试论房地产项目各阶段的税收筹划
试论房地产项目各阶段的税收筹划 作者: 出处:《中国总会计师》杂志 更新时间: 2011年08月29日
陈美兰
在国家宏观调控日益紧缩的大背景下,再加之竞争日益激烈的市场环境,房地产项目税收筹划水平的高低,对房地产企业的稳健、持续增长发挥会着重要的影响。在一些房地产企业中甚至出现了逃税、漏税的行为,这既给国家的税收收入带来了损失,也严重阻碍了企业自身的发展。作为有社会责任感的企业,应当对房地产项目各阶段进行税收筹划。笔者拟从房地产项目的各个阶段入手,对房地产企业的税收筹划进行探究,并提出一些意见,以供业内同仁参考。
一、房地产项目的阶段分析
房地产项目通常包括七个具体阶段:设立项目和组建项目公司阶段、取得土地使用权阶段、建设项目规划与审批阶段、项目施工管理阶段、预售与销售管理阶段、项目竣工阶段以及解散项目公司阶段。这七个阶段也是房地产公司进行经营管理的大体流程。房地产项目的七个阶段共同组成了房地产项目的一个完整的生命周期。笔者拟对房地产项目的七个阶段进行归纳总结,并划分出四个项目阶段:决策阶段、建造阶段、销售阶段以及终止阶段。笔者认为,房地产项目税收筹划的合理性与有效性,离不开对这四个阶段的控制与管理。
二、决策阶段的税收筹划
1.房地产项目公司组织形式的筹划
项目公司的组织形式是房地产项目税收筹划的首要问题。房地产项目的公司组织形式在通过工商注册成立后就确立了,房地产企业在成立项目公司的时候应当注意以下问题:子公司具有独立的法人资格,当房地产项目公司作为子公司存在时,其就需要承担相应的法律义务与责任。房地产项目子公司作为纳税人,应当承担纳税的义务。分公司没有独立的法人资格,由总公司承担相应的法律义务与责任,其不会被视为纳税人以承担相应的纳税义务。
房地产企业在进行组织形式选择时,应当考虑以下因素:第一,区域间的税率差异。目前,我国仍然存在着区域间的税率差异,不同区域的税收政策和优惠政策也不同。房地产企业应当根据最大限度地节约税收成本的原则,根据总公司与项目公司的实际情况,确定房地产项目公司的组织形式。第二,优惠政策。房地产企业在确定公司组织形式时,如果国家或地方没有相应的优惠政策或税率,就必须对分支机构盈亏能力进行细致地评估;长期亏损时,适合采用分公司的组织形式,以降低盈利的母公司与别的分公司应纳税所得额,进而节约税收成本;短期亏损时,应当采用子公司制,以利于房地产企业在当地的竞争发展。第三,法律责任。分公司与子公司在独立法人资格和承担的税收责任等方面均有着差异,设立房地产项目公司时,应当对此进行充分地考虑。
2.开发方式选择筹划
房地产公司在建设房地产项目时,可以选择自建和代建两种方式。代建指的是房地产公司将项目分派给相关的房地产开发公司,当项目完成后支付一定的代建费用。采取代建方式时,房地产开发公司所获得的收入不是房地产权转移而产生的。因此,该收入不在土地增值税的应征范围之内,企业不用交纳相关税费,从而使得企业税收成本降低。目前,通行的房地产开发企业的代建方式中,土地使用权可以归属于房地产开发企业,也可以归属与本公司。不同的归属方式,有着不同的纳税政策。
3.土地使用权筹划
在竞争激烈的房地产市场中,土地资源是各个房地产公司角逐的主要对象。城市的土地价格不断被抬升,新“地王”不断诞生。土地资源也存在着分配不均的问题,具有雄厚资金实力的公司聚拢着越来越多的土地资源。公司之间的土地使用权交易、谈判合作日益增多。在土地使用权的博弈中,存在着以下税费:营业税、契税、土地增值税、印花税以及企业所得税等。房地产公司应当根据自身的财务规划,确定合理的土地使用权利用计划。
三、建造阶段的税收筹划
1.建筑合同筹划
房地产项目施工建造阶段的首要工作就是签订项目承包合同。承包合同可以用来指导税收筹划,从而实现节约税收的目的。不同的承包方式与承包合同有着不通的营业税政策。纳税人把建筑工程分包出去,其应纳税营业额使其所获取的所有价款与价外费用之后再减去之分出去的分包款后所得的余额。如果开发企业把建筑工程整体承包出去,就应当将全部的工程交付各总包方,票据由总包方提供给开发企业。如果开发企业只是将建筑工程的一部分承包出去,总承包人、开发企业与供应商之间应当签署相应的协议,供应商应当提供相应的发票给开发企业。
