企业费用所得税税前扣除问题探讨
企业费用所的税前扣除问题探讨
《人力资源开发》2014年6月下
发票是企业购买商品和服务所取得的费用支出的商事凭证,是企业所得税前费用扣除的依据。纳税人经常会发生费用已经支出,却没有按照规定取得发票的现象。此类费用是否可以在企业所得税前扣除,值得研究。
一、问题的提出
甲公司租赁乙个人的房屋从事生产经营,甲方支付租金后,乙方没有委托税务机关代开发票,只是向甲方出具了收款收据。在企业所得税汇算清缴时,主管税务机关以没有按规定取得发票为由,不允许甲方将该笔租赁费在税前扣除。甲公司解释:租赁交易是真实的,而且双方签订了租赁合同,承租人支付了款项,出租人出具了收款凭据,这一系列证据完全可以证明承租人的租赁支出是真实和合法的,因此该笔租赁费用应当准予税前扣除。那么税务机关不允许该项费用在企业所得税前扣除是否有法律依据?
二、不符合规定的发票概念的界定
结合以上案例,如果收款收据不属于有效的课前扣除凭证,那么什么样的凭证才属于有效的税前扣除凭证?根据税法原则,企业所得税税前扣除凭证是指能够证明与取得应纳税收入有关的、真实的和合理的费用支出凭证。税前扣除凭证除具备一般会计凭证的必要要素之外,还不得违背税收相关法律、法规的规定。税法是一个完整的体系,各税种之间存在互相制约和依存的关系。企业所得税的税前扣除,其实间接制约着其它税法的执行,如税收滞纳金,意在警示纳税人不得
拖欠税款。特别是“以票控税”的总体征管思路下,由于某一税种的扣除凭证涉及到其他相关税种的征收,因此,当事人之间不得以其他的凭证(如本案例的收款收据)替代正规发票作为费用扣除凭证,否则费用扣除一方在客观上帮助收款人逃避纳税义务。
因此,笔者所指的有效的扣除凭证这一概念只是从税法一般意义上讲的,它除了具有真实、合法和合理的前提下,还必须以不妨碍税收征管为条件。
三、费用扣除的两种观点
(一)发票扣除观及法律依据
1、《中华人民共和国会计法》第十四条第三款规定:“会计机构和会计人员必须按照国家统一的会计制度的规定对原始凭证进行审核,对不真实、不合法的原始凭证有权不予接受,并向单位负责人报告;对记载不准确、不完整的原始凭证予以退回,并要求按照国家统一会计制度的规定更正、补充”。《会计法》是规范企业会计核算的最高准则,但是它只强调了会计凭证的真实性和合法性,其目的是保证会计信息的真实性,因此它并没有对会计凭证的形式要件进行规范,更不可能对税前扣除凭证的形式要件进行规范。
2、《中华人民共和国税收征收管理法》规定:税务机关是发票的主管机关,负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。单位及个人在购销商品、提供或者接受劳务以及从事其他经营活动中,应当按照规定开具、使用、取得发票。《税收征收管理法》是调整、规范税收征收管理的法律规范的总称,其目的是防止税款流
失,因此必然要对费用扣除凭证的形式要件进行规范。要求企业在经营活动中开具发票是“以票控税”制度的直接体现。由此推及,所得税前费用扣除必须要以发票为依据。
3、《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条规定:不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证,任何单位和个人有权拒收。所有单位和从事生产、经营活动的个人在购买商品、接受劳务以及从事其他经营活动时支付款项,应当向收款方获取发票。取得发票时,不得要求变更品名和金额。不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证,任何单位和个人有权拒收。有求企业经营活动中索取发票也是“以票控税”制度的体现,同样也可以由此推击,是哟的税费用税前扣除必须要以发票为依据。
