支持企业自主创新和促进发展循环经济的税收政策研究报告

支持企业自主创新和促进发展循环经济的税收政策研究报告

2007-01-23中国税务学会学术研究委员会“贯彻科学发展观的税收政策取向研究”课题组

提高企业自主创新能力和发展循环经济，是贯彻科学发展观和构建和谐社会的客观要求，是建立创新型国家的核心内容，在调整经济结构、促进经济增长方式转变、实现经济社会的可支续发展方面有着极其重要的作用。研究税收政策如何支持企业自主创新和促进发展循环经济，是一项重要课题。

一、支持提高企业自主创新能力的税收政策研究

(一)提高企业自主创新能力的必要性

1.准确把握自主创新能力的内涵

自主创新，既可以理解为一种国家战略和发展道路，也可以理解为一种科技创新方式。从后一种意义上讲，它包括三方面内容：一是原始创新，努力获得更多的科学发现和技术发明；二是集成创新，使各种相关技术有机融合，形成具有市场竞争力的产品和产业；三是在引进国外先进技术的基础上，积极消化吸收再创新。

自主创新以上三个方面的内容是相互关联的。原始创新往往孕育着科学技术质的飞跃，是科技创新能力的重要基础和科技竞争力的源泉。集成创新是当今科学技术发展的一个重要特征，主要是指围绕一些具有较强技术关联性和产业带动性的战略产品和重大项目，将各种相关技术有机融合起来，实现一些关键技术的突破，甚至引起重要领域的重大突破。在经济全球化条件下，自主创新不能封闭起来进行，而应开展广泛的对外科技合作与交流，完善引进技术的消化吸收和再创新机制，充分利用人类共同的科技成果。

坚持自主创新，并不是排斥技术引进，但引进技术绝不等于引进技术创新能力。自主创新在内涵上既包括原始创新和集成创新，也包括引进消化吸收再创新。当前，随着国民经济的不断发展，一些深层次的问题和矛盾日益凸显，单纯依靠技术引进已经不能满足国民经济建设和社会发展的需求。我们应当大力加强自主创新，在充分利用全球资源的基础上，依靠自身的创造性的努力来逐步解决我们所面临的核心技术缺乏的问题。

2.提高企业自主创新能力的必要性

(1)提高企业自主创新能力成为世界各国参与国际竞争的重要战略

企业在自主创新中的主体地位是由企业本身的性质和它在社会经济中的地位决定的。企业是市场经济的主体，企业的最大特点是贴近市场，了解市场的需要，能前瞻性地掌握市场发展所产生的潜在需求，使其研究开发的目标更具针对性，更能体现以市场为导向。自主创新只有以企业为主体才能使创新保持持久的生命力和推动力。自主创新要以企业为主体，这符合事物发展的规律要求，也是为很多发达国家的实践所验证的，是发展经济与提高综合国力和国际竞争力的必由之路。

(2)提高企业自主创新能力是调整产业结构、转变增长方式的中心环节

长期以来，我国经济增长主要是以高投入、高消耗、高污染的粗放型增长方式为支撑。在许多地方，粗放的、低端的、雷同的产业仍占据着主导地位，一些高投入、高消耗、高污染、低效率的项目屡禁难止。粗放型增长方式产生的直接原因，是具有自主知识产权的产品和核心技术缺乏，并且与能源、交通等基础设施的制约相比，这种欠缺成为制约经济增长的首要因素。实践证明，实现产业结构的升级和经济增长方式的根本转变，最重要的就是要提高企业自主创新能力，推动科技进步和创新，打造拥有自主知识产权的强势产业。

(3)企业自主创新能力问题是制约我国经济社会持续发展的关键

中共十六届三中全会明确提出了“坚持以人为本，树立全面、协调、可持续的发展观，促进经济社会和人的全面发展”。可持续，就是要统筹人与自然和谐发展，处理好经济建设、人口增长与资源利用、生态环

境保护的关系，推动整个社会走上生产发展、生活富裕、生态良好的文明发展道路。据统计，我国人均能源资源占有量不到世界平均水平的一半，石油仅为十分之一；人均水资源仅相当于世界平均水平的四分之一。与此同时，我国的资源利用效率不高。目前我国能源利用率为33%，每创造1美元国民生产总值，消耗的煤、电等能源是世界平均值的3～4倍，我国万元GDP用水量是全球平均水平的4倍。1另外，生态环境急剧恶化，土地沙漠化、水土流失、森林草地退化、江河断流、湖泊萎缩、生态系统失衡、城市环境污染等一系列生态环境问题日益突出。中国的资源禀赋决定了不可能再走以往大量消耗能源、资源支持工业化的发展道路，资源的利用状况和生态环境的恶化要求必须通过提高企业自主创新能力来实现经济社会的持续发展。

提高企业的自主创新能力至关重要。综合来看，企业在自主创新体系中的地位、企业对知识产权保护的重视程度、产学研的沟通程度、支持企业自主创新的相关政策环境、技术市场健全程度、国家的科技状况、创新意识和创新氛围等因素均会对企业自主创新能力的提高有重要的作用。

(二)对我国企业自主创新能力的基本判断

建国以来，我国已经历了两次创新浪潮：第一次创新浪潮发生在计划经济时代，特征是“封闭状态下的自立创新”，创新主体是国家；第二次创新浪潮发生在改革开放以后，特征是“开放状态下的全面引进再创新”，创新主体从国家逐渐转移到企业，企业的创新主体地位日渐突出。加入WTO后，借助全球产业格局调整的重大机遇，现在我国企业迎来了以“开放状态下的自主创新”为特征的第三次创新浪潮。2

1．我国企业已经具备提升自主创新能力的条件和动力

（1）我国企业已经具有较强的技术创新能力，这是全面提升本土企业自主创新能力的基本条件。1[1] 2006年3月，国家统计局发布的大中型工业企业自主创新分布情况数据表明，2004年我国开展自主创新活动的企业已达6566个，占全部企业的23.7%。其中，开展自主创新活动的大型企业1239个，占全部大型企业的58.1%。2[2]2004年我国已拥有省市以上认定企业技术中心的企业2878家，其中国家认定技术中心所在企业332家。332家国家认定企业技术中心所在企业共支出科技活动经费1138.14亿元，其中R&D支出689.82亿元，占科技活动经费支出额的比重为60.61%。科技活动经费支出占产品销售收入的比重达到

3.97%，研究与试验发展经费支出占产品销售收入的比重达到2.41%。3[3]截至2004年底，共拥有有效发明专

4[4]利4213项；申请并获得受理的专利20507项，其中发明专利10619项。 在2004年共主持和参与了2502项国家和行业标准的制定，比2003年增长38.53%，平均每家企业参与了7.58项标准的制定。

（2）企业开始形成市场导向的自主创新机制

越来越多的企业意识到在激烈的市场竞争中不坚持自主创新，就无法适应当代经济竞争知识化和全球化的挑战，这成为我国企业提升自主创新能力的最强大动力。目前，我国现有的科技人才已达3200万，具有研发能力的科技人才达105万；研发投入总额已跃居世界第六位，并有比较完整的学科布局，生物、纳米、航天等重要领域的研发能力跻身世界先进行列；13亿人口的巨大市场，对创新的需求潜力巨大，在这种需求的拉动下，越来越多的企业开始形成市场导向的自主创新机制。

（3）我国企业技术创新活动在向自主创新的高层次发展

2005年8月，中国企业联合会、中国企业家协会发布的《中国企业发展报告（2005）》显示，企业的技术进步和开发能力在不断增强，企业正在逐步成为技术创新的主体。在国家科技进步奖技术开发类项目中，

5[5]

