农业种植成本核算浅谈

推动农业的科技化、产业化是我国农业发展的客观要求。根据农业生产的特点，提高种植业成本核算的科学性、准确性、规范性，是做好农业会计工作的重要保证。但从目前情况来看，基层农业生产单位种植成本核算还有一些需要规范和完善之处。本文结合农业行业种植成本核算实践中总结的方法作一介绍，供同行参考。这里的“种植”分果树种植和蔬菜种植，现就两种种植的核算方法分述如下。

一、果树种植的核算方法

果树的分类：果树的分类很多，按地域分，如南方果树、北方果树；按可挂果分，如挂果树、未挂果树；按树势大小分，如幼龄树、成龄树等。

果树的核算分割点（核算周期）是按可挂果树及未挂果树的分类作为核算的分割点，在分割点之前的投入作为“在建工程———果树”核算；在分割点之后的投入作为“生产成本———果树”核算。

“在建工程———果树”主要构成为：开发费用、种苗、地租费、人工费、农用物资、折旧费、其他等。

（一）“开发费用”是指种植果树开发费用，如土地勘测费、财产补偿费、土地征地费、修理梯田、修路、修沟、挖穴、其他等。

（二）“种苗”是指种植果树所使用的苗木费用，包括补苗费用。

（三）“地租费”是指种植果树的年土地使用费，如以征地方法使用土地，则地租费应包含在征地费中。

（四）“人工费”是指种植果树的人工工资，包括工人及管理人员工资。

（五）“农用物资”是指种植果树使用的农用物资，包括农药，肥料，其他防寒、防冻、防虫等物资。

（六）“折旧费”是指固定资产使用折旧费，包括交通工具、机械用具、仓库、厂房、水井、蓄水池、水管、道路、等建筑物、构筑物、交通工具及灌溉设施等折旧。

（七）“其他”是指种植果树费用中除以上项目外的间接费用，包括制造费用的转入。

“生产成本”主要构成为：地租费、人工费、农用物资、折旧费、其他等。

（一）“地租费”是指种植果树的年土地使用费，如以征地方式使用土地，则地租应包含在征地费中。

（二）“人工费”是指种植果树的人工工资，包括工人及管理人员工资。

（三）“折旧费”是指固定资产使用折旧费，包括果树（挂果树）、交通工具、机械用具、仓库、厂房、水井、蓄水池、水管、道路、等建筑物、构筑物、交通工具及灌溉设施等折旧。

（四）“农用物资”是指种植果树使用的农用物资，包括农药，肥料，其他防寒、防冻、防虫等物资。

（五）“其他”是指种植成本中除以上项目外的间接费用，包括制造费用的转入。

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“在建工程———果树”根据果树生长及挂果情况，在挂果的当年把“在建工程———果树”一次性转入“固定资产———果树”，果树按生长及挂果情况，参照固定资产管理的有关规定计提折旧。笔者认为，果树计提折旧的期限，最长不宜超过20年，根据市场的需求变化和产品生产周期性，虽然有的果树能挂果30年，但果树到了后期果质会变味，果实会变小，所以需要更新换代。

“生产成本———果树”成本的结转。果树生产成本按果树的品种及批次进行成本的归集，在采收时（成熟季节）根据技术部的估产产量报告，按估产单位成本进行生产成本的结转。在采收结束时进行一次性调整，也可根据采收产量情况，随时调整。在采收结束之后发生的成本费用，归集在下一批次的成本核算中。 “制造费用”是种植分摊的间接成本费用，其归集的对象是那些不能直接分清使用对象的费用归集，其分摊的方法可按果树的种植面积及种植株数来进行。当存在挂果及未挂果的情况时，也可按使用工时来进行分摊，或按比例分摊。

二、蔬菜种植的核算方法

“生产成本———蔬菜”的成本构成为：地租费、人工费、农用物资、折旧费、其他等。

（一）“地租费”是指种植蔬菜的年土地使用费。

（二）“人工费”是指种植蔬菜的人工工资，包括工人及管理人员工资。

（三）“农用物资”是指种植蔬菜使用的农用物资，包括农药，肥料，其他防寒、防冻、防虫等物资。

（四）“折旧费”是指固定资产使用折旧费，包括交通工具、机械用具、大棚、仓库、厂房、水井、蓄水池、水管、道路、等建筑物、构筑物、交通工具及灌溉设施等折旧。

（五）“其他”是指种植成本中除以上项目外的间接费用，包括制造费用的转入。

“生产成本———蔬菜”成本的结转，蔬菜的生产成本按蔬菜的品种及批次进行成本的归集，在采收时根据技术部的估产产量，按估产单位成本进行成本的结转，在采收结束时进行一次性调整，也可根据采收产量情况，随时调整。在采收结束之后发生的成本费用，归集在下一批次成本核算。