4、《国家税务总局关于开展打击制售假发票和非法代开发票专项整治行动有关问题的通知》(国税发〔2008〕40号)、《关于进一步加强普通发票管理工作的通知》(国税发〔2008〕80号规定、《国家税务总局关于加强企业所得税管理的意见》(国税发〔2008〕88号)文件均规定,不符合规定的发票不得作为税前扣除凭据。发票扣除观旨在“以票控税”,其主要理由是:如果允许合同和收款收据作为费用扣除的凭证,纳税人就不会开具发票,不可避免的助长纳税人偷逃税款。为此,发票扣除观主张费用必须以发票为依据。
二、真实扣除观的法律依据
1、《中华人民共和国企业所得税法》的有关规定。根据《企业所得税法》第八条的规定:“企业实际发生的与取得收入有关的、合理
的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。”这里的“实际发生”指的是企业要能够提供证明有关支出确实发生的适当凭据,这里的“适当凭据”包括发票。但不局限于发票。从理论上讲,“实际发生”并不意味着必须要以发票为依据,只要能够证实经纪业务发生的真实凭证都可以作为费用扣除凭证。因此,根据《企业所得税法》这一规定,并不能推论出缺乏形式要件的成本费用项目不能税前扣除的结论,即发票不是谁钳口出的必要条件。
2、其他有关法规规定。《国家税务总局关于印发《进一步加强税收征管若干具体措施》的通知》(国税发〔2009〕114号)指出,未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。通过以上对有关法律法规的规定分析可以看出,《企业所得税法》对于税前费用扣除,更注重“真实性、相关性和合理性”原则。企业所得税的税前扣除倾向于淡化凭证,不再以“唯发票论”。这里说的不“唯发票论”包含两层意思:一是没有发票并不意味着不能税前扣除,只要有充分证据证明支出是实际发生的、于企业生产经营活动有关且合理,当然,前提是不能违反其它税收法律法规的规定,造成其他税种的漏、逃或者给其他税种的征管造成困难,即要证明对方已经纳税。二是有正式发票也不意味着能够税前扣除。如果单凭发票不足以证明支出的真实性、相关性和合理性,税务机关有权要求提供其他佐证,如果纳税人无法提供或提供的佐证无法证明,过取得的发票不符合税法规定,涉及的支出不得税前扣除。
四、对真实扣除与去的发票关系的正确把握
(一)没有取得发票的真实支出
企业发生的费用,如果确实无法取得发票的,例如向个人购买服务,企业在税前扣除时,应当能够提供证明该项业务确实已经发生的相关证据,并且还要以服务提供方不漏税为前提。如果不能够提供相关证据的,则不能进行税前扣除。因为在税法实践中,税务机关对原照《发票管理办法》企业应取得发票而未取得发票,或者取得的发票不真实、不规范的费用,一般按照从严掌握。所谓“从严掌握”着的是,对于企业不能取得发票的费用支出,一般是不允许税前扣除的。
(二)需要提供不重评据的真实支出
企业发生的与其取得收入有关的差旅费、会议费等支出,在进行税前扣除的时候,主管税务机关一般要求企业提供相关的凭据,以证明其真实性和合法性。例如,差旅费此需要有出差人员的姓名、出差地点、往返和滞留时间,出差目的、交通和住宿费用发票等证明材料。会议费必须提供会议举行的时间、地点、参加会议的人员、会议内容、费用标准和相关发票。
(三)取得的非发票类收款收据的支出
由于非发票类收款收据 不是由税务机关管理的,因此,出具收款收据的乙方,不负有纳税义务。鉴于此,纳税人购买商品和服务,从销售方取得的收款收据,虽然能够证明商品和服务的真实性,但税务机关为了防止销售方偷逃税款,必然要求采购方索取发票,为此,企业购买商品和服务必须取得发票,而不应该以取得的收款收据作为
税前列支的凭据。
五、结束语
纳税人为证实扣除项目的真实性应提供申报扣除项目的的税前扣除凭证。企业所得税法对扣除凭证的要求是与收入相关,没有规定发票以外的单位不能作为扣除依据的规定。因此当企业经济业务发生后,如果确实无法取得发票的,可以向税务机关提供充分的和有效的其他有关凭据,特别是要有证明对方已经纳税的相关证据,以此作为费用扣除的依据。从“以票控税”的目的上看,只要企业不偷逃税款,不会造成不缴、少缴税款的情况下,应当是可以扣除的。需要再次提醒的是,“以票控税”的目的是制造一个税收链,对偷税行为进行牵制,因此,企业发生的费用支出,必须按照规定取得票据,才能在税前扣除。