企业参与完成的项目占总数的72.5％，其中，企业独立完成的项目占21.1％，企业与高校、科研院所合作完成的项目占51.4％。同时，2004年，我国高技术产业以较快的发展速度带动整个制造业的高增长，启动和实施了一批以软件、集成电路设计、第三代移动通信、电动汽车、中药现代化等为重点的高新技术产业化项目，实施了一大批将高新技术向传统产业的推广与应用工程，例如制造业信息化工程、电子商务与现代物流、智能交通等。2004年，中国企业向世界知识产权组织(WIPO)递交的专利权申请猛增到1782件，比一年前增长了38％，这意味着中国企业的知识产权保护意识开始不断增强。我国企业技术创新活动在向自主创新的高层次发展。

2．与创新型国家相比，我国企业自主创新能力仍显薄弱

（1）中国自主知识产权与主要工业化国家相比还存在很大差距

有资料统计，我国科技创新能力在49个国家中位居28位，处于中等偏下水平。我国的关键技术自给率较低，对外技术依存度在50%以上，而发达国家一般在30%以下，美国和日本则在5%左右。我国具有自主知识产权核心技术的企业只有万分之三，绝大多数企业在国际竞争中始终处于劣势。

以2000年发明专利申请数为例（见表1），中国为25292件，占世界总数的比重仅为2.8%；韩国为73378件，占世界总数的8.1%；日本则为388879件，占世界总数的42.8%。不论是发明专利的绝对数量还是其占世界总数的相对比重，中国的发明专利情况都不如这几个工业化国家。还应看到，中国的发明专利中还有相当的“水分”。

资料来源：胡鞍钢，“关于国家中长期科技规划战略研究的若干看法”，《中国科技产业》，2003（9）。 同时，中国发明专利授权的3/4为外国人所拥有，本国居民仅拥有1/4。自主知识产权核心技术的缺失，使中国不少行业存在产业技术空心化的危险。由于缺少自主知识产权的核心技术，中国的生产厂商将赚取利润的很大部分给了核心技术提供者，自身的利润却很低。中国是DVD激光视盘机生产大国，但因不掌握核心技术，每出口一台价格40美元的DVD视盘机，就要向外国公司交纳20美元专利使用费。

（2）消化吸收、自主创新的能力薄弱

2003年，中国大中型国有工业企业技术引进经费总额为56.7亿元，而消化吸收经费仅为3.6亿元，引进技术和消化吸收费用的比例为1∶0.06。与之形成鲜明对比的是韩国、日本企业的引进技术和消化吸收费用比例为1∶5到1∶8。这表明在消化吸收基础上自主开发和创新的能力十分薄弱，陷入“引进—落后—再引进—再落后”的恶性循环。

（3）自主品牌缺失现象严重

目前，中国自主品牌缺失现象严重。以汽车行业为例，近几年中国汽车行业发展迅速，但是90%是合资品牌，关键技术都掌握在对方手中。绝大部分合资企业没有开发过像样的新车型、新发动机，未能生产出一个拥有自主知识产权的品牌。20年来，中国汽车制造业花费大量资金引进技术，结果反而形成了依赖技术引进的被动局面，从而将利润的很大部分让给了国外厂商。美国通用在本国的单车净利润为145美元，而在中国可达到2300美元，美国通用在中国的产量只占其全球总产量的3%，却获得了其全球利润的25%。同样，2003年，德国大众在中国合资生产的产量，只占全球的14%，但是其利润80%来自中国。德国大众的许多零部件长期都在欧洲价格的基础上加价卖给中国国内合资厂商，加价30%是常事。1

由世界品牌实验室编制的《世界最具有影响力的100个品牌》揭晓，中国内地只有海尔一家企业入围，名列第95位，这与中国的国际地位很不相称。因此，中国亟待创立更多的自主品牌，提高企业和国家的竞争力。

3．企业自主创新能力薄弱的制约因素分析

（1）研发投入不足

根据世界银行的统计资料，中国在科研投入方面和美国、日本、韩国等国家存在很大差距。见表3。

按照国际比较流行的观点，研发投入低于1％的企业，通常难以生存；低于3％的企业，就失去了竞争力。在创新能力较强的国家，通常企业投入研发的费用相当于其市场销售额的10%左右。而我国目前投入研发费用最高的如海尔集团等也只能达到8％～10%左右。“在目前，中国企业作为技术创新的主体的地位还没有得

到充分的认识和加强。中国的企业研发投

入只占它的营业额0.78%，在世界上是一个很低的水平，见图1、表4。

图1 中国R&D经费投入强度（1995-2004）

全国经济普查公报显示，2004年我国规模以上工业企业中仅有11.9％开展科技活动，大中型企业中开展科技活动的只有38.4％，大中型企业研发经费支出只占其销售收入的0.71％，我国企业研发经费人均支出仅为美国的1.2％、日本的1.1％。

（2）科技人才短缺，特别是企业科技人才匮乏

科技人员是自主创新的决定因素，科技人才短缺是中国自主创新能力不强的主要原因。如表5所示。

资料来源：世界银行。

下列数据从另一个重要侧面反映我国企业自主创新人才匮乏的现状：在中科院688名院士中，没有1名来自企业；在中国工程院656名院士中，来自企业界的也寥寥无几，如2001年新增81名院士中只有４人来自企业，2003年新增58名院士中也只有6人来自企业。这表明，一方面，大量的科技人才都集中在“象牙塔”式的科研院所和大学校园内，并且由于工资与激励机制的扭曲，科技人才把主要精力放在评职称、发表论文、获奖等方面，而不是放在研究发明上；另一方面，企业的研发人才奇缺，大多数企业没有设置研发机构。

尽管国家每年毕业工科博士上万名，但从高级科技人员最密集的302家国家级企业技术中心来看，仍有84家没有一名博士；在中央企业的专业技术人员中，具有硕士以上学历的只占总人数的2.1％，高级技师仅占工人队伍的0.16％。高级科技人员密集的国家级企业技术中心与中央企业的状况尚且如此，其它企业的状况就可想而知。还有不少的科技人员，从企业流向国外或非企业单位。企业研发机构不健全，科技人才大量流失，必然极大地削弱企业自主创新能力。1

（3）企业尚未成为自主创新的主体

尽管中国近年来加快了各类创新体系建设步伐，但是计划经济体制下形成的科研、产品开发和生产系统彼此隔离、相互脱节、条块分割、部门垄断的状况尚未完全消除，企业技术创新的主体地位尚未确立。在市场经济条件下，几乎所有的发达国家，企业都是科技创新的主体。一百多年来，世界上对经济发展起决定作用的技术几乎全部源自企业。发达国家80％的科研工作是在大企业中完成的。在美国的全部研发经费中，企业占近70％，政府只占30％左右；全美上万家企业拥有自己的研究与发展实验室，其中的100家大企业

的研究工作量占整个工业界的绝大部分，雇佣的300多万科技人员，占全部科技人员的60％—70％。在日本，企业在技术引进及引进后的消化、吸收、二次研发和推广过程中，都起着主导作用。在韩国，企业已成为技术创新的主力军，大量的产业技术和高新技术均由企业完成，2004年企业研发投入在其国家研发总投入中的比例高达75％。2

我国技术创新人才大都集中在高校和研究院所，我国企业缺少研发队伍，难以形成自主创新的能力。因此，高校和研究院所一直扮演着中国技术创新的主体，技术创新的重点也就顺理成章地放在高校和研究院所，不仅把科研开发的主要力量，而且把科研经费都集中在高校和科研院所。而高校和研究院所远离市场，对企业的技术创新问题贡献不大。企业得不到应有的人才、经费支持，尤其是得不到良好的技术创新的环境和社会认同。

