所得税会计最新比较美国.国际会计准则和中国

所得税会计最新比较——美国、国际会计准则和中国

本文简要列示了国际财务报告准则（IFRS）[i]、美国公认 会计 原则(US GAAP)和 中国 会计准则关于所得税会计之间的一些主要差异。作者就IAS（国际会计准则）、US GAAP和中国会计准则截至2006年3月的差异做一些比较。就这些差异来说，其重要程度会因公司经营的性质、公司所在的行业、所选择的会计政策等因素而有所不同，因此要充分理解这些差异，需要 参考 相关的会计准则和国家规章。比较基础：FAS109——所得税，及与其相关准则、公告和解释[ii]；IAS12—所得税, 及与其相关准则和解释[iii]和中国 企业 会计准则第18号——所得税[iv]（简称ASB18，下同）。

1.目标比较。FAS109，所得税会计为了达到二个目标：一是确认当期应付税款或返回所得税金额，二是确认由于已在企业财务报表中或纳税申报表中确认的事项对未来纳税 影响 而产生的递延资产和负债。IAS12，规范所得税的会计处理。ASB18，为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的披露。在所得税会计目标方面，FAS109规定比较具体，而IAS12和ASB18比较抽象。

2.范围比较。FAS109，规定当前应付所得税和未来纳税影响额的会计核算和报告标准。FAS109规定，未来纳税影响包括三部分 内容 ：早于或迟于会计收益的包含在应税收益中收入、费用，利得或损失；产生税基差异的其他事项；以前年度经营损失或者返回已付所得税贷项和未来应付所得税抵免。IAS12，适用于财务报表中对所得税的会计处理，包括对一个会计期内有关所得税支出或减免金额的确定以及这项金额在财务报表中的列示。不涉及政府补助金或投资税款抵免的会计处理 方法 。下列税款也未考虑包括在范围之内：退还给企业的所得税款（仅限于当据以计税的收益金额以股利形式分配时）；企业在分配股利时缴纳的、可抵减企业应交所得税的税款。ASB18，所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生的暂时性差异的所得税影响，应当按照本规定确认和计量。

3.所得税会计基本原则比较。FAS109规定了所得税会计四项基本原则：根据纳税申报表，估计应付所得税或返回所得税，确认当期所得税资产和负债；根据暂时性差异和未来所得税抵免估计未来纳税影响，确认递延所得税资产和负债；根据税法计量当期所得税资产和负债与递延所得税资产和负债，不预计税法变化未来影响；根据税收优惠，计量预计没有实现的递延所得税资产。IAS12和 ASB18没有所得税会计基本原则规定，而是在具体条文中部分地体现了这

些原则。

4.所得税会计方法比较。FAS109规定了资产负债法来核算所得税，美国财务会计委员会认为，资产负债法最符合FASB第6号概念框架定义，能产生最有用和最可理解的信息。IAS12, 规定了损益表法来核算所得税，ASB18与FAS109相同，使用资产负债法来核算所得税。ASB18规定，企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础、资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中， 计算 应纳税所得额时按照税法规定可以自应税 经济 利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

5.资产和负债的初始确认比较。IFRS，不允许确认交易所产生的递延所得税资产或负债，但不是企业合并和不影响会计利润或应税利润的交易的初始确认情况除外；对未确认的递延所得税资产或负债的后续变化也不予以确认。FAS 109没有类似的初始确认豁免。 FASB 和IASB 正在其短期趋同项目中解决 IAS 12 和FAS 109 的一些差异。ASB18规定，企业应当确认符合条件的所有应纳税暂时性差异产生递延所得税负债。企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，但是同时具有以下特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认：该项交易不是企业合并；交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额(或可抵扣亏损)。资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能满足获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确认的递延所得税资产。

6.所有暂时性差异确认递延所得税的其他特殊豁免。IAS12规定，在附属公司的未分配利润分配给母公司时，既不确认母公司应付的税款，也不确认子公司应付的税款，因为可能是母公司为了长期再投资而将这些利润保留并且有权力保留在附属公司中。如果没有确认有关的未分配利润的税款，有时应揭示这些利润的累计金额。对于用权益法核算的对联营企业的投资，在向投资者分配其在被投资企业未分配利润中的份额时，应付的税款应在投资者确认利润时，确认为费用和负债。当有理由假定这些利润将不再分配或分配不会引起纳税负债时，可以例外。FAS109，对确认递延所得税提供了一些特殊豁免，包括税收影响会在对租赁进行计量时直接包括在内的杠杆租赁、子公司的大部分未分配利润、油气行业的无形资产开发成本

。IFRS，没有与FAS109相对应的豁免。ASB18规定，企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，应当确认相应的所得税负债。但是，同时满足下列条件的除外：投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

