安置残疾人就业增值税退税风险分析
2015.2.27中国税务报 作者：朱载军 焦盛庭
2014年3月，A市国税局稽查局对甲公司申报2014年1月增值税退税实施稽查。该公司属增值税一般纳税人，主要从事生产、加工服装。经相关部门认定，甲公司符合安置残疾人增值税退税政策。税务部门规定，安置一位残疾人每年享受增值税退税35000元。2014年1月，职工人数500人，其中安置残疾人180人，安置比例36%。1月“增值税纳税申报表”反映，应税货物销售额929万元；应税服务销售额200万元。当期申报缴纳增值税59万元。2月实际收到国税机关即征即退增值税52.50万元。
审计人员查阅了1月份纳税申报表、明细账及记账凭证，并结合甲公司提供的合同，发现下列交易事项：
1.在“其他业务收入——商标使用费”明细账中反映确认金额200万元，计提销项税12万元。
2.在“应收账款——丙方”借方，反映提前开具增值税专用发票确认应收增值税15.13万元。记账凭证附件中，发票列明价款89万元，未确认收入。
3.“主营业务收入——外购货物销售”反映销售的外购各类夹克2000件，单价400元，计80万元，计提销项税13.60万元。
除上述事项外，审计人员未发现其他异常项目。
审计人员依据税收政策，分析甲公司增值税退税中存在问题。
税收政策
《财政部、国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税〔2007〕92号）规定，对安置残疾人的单位，实行由税务机关按单位实际安置残疾人的人数，限额即征即退增值税或减征营业税的办法。实际安置的每位残疾人每年可退还的增值税或减征的营业税的具体限额，最高不得超过每人每年3.5万元。文件明确，增值税优惠政策仅适用于生产销售货物或提供加工、修理修配劳务取得的收入占增值税业务和营业税业务收入之和达到50%的单位，但不适用于上述单位生产销售消费税应税货物和直接销售外购货物（包括商品批发和零售）以及销售委托外单位加工的货物取得的收入。
《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第二条规定，安置残疾人的单位，实行由税务机关按照单位实际安置残疾人的人数，限额即征即退增值税的办法。上述政策仅适用于从事原营业税“服务业”税目（广告服务业除外）范围内业务取得的收入占其增值税和营业税业务合计收入的比例达到50%的单位。有关享受增值税优惠政策单位的条件、定义、管理要求等按照《财政部、国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税〔2007〕92号）中有关规定执行。
分析
关于商标使用费收入。按照财税〔2013〕106号文件附应税服务注释规定，转让商标使用权的行为，属于现代服务业中文化创意服务项目。其中商标转让服务，包括商标使用权和所有权，适用增值税税率6%。
甲公司与乙企业订立商标使用许可合同，按合同约定：甲方将已注册使用在25类商品上的某驰名商标，许可乙方使用针织内衣商品上。许可使用期限自2013年10月1日起至2014年9月30日止。乙方应支付甲方年商标使用费800万元，每季度初支付200万元。
该公司确认商标使用费收入金额与时间均正确。因提供商标使用权属于原营业税中的转让无形资产税目，不符合财税〔2013〕106号文件增值税退税规定，不应参与计算增值税退税。
提前开票确认收入。甲方与丙方于2014年1月5日签订的一份服装采购合同，其中男式春季服装2000件，单价351元；女式春季服装1000件，单价339.3元。价税合计金额104.13万元，不含税金额890000元。按合同约定，甲方应自合同订立日10天内，开具增值税专用发票给乙方，2014年2月15日前交货。
增值税暂行条例规定，先开具发票的，其纳税义务时间为开具发票的当天。甲公司通过“应交税费——应交增值税（销项税）”反映15.13万元，会计处理和纳税申报是恰当的。审计人员查阅了甲公司该批订单执行计划表，未发现安排外购服装计划，全部由本企业自行组织生产。因此1月份提前开票确认的增值税收入，可参与计算增值税退税。
对外采购直接销售。根据财税〔2007〕92号文件规定，甲公司从外单位购进服装，销售收入800000元，不予计算增值税退税。
计算应退增值税
2014年1月，应税货物和应税服务收入总额中不得计算增值税退税收入金额=200＋80＝280（万元），占当期收入比重：280÷1129＝24.80%。当月可使用退税限额：180人×35000元/人÷12＝525000（元）。应退税金额：59×（1－24.80%）＝443680（元）。按两者孰低原则，应申报退税金额为443680元。
处理决定
审计人员认为，甲公司通过虚假申报，造成多退增值税税款：525000－443680＝81320（元），应定性为偷税。甲公司应补交增值税81320元，按补交税款的50%罚款计40660元，并加收税款滞纳金。