（4）企业的自主创新环境仍然不够完善

在我国促进企业自主创新的法律体系尚未形成。促进企业自主创新的政策体系很不完善，技术创新政策法律的完整性、有效性和一致性有待进一步加强。缺乏有利于企业自主创新的公平的市场竞争环境。内外有别的税收制度、实行生产型增值制度、税收优惠政策不统一、某些行业和技术领域因为存在严重的垄断而导致竞争不足等创新环境问题，已经成为影响企业自主创新内在动力最大的障碍。政府在科技创新中处于主导地位的局面还没有彻底改变，企业自主创新能力与企业经济效益相关性不高；在技术创新系统，基础设施和政策法律环境建设滞后，科技中介服务体系有待完善，随着行业科研院所企业化改革，面向产业提供共性技术和技术服务的创新能力有所下降；在社会上尚未形成崇尚创新的文化氛围。

（三）税收政策与企业自主创新能力的相关性分析

在完全竞争的市场经济条件下，政府对企业自主创新发挥积极地引导和补充作用。税收作为国家最强有力的政策工具之一，可以推动自主创新和发展。我们可以从企业和政府两个角度出发分析税收政策与自主创新的关系。企业多从自身盈利状况出发考虑如何参与R&D活动，而政府更侧重从社会整体考虑R&D活动水平和质量。尽管政府和企业考虑问题的角度不同，但是税收政策将政府和企业的利益统一起来，营造一个双赢的局面。

1．从企业的角度看研发活动

对于企业而言，研发活动具有下列特征：(1)创新活动的不确定性。创新活动与其他投资

活动不同，创新投入的产出是不确定的，特别是在研发活动的早期，并且常常会发生失败，这就增加了创新活动的风险性，不利于企业进行创新投资。(2)创新活动的溢出效应。当一个企业的创新活动完成后，同一行业的其它企业往往可以进行模仿，创新结果迅速在行业内扩散，缩减了研发企业的技术领先优势，削弱了企业创新活动的战略意义。(3)创新活动的外部性。创新活动的一个重要特征就是企业收益和社会收益的不对称性，企业收益往往小于社会收益，企业自主创新动力不足。

2．从企业的角度看税收政策

由于创新活动的上述特征，企业自主研发的数量必然低于社会最优水平。那么政府是如何通过税收政策来增加企业的研发投入呢？理论界一般是利用“创新”的生产函数进行分析，“创新”生产函数是研究创新的投入，例如R&D支出或者人力资本支出，与有形产出，如专利或新产品的生命之间的关系（Griliches，1984）。根据“创新”生产函数，我们可以从两个方面来衡量一国创新活动的水平，一是从投入，二是从产出。政府的税收政策是否有效，就是观察两个指标前后是否发生变化。我们这里选用R&D投入作为衡量企业或其它微观主体创新活动的指标，利用比较静态分析探讨税收政策对于微观主体的激励作用，见图2。

图2 税收优惠的比较静态分析

图2中横轴为代表性厂商自主研发的R&D投入，纵轴为其它资本要素投入，包括外购高新技术产品。该代表性厂商在得到R&D税收优惠之前，等成本线为LM，等产量线为Q1，点C为该厂商利润最大化的生产要素组合。在得到税收优惠之后，厂商所面对的等成本线发生变化。因为税收优惠的存在使得自主研发的R&D投入价格下降，等成本线为LN，均衡点也从C点变为D点。我们可以看到在新的均衡点下，R&D投入从A上升到B点，R&D支出增加。单个企业如此，在行业总体上也应当表现出企业R&D投入的增加。

3．从政府的角度看税收政策

对政府而言，有关企业自主创新的税收激励，首先是一部分税收收入的让渡。税收激励意味着对于企业的R&D活动的税收优惠、税收减免。短期内这将减少政府的税收数额；其次税收激励是弥补市场失灵的措施。由于企业的R&D活动存在正的外部性，导致市场上研发产品供给的不足，表现为研发活动的市场失灵，而政府的税收政策正是弥补市场失灵的工具；最后税收激励是一种促进经济增长的长效机制。根据内生增长理论，现代经济增长主要是靠生产率提高来推动，而这种生产率的提高关键取决于一国的研发水平。由于R&D税收优惠政策具有公平性、透明性与稳定性的特点，这无疑将刺激企业扩大研发投入规模，成为社会科技进步的真正主体。随着经济增长，GDP的扩大，税基也会随之扩大，长期而言政府的税收收入也会增加。

4．税收优惠政策的实证检验1

（1）企业R&D对于增值税的敏感度分析。

我们采用分布滞后计量模型来分析我国企业R&D活动对于增值税的敏感度，数据选取1995-2004年企业的R&D支出和我国增值税收入，利用Eviews5软件得出回归结果：

结果表明我国企业R&D支出对于企业增值税变化较为敏感，企业研发投入的增值税中长期效应为负，这意味着对于减轻企业增值税的税收优惠政策将刺激企业R&D投入。

（2）企业R&D对于所得税的敏感度分析。

由于数据获得的局限性，我们可得数据样本较小，无法直接利用回归方法分析企业R&D投入与所得税的关联，我们将采用统计描述的方法来分析企业R&D对于所得税变化的反应情况，数据选取1995-2004年的样本区间。由于2001年所得税的统计口径发生变化，我们将采用分区间描述和增长率的方法分析企业R&D投入与所得税变化的关系，见图1、图2：

数据来源：《中国统计年鉴2005》

数据来源：同上

从以上统计分析，我们可以发现企业的R&D支出与企业所得税的变化是存在一定的负相关关系，尽管在图形上并不显著。

（四）对支持企业自主创新现行税收政策的基本评价

1．支持企业自主创新的现行税收政策

中国支持企业自主创新的税收政策，主要体现在现行的促进技术进步税收优惠政策方面。改革开放以来，特别是1994年实行新税制后，随着1993年《中华人民共和国科技进步法》和1996年《中华人民共和国促进科技成果转化法》的颁布实施，中国政府加大了对科技发展的支持力度，在税收方面更是采取了多角度、多方位的一系列优惠鼓励措施，逐步形成了一套鼓励高新技术产业发展的税收优惠政策体系。从优惠范围看，涉及到鼓励科技投入、科研活动、高新技术产业发展、技术设备引进、科技产品出口等许多方面。从优惠的税种看，涉及到增值税、营业税、所得税、关税等方面的优惠内容，包括税收减免、税收返还、投资抵免、技术开发费抵扣所得额、加速折旧、所得税前扣除标准优惠等方式。主要有：

（1）鼓励企业研发投入的税收优惠政策

①自2001年1月1日起至2010年底，一般纳税人销售其自行开发生产的计算机软件产品，可按法定17%的税率征收后，对实际税负超过3%的部分实行即征即退。所退税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不征收企业所得税。

②具备条件的软件开发企业实际发放的工资总额，在计算应纳税所得额时准予扣除。

③企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用逐年增长，增长幅度在10%以上（含10%）的企业，可再按实际发生额的50%抵扣应税所得额。

④内资企业资助非关联的科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费，经主管税务机关审核确定，其资助支出可以全额在当年度应纳税所得额中扣除。

⑤凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。

⑥企业进口直接用于科学研究、科学实验的仪器设备，免征进口环节增值税和关税。

（2）鼓励高新技术产业发展的税收优惠政策

①从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。

②用于研发的设备仪器允许加速折旧。单位价值在30万元以下的，允许一次或分次摊入管理费用；单位价值在30万元以上的，允许采取缩短折旧年限或加速折旧的政策。

可享受固定资产加速折旧的范围包括：1）促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备；

2）集成电路生产企业的生产设备。

③在国务院批准的高新技术产业开发区内的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税；新办的高新技术企业，自投产年度起免征企业所得税。