7.计量递延所得税资产和负债的税率 。IAS12，递延法下，发生在本期的时间性差异的纳税影响， 应用 现行税率确定。发生在前期而在本期转回的个别时间性差异的纳税影响一般用原先采用的税率确定。为了便于应用这个方法，相似的时间性差异可以进行归类。在负债法下，本期发生或转回的时间性差异的纳税影响，以及对递延税款余额的调整，均应使用现行税率加以确定，除非有其他信息表明采用另一种税率更为适当。IFRS，使用已执行税率或实质上已执行税率。FAS109，使用已经执行税率。ASB18规定，资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得税负债(或资产)，应当按照税法规定计算的预期应交纳(或返还)的所得税金额计量。资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当依据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递税所得税负债进行重新计量，除直接在权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将当期影响数计入变化当期的所得税费用。

8.对子公司未分配盈余的递延所得税的计量比较。IFRS，必须使用未分配利润适用的税率。FAS109，使用已分配利润和未分配利润中所适用税率的较高者。ASB18规定，按照税法规定税率。 #p#

9.递延所得税资产的确认比较。IFRS规定，只有当所得税利益“很可能”实现时才确认。 FAS109，确认所有递延所得税资产，但需要计提估价准备，除非递延所得税资产的实现比不实现更有可能。此外，在估价准备中采用“比不发生更有可能”的标准亦导致IAS 12 和SFAS 109 在披露上存在差异。ASB18规定， 企业 应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能满足获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确认的递延所得税资产。企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。

10.原本借记或贷记入权益的递延所得税的改变比较。IAS 12 和SFAS 109 都要求当年直接借

记或贷记入权益的项目的所得税 影响 应同时直接记入权益。原本直接借记或贷记所有者权益的递延所得税可能会因递延所得税资产可收回性的评估、税率和 法律 的改变及其他计量特征的改变而改变。IAS 12 要求递延所得税改变的结果也应直接借记或贷记入权益。FAS 109，要求将其分配到当年损益中。ASB18规定，与直接计入权益的交易或者事项相关的当期所得税和递延所得税，应当计入权益。

11.递延所得税资产和负债的分类比较。IFRS，总是作为非流动项目。FAS 109，根据其对应资产和负债的分类划分为流动或非流动项目。ASB18规定，递延所得税资产和递延所得税负债应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示。

12.在企业合并后才确认企业合并时未确认递延所得税资产比较。IFRS，首先将商誉减少至零，剩余部分直接贷记入当其损益。 FAS 109，首先将商誉减少至零，剩余部分冲减其他无形资产至零，还有剩余时直接贷记入当其损益。ASB18没有类似规定。

13.实际和预期所得税费用的调节比较。IFRS，以适用于 会计 利润的税率 计算 ，同时披露适用税率计算的基础。FAS 109，以持续经营的税前收益乘以国内联邦法定税率计算。非上市公司必须披露调节项目的本质而不是金额。ASB18，适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递税所得税负债进行重新计量，除直接在权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将期影响数计入变化当期的所得税费用。资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。

14.与基于股权支付相关的所得税利益确认比较。IFRS，将所得税利益超过报酬费用部分贷记权益。根据预期适用的所得税抵扣计算递延所得税。 FAS 109，直接贷记权益。根据GAAP 所确认的费用来计算递延所得税，在所得税利益实现时调整为实际发生数。ASB18，企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，应当确认相应的所得税负债。

15.因集团公司间交易产生的与未实现利润相关的暂时性差异影响比较。IFRS，按照买方的税率确认递延所得税的影响。FAS 109，按照卖方的税率确认递延所得税的影响。ASB18没有类似规定。

结论。通过比较以上这三套准则，发现我国的所得税会计更接近美国，与国际会计准则较远，但它们之间还存在着不少差异。我国和美国所得税会计都使用资

产负债表法与都没有资产和负债的初始确认豁免；而在把递延所得税资产和负债都作为非流动项目分类与都没有递延所得税的特殊豁免上，我国和国际会计准则所得税会计则相同；美国和国际会计准则所得税会计在计量递延所得税资产和负债方面都使用已执行的税率，我国则使用税法规定税率。但这三套准则在对子公司未分配盈余的递延所得税的计量方面，在企业合并后才确认企业合并时未确认递延所得税资产方面，在实际和预期所得税费用的调节方面，在与股权支付相关的所得税利益确认方面，在因集团公司间交易产生的与未实现利润相关的暂时性差异影响的所得税核算方面并不相同。从我国会计准则趋同美国方面来看，体现了会计准则制定中的资产负债观理念。

参考 文献 ：

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[i]International Accounting Standards (IASs) were issued by the IASC from 1973 to 2000. The IASB replaced the IASC in 2001. Since then, the IASB has amended some IASs, has proposed to amend other IASs, has proposed to replace some IASs with new International Financial Reporting Standards (IFRSs), and has adopted or proposed certain new IFRSs on topics for which there was no previous IAS.

[ii]FAS No. 109——Accounting for Income taxes. Issued: February 1992.

[iii]IAS 12: Income Taxes, issued by October 1996. Effective Date of IAS 12: 1 January 1998. In October2000,Limited Revisions to IAS 12. Effective Date of IAS 12 (2000) Income Taxes: 1 January 2001.

[iv] 中国 企业会计准则第18号——所得税,2006年2月公布，2007年1月1日生效。（Accounting Standard for Business Enterprises No. 18 –Accounting for Taxes on Income ）