2.项目成本筹划
现行的企业所得税相关规定指出,开发企业当期费用可以在所得税税前进行扣除。如果开发间接费用计入了当期费用,企业所得税就少缴纳一部分。开发间接费用是指房地产开发企业在组织管理开发项目时产生的各项费用。企业应当以各个项目的具体情况为依据进行开发间接费会计核算,从而最大程度地扩大开发间接费用,使得在土地增值税计算时能够增加扣除的基数。
3.项目借款费用筹划
房地产企业在开发项目时,需要大量的资金作为支撑才能持续发展。房地产企业资金的来源渠道各有不同,不同的融资方式也有着不同的税收影响。通常房地产公司都是集团公司,集团内部有资金库,为集团公司的各个项目公司提供资金支持。这种项目公司向集团总部借款的形式多用于集团内部,项目公司需要缴纳一定的利息,集团公司要为此利息收入缴纳一定的营业税。但是,集团内部采用统借统还的方式对贷款进行使用,则不需缴纳营业税,从而降低了房地产企业因为资金调用而造成的税收成本。
4.配套设施费筹划
公共配套设施费指的是在房地产开发中,建设非营利性、不可有偿转让的社会公共基础设施所进行的支出。通常非营利性的社会公共基础设施包括居委会、学校、车库、物业办公场所和邮电通讯等。社会基础配套设施建成后的产权归全体业主所拥有,在纳税时,其可作为成本和费用进行扣除。社会基础配套设施建成后,无偿交给公用事业单位或政府用于进行非营利性社会公共事业服务的,在纳税时其可作为成本和费用进行扣除。因为每个开发项目的配套设施情况都不尽相同,所以,应当在确定允许扣除的公共事业配套设施的面积后,再对成本费用进行分摊。
四、销售阶段的税收筹划
1.销售方式筹划
房地产企业在设立销售公司时,可以拉长企业的收入链条或增加相关环节,采取变化自身组织架构的方式进行税收成本控制。企业通过对收入进行分解,能够使得土地增值税的计税收入降低,进而使得缴纳的土地增值税的金额降低。
2.销售定价筹划
因为土地增值税等税负因素的影响,房地产企业在开发成本固定的情况下,房产的售价增长可以导致税后利润相应地增长或减少,土地增值税使得销售净利率存在着极大值。如果售价超过了销售净利率的极大值,那么税后的净利润就会增加。然而,在市场条件乐观的情况下,企业往往追逐最大化的现金流,宁愿增加税收成本,也要提高售价。因为土地增值税的影响,房地产企业的销售利润和销售收入往往不呈现正相关,如果销售收入增长低于营业税金的增长,低于土地增值税的增长,那么,房地产企业的税后利润就会比销售收入增加前的税后利润要低。因此,房地产企业不能盲目地追求较高的销售收入,应当根据市场条件和税收政策,采用适当的销售定价以实现利润最大化。
3.代收费用筹划
在项目销售时,房地产企业可以根据政府的相关政策要求,代收一定的费用,例如燃气、水、电以及维修金等。如果房地产企业代收的价外费用不是该企业开具的发票,则不用缴纳企业所得税。房地产开发企业收取代收费用就会产生税收成本,物业管理企业代相关部门收取燃气费、水费、电费以及维修基金等行为,都是营业税税目中的业务,不计征营业税。但是,对此代理业务所获得的手续费等收入征收营业税。
五、交付清算的税收筹划
1.剩余资产与利润分配筹划
房地产项目验收后,为了进一步节约税务成本与管理成本,可以统一出售剩余资产。在剩余资产作为非普通标准住宅出售时,出售的价格是税务筹划的重点,在定价时,应当以项目整体土地增值税税率水平为依据进行确定。房地产企业在实现利润进行分配时,首先应当进行的是弥补前年度的亏损,再进行纳税调整。
2.项目公司清算筹划
项目公司清算指的是项目公司因为契约或经济等原因不能继续运作,依据国家相关的法律法规和一定的法定程序对其资产、债权与债务等进行结算,并且分配处理剩余资产,取消法人资格的法律行为。项目公司是为了项目服务而成立的,当项目完成后,其就实现了自身的历史使命,总公司为了降低经营成本,按照章程对项目公司进行清算。进行清算时,应当明确清算的起止日期,企业通过调整清算所得与经营所得,以降低企业的整体税负。
六、结束语
综上所述,房地产项目各阶段的税收筹划都具有实质性意义,不但有利于开发商降低税收成本,也有利于增加国家财政收入。房地产企业应当在合法的前提下,积极进行税收筹划,以实现企业利益。