（3）鼓励科研成果转化的税收优惠政策

①企业从事技术开发、转让和服务取得的收入，经有关部门认定，可免征营业税、城建税及教育费附加。

②企业事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年收入在30万元以下的，暂免征收所得税。

2．现行自主创新税收政策存在的主要问题

我国上述一系列促进科技体制改革、鼓励企业自主创新的税收优惠政策，对于吸引全社会科技投入，鼓励企业自主创新、增强核心竞争力起到了巨大的促进作用。但是，与创新型国家相比，我国现行鼓励自主创新的税收优惠措施尚存在许多不足：

（1）优惠政策总体目标和配合关系不明确。

①现行各项税收优惠政策目标缺乏科学、统一、系统设计，系统性和规范性较差，优惠政策总体目标和配合关系不明确。在政策设计上，长期以来我国税收优惠侧重在产业链下游，对研发环节给予支持的税收激

励政策只占很小的比例。现行税收政策对生产设备投入、技术引进给予的优惠幅度、限制条件、获取优惠的成本各方面都优于创新性研发，企业自行研发或生产设备享受不到同等的优惠条件。

②税收优惠范围偏小、带有较多地区性色彩。现行税收优惠局限于国务院批准的高新企业开发区、特色工业园区内企业、软件企业以及实行技术改造国产设备投资项目的企业。这些企业在我国所有有科研开发项目的企业和其他经济实体中，只是极其微小的一部分，因此现行政策对自主创新的支持也只能是极其微不足道。许多优惠政策是锦上添花，而非雪中送炭。

（2）在税收优惠对象确定方面存在“三多三少”现象。

目前我国对高新技术企业的税收优惠主要集中在成果转化期，鼓励的重点倾向于科技成果，对研究开发前期、中期的税收优惠力度较小。导致“三多三少”现象：应用技术研究的优惠政策较多，基础理论研究方面的税收优惠政策较少；引进先进技术的优惠政策较多，吸收消化特别是鼓励自主创新和科技成果向现实生产力的转化方面优惠政策较少；对企业、科研成果的税收优惠较多，对科技开发项目、科技开发(R＆D)环节的优惠较少。

现行有关税收优惠政策的重点虽然也对促进高新技术产业规模的扩大起到了积极的作用，但在这样的政策激励作用下，企业就把重点放在引进技术和生产高新技术产品上,而对建立科技创新体系和研究开发新产品投入不足,同时也造成生产线的重复引进和最终产品生产能力强大,而中间产品、配套产品及一些重要原材料开发能力不足等问题。现行有关税收优惠政策的重点集中在高新技术产业的生产、销售两个环节,实际上是针对结果的优惠,而对创新的过程并不给予优惠。

（3）税收政策的制度性缺陷，抵消了税收政策优惠的力度。

①“生产型”增值税导致高新技术产业的税负重。由于生产型增值税不允许对固定资产中所含的增值税进行扣除，实际上形成了对企业进行的固定资产投资活动的双重征税，因此在客观上会起到限制企业投资的效应。对企业的技术进步、创新性的投资产生抑制作用。与此同时，在实行“生产型”增值税条件下，资本有机构成较高的资本密集型和技术密集型产业（如石油和天然气开采业、医药制造、设备制造等重化工业）税负明显高于其他劳动密集型产业（如纺织服装、鞋、帽制造业等），客观上限制了企业在高新技术开发方面的积极性。

②内外企业所得税税负不公平，影响内资企业自主创新积极性。目前内资企业所得税税负重于外资企业。权威调查显示，内外资企业所得税实际负担相差约10个百分点。综合考虑税收各种优惠后，内资企业实际所得税税负约为24％左右，而外资企业实际所得税税负仅为14％左右。这在发展的特定阶段虽然有其积极作用，但如果任这种不公平的市场竞争环境长期存在，将导致内资企业无力投资技术创新，而逐渐丧失自主创新的积极性。对高技术产业，内外资企业也存在着不平等现象，如生产型外资企业自开始获利年度起，两年免征企业所得税，后3年减半征收企业所得税。购买国产设备投资，还可以抵免企业所得税。但对新办内资高科技企业，自投产之日起，2年内减免企业所得税。事实上，很多高科技企业很难真正享受到这一优惠，因为高科技项目从研究开发到批量生产，再到开辟市场，获取利润，其周期一般较长，大多要超过2年。

③对鼓励人力资本投资和激励创新型科技人才的税收政策支持力度较小。我国的内资企业所得税对计税工资扣除标准有严格的规定。计税工资扣除标准的规定显然对技术密集型产业的发展有负面影响。工资是个人能力的体现和人力资本投资的回报，因此，受教育程度较高的劳动力，其工资水平必然较高。由于技术较先进的产业(如高技术产业)，其所需劳动力的受教育水平较高，因而劳动力的平均工资水平较高，相对于那些技术水平较差、劳动力平均工资也较低的产业而言，计税工资扣除标准的规定必然使其承担更高的所得税税负，不利于这些产业的发展，虽然我国目前也采取了一定措施，如对软件开发业的工资允许全额扣除，但由于范围较窄，作用有限。

我国现行的高新技术企业实行的优惠以企业所得税优惠为主，缺乏必要的个人所得税优惠。个人投资高新技术企业获取的个人所得（如股息、利息和个人分得的利润）没有所得税优惠措施。现行税法几乎没有对高科技人才的税收优惠政策，个人所得税法仅有对省级人民政府、国务院部委、中国人民解放军以上单位以

及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金及规定的政府津贴免征个人所得税，而对省级以下政府及企业颁发的重大成就奖、科技进步奖征收个人所得税，不利于激发企业科技人员的创新精神。而且个人所得税没有考虑高科技人才教育投资成本大的情况，没有实行税前扣除的优惠，致使居民对高层次的教育投入不足。对高科技人才的创造发明、成果转让收益征税，削弱了科研工作者投身科技开发的积极性，也打击了对科技成果进行转化的热情。

（五）完善企业自主创新税收政策的建议

1．正确认识政府及税收政策在促进企业自主创新中的地位与作用

如何支持企业增强自主创新能力，还存在一些认识和操作误区。要明确在自主创新的过程中，企业是主体，客户是导向，市场是机制，政府是环境，院校是支撑。政府在弥补市场失灵、形成创新体系、营造创新环境上可以而且应该发挥不可替代的作用。税收政策通过导向明确的税收优惠措施，降低企业研发成本、减少企业研发风险。政府通过税收政策促进企业自主创新作用的发挥需要具备以下前置条件：

（1）企业面对的应该是一个完全竞争的产品市场环境。只有面临优胜劣汰的竞争市场，企业才会有自主创新的压力和动力。要让企业感觉到，不创新，企业产品就没有市场，企业就难以生存。

（2）严格的知识产权保护制度。税收优惠政策对于企业而言，多为事前的一种激励手段。而知识产权保护制度，则更注重对于企业研发行为事后收益的保证，为企业的R&D活动提供一个稳定的预期，减少企业研发的风险，降低研发的成本，从而在制度上刺激企业的创新活动水平。

（3）公平的市场竞争环境和良好的有利于创新的社会文化氛围。企业是自主创新的主体，如果企业所面对的是不公平的竞争环境，如在某些行业领域存在高额垄断利润等情况，必然严重挫伤企业自主创新的积极性。企业自主创新激励效果会大大减弱。同时，在全社会应当营造和形成尊重知识、尊重人才、尊重发明创造、知识致富光荣的社会文化氛围。创新的“失败”结果也是可以为公众所接受，为社会所认可的。