“制造费用”是种植分摊的间接成本费用，其归集的对象是那些不能直接分清使用对象的费用归集，其分摊的方法可按种植品种在地的天数乘以亩数来进行。因蔬菜的种植天数较短，一般一年内都能复种二至三茬，所以分摊有些因难。

关于种植蔬菜基地“空地成本”的归集处理，空地成本是指未种植农用作物，但还需要使用农用物资、人工费用、还有地租的支付等。根据会计核算的重要性原则，如果费用较小，可直接归集到生产成本；如果费用较大的，要具体分析处理；如造成空地是自然原因不能种植，如休耕期、天气干旱缺水等，记入“营业外支出”或“管理费用”，如是生产必须的，可直接进入“生产成本”。

例如：某基地种植面积为500亩，其中西兰花种植250亩、甘兰种植200亩，空地面积50亩，西兰花、甘兰的在地天数1个月（30天），空地的天数1个月，本月的“制造费用”归集为30000元，每亩每天分摊的制造费用=30000/（250×30+200×30+50×30）=2（元）/亩，本月西兰花应分摊的制造费用=2×30×250=15000（元），甘兰应分摊的制造费用=2×30×200=12000（元），空地应分摊的制造费用=2×30×50=3000（元），如空地未种植是天气干旱的原因，会计分录为：

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借：生产成本—西兰花

（制造费用转入）15000

生产成本—甘兰

（制造费用转入）12000

营业外支出3000

贷：制造费用30000

如空地是下次种植蔬菜必要的时间准备，直接借记：“生产成本—蔬菜（制造费用转入）3000”。 作者单位：厦门如意集团有限公司

农业企业会计学习之一苗木种植企业会计核算解读 工业企业也开始投资苗圃生产，许多地区把苗木作为农业产业化调整的主要方向。据统计目前我市专业从事种植的花木场已超过百家，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》规定农业生产者销售的自产农产品免征增值税，根据《中华人民共和国企业所得税法》规定从事农、林、牧、渔项目的所得可以免征、减征企业所得税。但减免税要符合有关规定，其中规范会计核算是必要条件，由于目前大部分高等院校没有开设农业会计课程，懂农业会计核算的会计人员比较缺乏，花木场会计作为农业企业会计的一个分支，有其独特的生产、销售方式。

现行农业企业会计涉及的主要会计政策：会计科目使用基本上可以按《企业会计制度》的要求设置，但出于农业企业会计核算特点的需要，还需使用财政部关于印发《农业企业会计核算办法》的通知财会[2004]5号中的几个科目（2005年1月1日起执行），2006年颁布的《企业会计准则第5号--生物资产》（要求与制度、办法基本相同），我省农业企业目前主要执行《企业会计制度》、《农业企业会计核算办法》（非上市企业），现结合实例对苗木企业会计核算进行简单分析。

一、 农业企业会计核算的特殊性

1、《企业会计准则》在对生物资产的分类方面比《农业企业会计核算办法》增加了公益性生物资产类目

（1）《农业企业会计核算办法--生物资产和农产品》所称生物资产，指农业活动所涉及的活的动物或植物。

生物资产应分为消耗性生物资产和生产性生物资产。

消耗性生物资产是指将收获为农产品或为出售而持有的生物资产，如玉米和小麦等庄稼、用材林、存栏待售的牲畜、养殖的鱼等。用于出售的苗木，如樟树、花等属于消耗性生物资产，相当于工业企业的存货。

生产性生物资产是指消耗性生物资产以外的生物资产，如产畜（包括奶牛、繁殖母猪、种公猪、种鸡或蛋鸡等，是畜牧企业最主要的生产资料）、役畜（专门用来耕地或运输的家畜、力畜,如牛、马、骡子、驴、骆驼等）、经济林木等，相

