2016年注会[税法]讲义_012_0207_j

第二章 增值税法（七）

第五节 一般计税方法应纳税额的计算

二、进项税额的计算（掌握，能力等级3）

纳税人购进货物或者接受应税劳务、应税服务所支付或者负担的增值税额为进项税额。

【提示】

1. 一般纳税人涉及进项税的抵扣；

2. 存在货物、劳务、服务的接受行为；

3.

货物、劳务、服务接受方支付或负担。

（一）可以从销项税额中抵扣的进项税额

分以下两类情况：凭票抵扣和计算抵扣。

凭票抵扣是增值税管理的重要特点，一般情况下，购进方的进项税由销售方的销项税对应构成。但是在某些特殊情况下，允许纳税人按符合规定的非增值税专用发票（如农产品收购发票、销售发票等）自行计算进项税额扣除。

1. 凭票抵扣——一般情况

（1）从销售方或提供方取得的增值税专用发票（含货物运输业增值税专用发票、税控机动车统一发票，下同）上注明的增值税额；

（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额；

（3）接受境外单位或者个人提供的应税劳务、服务，从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收缴款凭证（以下称税收缴款凭证）上注明的增值税额。

【注意辨析】

增值税专用发票——可凭票抵扣进项税

增值税普通发票——不可凭票抵扣进项税

普通发票——

不可凭票抵扣进项税

2. 计算抵扣——特殊情况

购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。

公式：进项税额=买价×扣除率

特点：前免后抵；自开自抵。

收购农产品的买价，包括纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按规定缴纳的烟叶税。

农产品中收购烟叶的进项税抵扣公式比较特殊：

烟叶收购金额=烟叶收购价款×（1+10%）

烟叶税应纳税额=烟叶收购金额×税率（20%）

准予抵扣进项税=（烟叶收购金额+烟叶税应纳税额）×扣除率（13%）

【例题1】某企业（增值税一般纳税人）收购一批免税农产品用于生产，在税务机关批准使用的专用收购凭证上注明价款100000元，其可计算抵扣多少增值税进项税？记账采购成本是多少？

【答案】

可计算抵扣的进项税额=100000×13%=13000（元）；

记账采购成本为100000-13000=87000（元）。

【例题2•单选题】某卷烟厂（一般纳税人）2014年6月收购烟叶生产卷烟，收购凭证上注明价款50万元和价外补贴5万元。该卷烟厂6月份收购烟叶可抵扣的进项税额为（ ）。

A.6.5万元

B.7.15万元

C.8.58万元

D.8.86万元

【答案】C

【解析】烟叶收购金额=50+5=55（万元）；烟叶税应纳税额=55×20%=11（万元）；准予抵扣进项税=（55+11）×13%=8.58（万元）。

【例题3•单选题】2015年2月，某企业（增值税一般纳税人）向农业生产者收购一批其自产的农产品作为原材料生产应税货物，在农产品收购发票上注明价款100000元，委托运输公司运送该批货物回企业，支付运费并取得运输业增值税专用发票，运费金额1200元，该企业此项业务可抵扣增值税进项税（ ）元。

A.13000

B.13140

C.13132

D.13204

【答案】C

【解析】该企业可计算抵扣进项税=100000×13%+1200×11%=13132（元）。

【特别归纳】“营改增”试点行业不断扩大，2014年后，可抵扣增值税进项税额的扣税凭证：

扣税凭证

①增值税专用发票

②机动车销售统一发

票适用情况境内采购货物和接受应税劳务“营改增”企业和原增值税纳税人扣税适用

境内接受运输劳务

“营改增”企业和原增值税纳税人

扣税适用备注由境内供货方或提供劳务方开具，亦或由销售方主管税务机关代开由提供运输劳务的“营改增”企业开具，亦或由运输方主管税

务机关代开

收购方开具

收购或购入农产品

进口货物

接受境外单位或者个人提供应税服

务，代扣代缴增值税而发生抵扣的

情况销售方开具进口地海关开具扣缴义务人开具，亦或由扣缴义务人主管税务机关代开③货物运输业增值税专用发票④农产品收购发票⑤农产品销售发票⑥海关进口增值税专用缴款书⑦中华人民共和国税收缴款书

3. 进项税抵扣的其他规定

P63-

5:自2010年10月1日起, 项目运营方利用信托资金融资进行项目建设开发，在项目建设期内取得的增值税专用发票和其他抵扣凭证，允许其按现行增值税有关规定予以抵扣。该经营模式是指项目运营方与经批准成立的信托公司合作进行项目建设开发，信托公司负责筹集资金并设立信托计划，项目运营方负责项目建设与运营，项目建设完成后. 项目资产归项目运营方所有。