2．借鉴国际经验，制定促进企业自主创新税收优惠特别法

为了解决现行企业自主创新能力税收优惠繁杂、零散，同时各个地区自行出台的税收优惠政策比较混乱的问题，应借鉴许多发达国家做法，制定出台一个独立、集中的税收优惠特别法，在全国颁布实施。税收优惠特别法应当对国家和地方税收优惠权限、范围和产业支持重点有明确规定。税收优惠特别法的目的，在于提高税收优惠法律的权威性，消除支持提高企业自主创新能力的税收法律之间的重复和改变当前各地区自行出台多种低效率的支持提高企业自主创新能力的税收优惠政策的混乱局面，加大税收支持提高企业自主创新能力的宏观调控力度。

3．矫正税收制度性扭曲，形成自主创新的制度性税收激励机制

促进企业自主创新，应从提升能力和增强动力两个方面设计税收激励机制，既要解决动力不足的问题，也要解决能力不足的问题。为改变目前由于税收制度性缺陷造成的税收激励不足，必须改革和完善现行税制，形成有利于企业自主创新的制度性税收激励机制。

（1）激发企业自主创新动力的税收激励政策

①加大对研发前期、中期的税收优惠力度，提高税收优惠政策的实效。建立与分享利润和损失相对称的所得税制。允许企业按照销售收入的一定比例于税前提取研发风险准备金；允许企业将当年投入的研发费用全部于税前扣除；对企业用于研究开发的仪器设备，允许加速折旧；对企业新产品进入大规模投产阶段，允许提取准备金，或给予一定的减免优惠；鼓励民间资本向中小企业融资，投资于创新活动，对其取得的投资收益，给予一定的减免优惠；对企业转让技术和研究成果取得的收入，给予减征或免征所得税的优惠，以鼓励科研成果转化为产品，应用于生产。从税收政策角度建立起企业科技投资的利益补偿机制，消除科技创新活动在各个环节存在的潜在风险，削弱不确定性，增强其收益的确定性和保障性。

②加大对创新性人才的税收优惠政策支持力度。改革和完善个人所得税制，鼓励个人发明创造、知识致富。对个人转让专利、发明和国际标准，以及以此投资入股取得的收益，可按一定比例、在一定期限内减征

或免征个人所得税；对参与重大、创新项目研发取得的奖金、补贴，可视同一次性劳务收入征收个人所得税，而不是摊入每月工资按累进税率征收。完善企业所得税制度，适当提高企业提取的职工教育经费扣除标准，鼓励企业加强人才培养。在改革个人所得税和取消计税工资标准的基础上，对高科技人员与创新项目挂钩的收入给予一定的优惠。

（2）提升企业自主创新能力的税收激励政策

①为降低高新技术企业增值税负担，解决自主创新投资重复征税、创新能力不足的问题，必须尽快实施消费型增值税。考虑到财政的承受能力，可先在高新技术产业实行消费型增值税。一个可行的办法是：分年度按比例抵扣，逐步到位。比如，第一年抵扣50％，第二年抵扣70％，第三年全额抵扣。在实现新增机器设备所含税款全额抵扣的基础上，下一步再进到对包括厂房、建筑物等不动产在内的全部固定资产所含增值税款的抵扣，从而最终实现我国增值税由生产型到消费型的转变。

②尽早统一内外资企业所得税法。统一实行25％左右的中等偏低税率。对小企业应制定一个更低的税率，比如15％左右。统一税前扣除标准，规范税基。税基的确定应该适应现代企业制度和技术创新的要求，充分体现对纳税人的劳动补偿、资本补偿、技术补偿和风险补偿。加大对企业自主创新投入的所得税前抵扣力度。统一内外资企业税收优惠政策，凡是对外资优惠的也应当使内资企业同等享受，并形成以产业优惠为主、区域优惠为辅的税收优惠政策新格局。所得税优惠应主要体现对自主创新的扶持和对知识产权的保护。优惠对象应以对项目、产品和产业为主，而不是以企业和区域（如人为划分高新技术产业区内、区外企业）为主；优惠形式应更多的采取延期纳税、加速折旧、投资抵免、费用加计扣除等间接优惠方式，尽量减少使用减免税额、降低税率等直接优惠方式。建立严格、统一、规范的资格认定标准和程序，加强对税收优惠政策的检查、追踪和反馈，严把税收优惠政策关，减少税收流失，确保政策意图实现。

4．相关配套措施建议

（1）恢复征收固定资产投资方向调节税。目前税制改革难以较快地推进有多方面因素的制约，其中一个重要因素是税制改革和完善可能在短期内减少财政收入。实际上在中国目前经济处于高增长时期，财政收支矛盾得到明显缓解，应该是实施税制改革和完善的比较理想的时期。为降低上述改革措施引起的减收因素影响，在目前宏观经济领域局部过热的情况下，可以考虑恢复征收固定资产投资方向调节税。

（2）加大支持提高企业的自主创新能力的财政投入支持。大幅度增加科技投入，确保财政科技投入的稳定增长；在财政投入规模加大的基础上，优化财政科技投入结构，财政科技投入重点支持基础研究、社会公益研究和前沿技术研究；发挥财政资金对激励企业自主创新的引导作用，引导和支持大型骨干企业开展竞争前的战略性关键技术和重大装备的研究开发，建立具有国际先进水平的技术创新平台，加大对科技型中小企业技术创新基金等的投入力度，鼓励中小企业自主创新。

（3）加大支持提高企业的自主创新能力的金融支持。加强政策性金融对自主创新的支持，加大对高新技术产业化项目的信贷支持力度。引导商业金融支持自主创新，政府利用基金、贴息、担保等方式，引导各类商业金融机构支持自主创新与产业化。改善对中小企业科技创新的金融服务。加快发展创业风险投资事业。建立支持自主创新的多层次资本市场。支持开展对高新技术企业的保险服务。完善高新技术企业的外汇管理政策。建立财政性资金采购自主创新产品制度。改进政府采购评审方法，给予自主创新产品优先待遇。建立激励自主创新的政府采购和订购制度。建立本国货物认定制度和购买外国产品审核制度。发挥国防采购扶持自主创新的作用。

（4）进一步改革科技管理体制。加强对政府科技经费使用的管理，杜绝低水平的重复研究和政绩工程型的科技项目，将财政科技经费向真正的自主创新活动聚集。加强对技术引进和消化吸收再创新的管理。鼓励引进国外先进技术，定期调整鼓励引进技术目录。限制盲目、重复引进。对企业消化吸收再创新给予政策支持。支持产学研联合开展消化吸收和再创新。

（5）创造和保护知识产权。掌握关键技术和重要产品的自主知识产权，国家科技计划和建设投资应当对列入关键技术和重要产品目录的技术和产品的研制予以重点支持。积极参与制定国际标准，推动形成以我

为主的技术标准。切实保护知识产权，建立健全知识产权保护体系，加大保护知识产权的执法力度，营造尊重和保护知识产权的法治环境。缩短发明专利审查周期。加强技术性贸易措施体系建设。

二、促进发展循环经济的税收政策研究

随着我国经济的快速发展，一些深层次的问题逐步凸现，粗放型经济增长方式没有根本转变，经济结构不够合理，经济社会发展与资源环境的矛盾日益突出。《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十一个五年规划的建议》提出，“要把节约资源作为基本国策，发展循环经济，保护生态环境，加快建设资源节约型、环境友好型社会，促进经济发展与人口、资源、环境相协调。”“大力发展循环经济”，“发展循环经济，是建设资源节约型、环境友好型社会和实现可持续发展的重要途径。” 同时提出了要“实行有利于资源节约的价格和财税政策”。构建有利于促进发展循环经济的税收政策成为“十一五”时期我国税收工作面临的重大课题。

（一） 循环经济的提出与发展

循环经济(Recycling Economy)一词，是由美国经济学家K·波尔丁在20世纪60年代提出的。他认为，人不应将地球看作为垃圾场，人是生态系统中的一员。地球是一艘孤独的宇宙飞船，人类必须找到自己在循环生态系统中的位置，进行物质再生产。到20世纪末，随着可持续发展理念在全球范围内得到日益广泛的认同，循环经济的概念趋于完善，内涵逐渐丰富，形成了涵盖环境保护、清洁生产、绿色消费和废弃物再生利用等内容的循环经济战略体系。

循环经济本质上是一种生态经济，它要求运用生态学规律而不是机械论规律来指导人类社会的经济活动。循环经济倡导的是一种与环境和谐的经济发展模式。它要求把经济活动组织成一个“资源——产品——再生资源”的反馈式流程，其特征是低开采、高利用、低排放。所有的物质和能源要能在这个不断进行的经济循环中得到合理和持久的利用，以把经济活动对自然环境的影响降低到尽可能小的程度。与循环经济相对应的是传统经济，它是一种由“资源——产品——污染排放”单向流动的线性经济，其特征是高开采、低利用、高排放。在这种经济中，人们高强度地把地球上的物质和能源提取出来，然后又把污染和废物大量地排放到水系、空气和土壤中，对资源的利用是粗放的和一次性的，通过把资源持续不断地变成为废物来实现经济的数量型增长。循环经济思想的提出为工业化以来的传统经济转向可持续发展的经济提供了战略性的理论范式，从而从根本上消解了长期以来环境与发展之间的尖锐冲突。

循环经济以“减量化（Reduce）、再使用（Reuse）、再循环（Recycle）”为基本原则。简称为“三R”原则。其基本含义是：1．减量化原则，要求以较少的原料和能源投入达到既定的生产或消费目的，旨在减少进入生产和消费流程的物质量。2．再使用原则，要求产品和包装物能够以初始的形式被反复使用，旨在延长产品和包装物的使用寿命。3．再循环原则，要求生产出来的物品在完成其使用功能后能重新变成可以利用的资源,旨在实现废弃物资源化。再循环有两种情况，一种是“原级再循环”，即废品被循环用来产生同种类型的新产品；另一种是“次级再循环”，即将废物资源转化成其它产品的原料。

循环经济有三个方面的特征：一是节约和有效利用经济资源，减少资源投入量；二是运用生产技术回收并综合利用生产和消费产生的废物；三是运用生产技术对废料物质进行无害化处理，使其不对环境带来污染。

我国资源总量和人均资源量都严重不足。在资源总量方面，我国石油储量仅占世界的1.8%，天然气占0.7%，铁矿石不足9%，铜矿不足5%，铅矿不足2%。在人均资源方面，我国人均矿产资源是世界平均水平的1/2，人均耕地、草地资源是世界人均水平的1/3，人均水资源是1/4，人均森林资源是1/5，人均能源占有量是1/7，其中人均石油占有量是1/10。尽管如此，我国在资源利用上仍处于粗放型增长阶段。例如，以单位GDP产出能耗量表征的能源利用效率，我国与发达国家差距非常之大。日本为1，意大利为1.33，法国为

1.5，德国为1.5，英国为2.17，美国为2.67，加拿大为3.5，而我国高达11.5。每吨标准煤的产出率，我国相当于美国的29.6%，欧盟的16.8%。日本的10.3%。1

不仅如此，我国环境污染状况令人堪忧。据中国环境监测总站2006年6月发布的《113个环境保护重点城市集中式饮用水源地水质月报》，有16个城市水质全部不达标，占重点城市的14%；有74个饮用水源地不达标，占重点城市饮用水源地的20.1%；有5.27亿吨水量不达标，占重点城市总取水量的32.3%。此外，目前全国还有3亿多农民在饮用不合格的水。中国国家环保总局和国家统计局联合发布的《中国绿色国民经济核算研究报告2004》表明，2004年，全国因环境污染造成的经济损失为5118亿元，占当年GDP的3.05％。其中，水污染的环境成本为2862.8亿元，占总成本的55.9%；大气污染的环境成本为2198.0亿元，占总成本的42.9%；固体废物和污染事故造成的经济损失为57.4亿元，占总成本的1.2%。虚拟治理成本为2874亿元，占当年GDP的1.80%。如果使用现有治理技术全部处理2004年点源排放到环境中的污染物，约需一次性直接投资10800亿元，占当年GDP的6.8%左右。同时，每年还需花费治理运行成本2874亿元，占当年GDP的1.80%。而中国在“十五”期间的环境污染投资仅占GDP的1.18%，差距很大。

（二）税收和循环经济之间的关系

政府利用税收政策促进循环经济的发展，其主要的理论依据是外部效应理论。外部效应，是指某个微观经济主体的行为或活动影响了其他微观经济主体，却没有为此付出相应的费用或没有获得相应的报酬的现象。或者说，外部效应就是未在价格中得以反映的经济交易的成本或效益。外部效应可以分为正的外部效应和负的外部效应。正的外部效应，是指某个微观经济主体的行为对其他主体产生了有益的影响；负的外部效应，是指某个微观经济主体的行为对其他主体产生了有害的影响。在存在外部效应的情况下，私人的边际效益和边际成本与社会的边际效益和边际成本发生偏离。由于决定个人或厂商的经济选择是私人边际效益和私人边际成本，而不是社会边际效益和社会边际成本，因此，当个人或厂商仅从自身的利益出发，而完全忽略外部效应带给他人或厂商的效益和成本时，所做出的决策不会是帕累托最优的。

对于负的外部效应来说，由于私人进行生产的产量水平取决于私人边际成本和社会边际收益的交点，而私人边际成本又低于社会边际成本。因此，在存在负的外部效应的条件下，微观经济主体所提供的产量是过多的。一个可行的办法，就是通过征税的方法。所征税额正是私人边际成本和社会边际成本之间的差额，进而解决负的外部效应的问题。对于正的的外部效应来说，由于存在正的外部效应，微观经济主体生产所面临的私人边际收益低于社会边际收益，也就是说，私人生产所产生的正的外部效应没有在私人边际收益中得到反映。因此，在存在正的外部效应的条件下，微观经济主体提供的产量不足。一个可行的办法就是通过补贴的形式，让社会边际收益和私人边际收益相等，增加产量，解决正的外部效应的问题。

(三)我国目前促进发展循环经济的税收政策

我国在发展循环经济方面事实已有了相关的税收政策规定

1．在限制资源过度开发和浪费方面：

在资源税方面：对开采原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和生产盐的矿产品征税，按资源自身形成条件和开采条件的差异，设置差别定额税率。

在增值税方面：国家税务总局2001年11月26日国税发[2001]131号文通知：对退耕还林还草补助粮免征增值税；近年来我国还先后对焦碳和铁矿砂等资源类产品分别采取了停止增值税出口退税或降低出口退税率等措施。

在消费税方面：2006年4月1日我国对消费税制度进行的调整，新增木制一次性筷子和实木地板等的税目。

2．在减少污染物排放方面

为了加强对排污费征收、使用的管理，2003年1月2日，国务院颁布了《排污费征收使用管理条例》，对污染物排放种类、数量的核定，排污费的征收，排污费的使用做了原则性的规定，2月28日，国家发展计划委员会的四部门进一步颁布了《排污费征收标准管理办法》，对污水排污费，废气排污费，固体废物及危险废物排污费和噪声超标排污费的征收标准及计算方法做了进一步的规定。

2000年1月，财政部、国家税务总局发布关于《低污染排放小汽车减征消费税》的文件，规定对生产销售达到低污染排放限值（欧洲Ⅱ号标准）的小轿车、越野车和小客车（以下简称小汽车）减征30%的消费税。从2004年1月1日起，此项规定停止执行。从2004年7月1日起，对企业生产销售的达到“欧洲Ⅲ号标准”的小汽车减征30%的消费税。2006年4月1日，我国对消费税制度进行的调整进一步突出了其促进节约资源和保护环境的政策目标，主要措施包括：降低小排量汽车的税率，提高大排量汽车的税率，对混合动力等具有节能、环保特点的汽车实行税收优惠；将汽油、柴油税目改为成品油税目，增设石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油和航空煤油子税目等。