政策实质:生产企业通过融资租赁方式进行采购, 增值税视同一般自我采购处理。P63-7资产重组企业的结转抵扣

增值税一般纳税人（以下称“原纳税人”）在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人（以下称“新纳税人”），并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。

P63-8（新增）

农产品增值税进项税核定扣税法——

自2012年7月1日起，在部分行业开展增值税进项税额核定扣除试点。

【提示】政策针对：

（1）“前免后抵、自开自抵”的方式导致虚开农产品收购发票案件屡屡发生；

（2）农产品深加工企业销售产品时，多数按照17%的税率计算销项税额，扣除却按照13%扣除率计算进项税额，很多纳税人认为如此“高征低扣”很不合理。

核定扣税试点改革的时间和范围：

自2012年7月1日起，以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，其购进农产品无论是否用于生产上述产品，增值税进项税额均按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》的规定抵扣。

试点改革的核心内容：

改革1，改变原计算抵扣进项税的方式，实行农产品进项税核定扣除办法。取消了试点产品的农产品收购发票的抵扣功能，改为实耗扣税法，按纳税人实耗农产品确定可抵扣的进项税。

改革2，将农产品进项税额的扣除率由13%改为纳税人再销售货物时货物的适用税率。核定扣除政策的具体运用

（1）购进农产品直接销售的——经销行为

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期销售农产品数量/（1-

损耗率）×农产品平均购买单价×13%/（1+13%）

损耗率=损耗数量/购进数量

【归纳】试行核定扣除企业的农产品经销行为采取销售数量控制法核定，纳税人根据每月农产品销售数量、农产品平均购进单价和农产品进项税额扣除率计算当期允许抵扣的农产品进项税额。

【例题】某企业（增值税一般纳税人）是《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》的试点抵扣单位，2015年1月，该企业外购农产品100吨，直接对外销售90吨。该批农产品购买单价每吨40万元，损耗率5%，则当期允许抵扣的增值税进项税额为：

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期销售农产品数量/（1-

损耗率）×农产品平均购买单价×13%/（1+13%）=90/（1-

5%）×40×13%/（1+13%）=435.96（万元）。

（2）生产企业农产品进项税额核定扣除——生产销售行为

有三种方法：投入产出法、成本法和参照法。

投入产出法侧重于农产品耗用数量的控制，税务机关依据国家标准、行业标准和行业公认标准，核定销售单位数量货物耗用农产品数量，纳税人根据该单耗及每月销售货物的

数量、农产品的平均购进单价、农产品进项税额扣除率计算当期允许抵扣的农产品进项税额；

成本法侧重于农产品耗用金额的控制，税务机关依据纳税人会计核算资料，核定耗用农产品的购进成本占生产成本的比例，纳税人根据该比例及每月主营业务成本、农产品进项税额扣除率计算当期允许抵扣的农产品进项税额。

参照法是对新办的纳税人或者纳税人新增产品，税务机关参照所属行业或者其他相同或者相近纳税人的扣除标准进行核定。

①投入产出法公式为：

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率/（1+扣除率）

当期农产品耗用数量=当期销售货物数量（不含采购除农产品以外的半成品生产的货物数量）×农产品单耗数量

对以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的，在核算当期农产品耗用数量和平均购买单价时，应依据合理的方法归集和分配。

平均购买单价是指购买农产品期末平均买价，不包括买价之外单独支付的运费和入库前的整理费用。

期末平均买价=（期初库存农产品数量×期初平均买价+当期购进农产品数量×当期买价）/（期初库存农产品数量+当期购进农产品数量）

扣除率为销售货物的适用税率。即销售货物的税率是17%，扣除率就是17%；销售货物的税率是13%，扣除率就是13%。

【例题1】某乳品加工企业2014年销售10000吨巴氏杀菌乳，实现收入4800万元，原材料单耗数量为1.055，原乳平均购买单价为4200元/吨，以投入产出法计算其可抵扣的进项税额：

原乳加工成巴氏杀菌乳，适用税率为13%。

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率÷（1+扣除率）=10000×1.055×0.42×13%÷（1+13%）=509.76（万元）。

应纳增值税=4800×13%-509.76=114.24（万元）。

【例题2】某乳品加工企业2014年销售5000吨酸奶，实现收入3500万元，原材料单耗数量为1.063，原乳平均购买单价为4200元/吨，以投入产出法计算其可抵扣的进项税额：

原乳加工成酸奶，适用税率为17%。

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率÷（1+扣除率）=5000×1.063×0.42×17%÷（1+17%）=324.35（万元）。

应纳增值税=3500×17%-324.35=270.65（万元）。

②成本法公式为：

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本×农产品耗用率×扣除率/（1+扣除率）

农产品耗用率=上年投入生产的农产品外购金额/上年生产成本

农产品外购金额（含税）不包括不构成货物实体的农产品（包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等）和在购进农产品之外单独支付的运费、入库前的整理费用。