3．在鼓励资源综合利用方面

在增值税方面：2001年4月，财政部、国家税务总局发布了《废旧物资回收业务有关增值税政策》，规定从当年5月1日起对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税，生产企业的增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按 10％计算抵扣进项税额等等；2001年4月，财政部、国家税务总局发布了《关于以三剩物和次小薪材为原料生产加工的综合利用产品增值税优惠政策的通知》，规定对企业以采伐剩余物、造材剩余物、加工剩余物和次加工材、小径材、薪材为原料加工的综合利用产品，在2005年底之前实行增值税即征即退政策；2001年12月，财政部、国家税务总局发布了《关于部分资源综合利用及其他产品增值税政策问题的通知》，规定从当年1月1日起对综合利用资源生产的部分货物实行增值税即征即退政策，具体包括：利用煤炭开采过程中伴生的舍弃物油母页岩生产加工的页岩油及其他产品；在生产原料中掺有不少于30%的废旧沥青混凝土生产的再生沥青混凝土；利用城市生活垃圾生产的电力；以及在生产原料中掺有不少于30%的煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣（不包括高炉水渣）及其他废渣生产的水泥等；对利用煤矸石、煤泥、油母页岩和风力生产的电力；以及部分新型墙体材料产品实行减半征收增值税的政策。2003年10月，国家税务总局“国税函[2003]164号”文件规定，利用废渣生产的水泥熟料享受增值税即征即退政策。

在所得税方面：企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的，可在5年内减征或者免征所得税。是指：（1）企业在原设计规定的产品以外，综合利用本企业生产过程中产生的、在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品的所得，自生产经营之日起，免征所得税5年。（2）企业利用本企业外的大宗煤矸石、炉渣、粉煤灰作主要原料，生产建材产品的所得，自生产经营之日起，免征所得税5年。（3）为处理利用其他企业废弃的、在《资源综合利用目录》内的资源而新办的企业，经主管税务机关批准后，可减征或者免征所得税1年。

在消费税方面：自2000年1月1日起对翻新轮胎停止征收消费税。

4．在促进节能产品生产与消费方面

2000年4月，国家税务总局公布的“国税函[2000]228号”文件规定，对我国企业由于执行《关于消耗臭氧层物质的蒙特利尔议定书》，淘汰消耗臭氧层物质生产线而取得的“蒙特利尔议定书多边基金”赠款，免征企业所得税。

目前，我国税制中有具有生态效果的一些税种和税收政策，这些措施和政府的其他有关措施相互配合，在减轻或消除污染，促使废旧物资的有效利用，加强环境保护等方面，发挥了积极的作用。

但是，尽管如此，我国发展循环经济的税收政策仍存在一些问题，具体表现在：

1. 资源税在限制资源过度开发和浪费方面有待进一步改善

自然资源是自然环境中与人类社会发展有关的，能被利用来产生使用价值并影响劳动生产率的自然诸要素。它包括有形的土地、水体、动植物、矿产和无形的光、热等资源。按其利用限度，可分为再生资源和非

再生资源。前者指可以在一定程度上循环利用且可以更新的水体、气候、生物等资源，亦称为“非耗竭性资源”，后者指储量有限且不可更新的矿产等资源，亦称为“耗竭性资源”。就资源税的开征目的来看，资源税的开征应着眼于有利于资源节约使用，调节因为资源开采利用条件差异的级差收入和降低污染等多种功能。目前来看，我国资源税的开征有以下缺陷：（1）资源税的设计思想与可持续发展不相符合。现行资源税的主要目的是通过征收调节资源级差收入，但这种单一的政策目标限制了其应有的作用。现行资源税并没有表达政府对资源的所有权和管理权，因而无法通过征收资源税表达保护资源和限制资源开采的意图；单纯的级差性质的资源税没有正确反映资源的价值，不但不能体现资源本身的内在价值和不同资源在经济中的不同作用，而且不能将资源开采的社会成本内在化，无助于企业改变经济增长方式，更不能将资源开采的可持续成本内在化，不利于资源的可持续使用。（2）现行资源税的征税范围太窄，实际上难以遏制对自然资源的过度开采，并使资源下游产品的比价产生不合理，刺激了对非税资源的掠夺性开采和使用。（3）现行资源税是以销售量或自用量为依据，对企业已经开采而未销售或使用的不征税，直接鼓励了企业和个人对资源的无序开采，造成大量资源的积压和浪费。（4）税收调节作用太弱。我国资源紧缺、浪费破坏的情况日趋严重，但资源税在全部税收收入中仅占0.5%左右。可见，现行资源税根本起不到对促进资源的合理开发利用、避免资源浪费和配置的不合理所起到的作用。

2.现行增值税促进资源综合利用和促进节能生产的效果不明显

在促进循环经济发展方面，现行增值税制主要存在以下问题：（1）生产型增值税不利于发展循环经济。生产型增值税造成我国企业负担普遍较重，不利于企业自主创新，对于发展循环经济而言，更是不利于清洁生产，在环保设施上增加投入。（2）优惠范围有限。当前增值税即征即退、减半征收的优惠政策只集中在生产电力、水泥、新型墙体材料方面，仅涉及煤矸石、石煤、炉渣、粉煤灰、油母页岩等几项，这只是循环经济的一小部分，还有很多其他的循环链及相应的原料及产品未被纳入。

3.现行消费税制在社会消费环节对资源利用的诱导功能还有待进一步强化

最近的消费税制的改革已经在一定程度上反映出对相关资源利用的调节作用，例如将实木地板、一次性木筷等纳入征税范围。但是，从全面建设循环经济的角度，消费税制的改革还应该有所深化。最为典型的是汽车消费税的税目规定，为突出环保和能耗目的，目前以气缸排量大小而适用不同的税率，而对使用新型（或可再生）能源如天然气、乙醇、氢电池的车辆并没有规定相应的优惠政策。另外，对造成资源严重浪费和污染的一次性用品除了方便筷之外，卫生纸品、塑料包装袋、电池等均还没有纳入征税范围，这都说明消费税制的完善需要进一步强化。

4.现行企业所得税制不利于企业长期综合利用资源

现行企业所得税对循环经济的促进主要是通过税收优惠政策实施的，具体包括：对利用“三废”进行生产采取减免的政策、对有关技术改造的设备运用进行税收优惠等。但问题也比较突出：（1）现行所得税对循环利用企业的优惠期限为5年和1年，不符合循环利用企业的运行规律。因为循环利用企业从正式投产经营到形成一定规模并初见效益一般需要几年的时间，一旦优惠期过，企业面临的是同其他非循环企业一样的税收政策以及高于这些企业的沉淀成本，很容易导致企业放弃资源节约循环利用的生产模式。（2）循环经济大多同技术密集、资金密集型生产方式相关，对固定资产加速折旧及无形资产的摊销管理很严，中小企业一般很难享受这方面的优惠政策，而类似的中小企业资源耗费和污染问题是最为严重的。

5.现行税制中缺乏环境保护和促进循环经济发展的专门税种

西方国家的实践经验表明，在税收制度中征收专门的、多样化的环境保护税种对强化环境保护、促进循环经济发展是至关重要的。但是在我国现行税法对环境和资源保护的定位不高，没有设置专门的环保税种，真正意义上的环境保护税种长期缺失。采取收取排污费的方法远远达不到既定的目的：一是排污收费因为属于行政性收费范畴，不具有法律的强制性，权威性差；二是征收的范围较窄，对销售、消费环节考虑得较少；三是资金使用管理上也存在着一定问题。上述问题的存在，使征收排污费对环保的作用非常有限。税收对资

源有效利用和环境保护的作用主要依靠分散在某些税种中的零星规定来实现，这既限制了税收对发展循环经济的调控力度，又难以形成专门用于环保的税收收入。

（四）我国发展循环经济的税收政策建议

1．构建限制资源过度开发和浪费的税收政策体系

要正确认识不同税种在限制资源过度开发和促进资源节约使用的作用，进而形成一套互相搭配、互相协调的服从于限制资源过度开发和促进资源节约使用的税收政策体系。资源税在资源的开采和生产环节具有重要作用，资源税主要作用于应开采多少资源。而消费税直接对开采出来的资源具体用于什么用途进行调节诱导起到重要作用，并间接对资源的开采数量起到影响作用。具体来讲：

资源税是为保护自然资源生态环境、实现代际可持续发展、促进或限制自然资源开发利用、根据自然资源不可再生的稀缺程度差价而征收的一个税种。应充分利用资源税促进循环经济发展方面的作用。具体可采取以下几点措施：（1）扩大征收范围，将其他的资源性税种和收费并入资源税。现行资源税制度征收范围较窄，应将那些必须加以保护开发和利用的资源也列入征收范围，如土地、海洋、森林、草原、滩涂、淡水和地热等自然资源，将土地使用税、耕地占用税、土地增值税、矿产资源管理费、电力基金、水资源费、渔业资源费等并入资源税，充分发挥资源税在发展循环经济发展方面作用。（2）调整计税方法。在计算资源税税额的时候应当采取以产量为计税依据的方法，同时在从量征税的过程中适当提高单位税额，或者采取从量征收和从价计征相结合的方法，让资源税的税额能够随资源价格的上升有所提高。（3）制定一定的税收优惠政策，如对开发利用替代资源等行为减免税，引导合理生产行为。

消费税在限制资源过度使用方面也有重要的作用。资源税往往对资源的开发和生产方面具有重要作用，而消费税的着眼点在消费环节对资源的消费起到再调节和诱导的作用。可以进一步增加消费税的征税范围，如对饮料容器、一次性纸制品和高档建筑装饰材料等，可根据其消费状况对资源的耗费情况纳入消费税的征税范围。在新调整后的消费税税目税率表中，成品油这一税目下又有汽油、柴油、石脑油等七个子税目，同时又调整了小汽车和摩托车的税目税率，对这类消费品征税，事实上又有两个目的，即促进资源节约使用和较少对环境的污染。消费税对相关税目和税率的安排要和资源税相互搭配，形成服从于限制资源过渡开发和促进资源节约使用的税收政策体系。

2．在减少污染物排放方面的政策措施

改“排污费”为环境保护税。由于《排污费征收标准管理办法》对污水排污费，废气排污费，固体废物及危险废物排污费和噪声超标排污费的征收标准及计算方法做了规定。因此，可以在环境保护税这一税种下相应设置污水排污，废气排污，固体废物及危险废物排污和噪声超标排污的税目。当然也可单独设置污水排污税，废气排污税，固体废物及危险废物排污税和噪声超标排污税。在具体税基的设计上，参照《排污费征收标准管理办法》的规定，可以采用以污染物的排放量作为税基，也可以污染性企业的产量作为税基，或以生产要素或消费品所包含的污染物数量作为税基。由于保护环境需要中央和地方的共同合作，环境保护税应作为中央和地方共享税，使中央和地方都享受好处，特别是应当加大地方政府在环境保护税中的分成收入，提高地方政府的积极性。

对电池、一次性塑料包装物及会对臭氧层造成破坏的氟利昂产品也应列入消费税的征收范围。对污染环境的消费行为，可以通过对企业生产有害环境的产品征收消费税的方式，提高其生产成本，通过价格信号限制破坏生态环境的消费，鼓励健康性的消费和保护资源环境的绿色消费。

在减少污染物排放方面，资源税、环境保护税和消费税均能起到作用，但是不同税种在减少污染物排放方面作用同样是不同的。有些资源在开采出来后必然要消费，而在消费的过程中，必然会产生污染物，如煤炭燃烧必然产生SO2和C02。因此，对控制这类污染，既可在开采环节将对减少污染的意图纳入资源税的开征时考虑的范围之内，这样征管起来较为方面，也可在排放过程中，纳入环境保护税的开征范围之内，这样较能反映减少污染物排放的意图。因此，对于减少污染而言，在什么样的税种或环节中进行控制，或者在不同税或环节中，税收额度的分配，各税种如何搭配，这会是一个非常重要的问题。

3．在促进节能产品和节能设备的生产与消费方面的政策措施

就所得税而言，由于节能产品和节能设备的生产具有非常重要的社会意义，这是外部经济的重要形式。应当将这部分社会效益纳入微观经济主体生产节能产品和节能设备的收益中去，从而提高节能产品和节能设备的产量。一个可行的方法就是对节能产品和节能设备的生产企业采取税式支出的形式，对其给予一定形式的减免税。

就增值税而言，我国目前采取的“生产型”增值税，由于购进固定资产的进项税额不能抵扣。因此，不论是从节能产品和节能设备的生产企业来看，还是从节能产品和节能设备的消费企业来看均是不利的。因此，应当通过推行“消费性”增值税，增强企业投资环保设备的积极性，引导并鼓励企业加大固定资产投入，加速更新设备，加大环保投入，提高市场对环保产品的供给与需求。

主要参考文献：

1．中共中央关于制定国民经济和社会发展第十一个五年规划的建议。

2．胡锦涛在全国科学技术大会上的讲话：“坚持走中国特色自主创新道路为建设创新型国家而努力奋斗”，2006年1月9日。

3．国务院关于印发实施《国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006—2020年）》若干配套政策的通知，国发〔2006〕6 号。

4．税收学术研究丛集5《税收政策与宏观经济调控》，中国税务出版社2003年版。

5．龚辉文：《促进可持续发展的税收政策研究》，中国税务出版社2005年版。

6．计金标：《生态税收论》，中国税务出版社2000年版。

7．安体富、王海勇：《科学发展观与治税理念及政策的调整》，载《公共经济评论》2005年第3期。

8．安体富、任强：《税收支持企业自主创新能力的国际借鉴》，载《中国税务报》2006年07月13日

9．夏杰长、尚铁力：《自主创新与税收政策：理论分析、实证研究与对策建议》，载《税务研究》2006年第6期

10．岳树民、孟庆涌：《构建税收激励机制 提升企业自主创新能力和动力》，载《税务研究》2006年第6期

11．中国企业联合会、中国企业家协会课题组：《中国企业500强科技自主创新问卷调查分析报告》，2006年1月。

12．国家统计局国家经济景气监测中心：《中国企业自主创新能力分析报告》。

13．胡钰：《自主创新调研报告：大力提升我国企业自主创新能力》，载《科技日报》2005年 11月3日。

14．中国企业联合会、中国企业家协会课题组，《提高自主创新能力 再造企业竞争优势》，载《中国企业报》，2006年2月17日。

15．林海、尧艳、陈宇红：《构建发展我国循环经济的税收体系》，载《税务研究》2005年第12期。

16．曲顺兰、路春城：《循环经济与税收》，载《税务研究》2005年第9期。

课题负责人：安体富 石恩祥 孙 亚

课题组成员：杨文利谷志杰 杜萌昆 倪红日 计金标 阮宜胜 刘植才

夏杰长 樊丽明 庞凤喜

陈流明 李本贵王春雷 曾国祥 梁 朋

徐嘉彤

报告执笔人：任强