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当于工业企业的固定资产，需要通过提取折旧方式取得补偿。

生产性生物资产应进一步划分为成熟生产性生物资产和未成熟生产性生物资产。成熟生产性生物资产是指那些进入正常生产期，可以多年连续收获产品或连续提供劳务（服务）的生产性生物资产。

对于同时具有生产性和消耗性特点的生物资产，企业应根据生产经营的主要目的将其划分为生产性生物资产或消耗性生物资产进行核算和管理；对于暂时无法区分生产性和消耗性特点的生物资产，企业应作为消耗性生物资产进行核算和管理，待能够明确确定为生产性生物资产或消耗性生物资产时，再将生产性生物资产转出，单独进行核算和管理。

（2）《企业会计准则第5号－生物资产》所称生物资产是指有生命的动物和植物，生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。

消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。

生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪碳林、产畜和役畜等。

公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。

2、苗木农业企业会计核算特点

绿化苗木产品与工业企业产品不同，同一种林木可以属于不同的生物资产，经济林苗木培育有限公司苗圃中造林绿化用苗木属于消耗性生物资产；种子林属于生产性生物资产；公益林属于公益性生物资产。

（1）在未销售前，始终处于在产品状态，品种多，数量大，生产费用持续投入，具有季节性，不均衡，除购入各种苗木支出时可单独记入相应品种、规格采购成本外，日常管理的公共性抚育成本占很大一部分。

（2）始终处于动态生长过程中，受自然气候影响大。有时一年生的苗木中会有一小部分比二年生的苗木规格大。抚育时间越长，区别越大，而苗木一般是按规格大小出售的。

（3）绝大部分苗木并非整体或规律性出售，多数是根据客户需要零散出售。苗圃地里的苗木会逐渐变得没有规律性，品种混杂，参差不齐，各地块间相互移补。 因此苗木成本核算比较复杂性，核算工作量大，计算成本时难以做到完全意义上的准确成本。在进行苗木成本核算时应考虑成本效益原则。 二、 苗木农业企业会计核算举例

1、农业企业主要使用会计科目

农业企业使用会计科目主要在《企业会计制度》基础上，增设以下一级科目和二级科目，并分别对其科目设置和核算内容进行了补充规定。

其他二级科目的设置，除本办法已有规定者外，在不违反统一会计核算要求的前提下，企业可以根据需要自行设置（见附表）。

2、苗木企业会计核算的主要账务处理举例

造林绿化用苗木的会计核算及账务处理，假设某苗木公司2011年3月发生下列业务，公司目前为小规模纳税人，不实行进销项核算，增值税和企业所得税免征。

例1．2011年3月某苗木公司从农户购入一批樟树苗，共3000株，计金额30000元，以现金支付。其账务处理如下：

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借：农业生产成本－一年期樟树苗（樟树苗苗木费）30000元

贷：现金30000元

例2．2011年3月苗木公司从农资公司购入化肥、农药一批，计金额3000元，用现金支付，本月生产领用化肥、农药金额2000元。其账务处理如下： 借：原材料－化肥、农药3000元

贷：现金3000元

借：农业生产成本－一年期樟树苗（直接材料）2000元

贷：原材料－化肥、农药2000元

例3．2011年3月本月发生抚育苗木人员工资5500元。生产管理人员工资2200元，管理人员工资2300元，工资已用现金发放。其账务处理如下： 借：农业生产成本－一年期樟树苗（直接人工）5500元

制造费用－工资2200元

管理费用－工资2300元

贷：应付工资10000元

借：应付工资10000元

贷：现金10000元

例4．结转本月制造费用工资2200元，电费500元，其他材料费300元。其账务处理如下：

借：农业生产成本－一年期樟树苗（制造费用）3000元

贷：制造费用3000元

例5．2011年3月苗木公司向某集团公司销售二年期樟树苗木一批，计收入50000元，货款尚未收到。其账务处理如下：

借：应收账款－某集团公司50000元

贷：主营业务收入50000元

例6．2011年3月苗木公司结转本月销售产品成本，根据计算此批二年期樟树苗木成本为30000元。其账务处理如下：

借：主营业务成本30000元

贷：农业生产成本－二年期樟树苗30000元

附表:资产类

一级科目

编号 科名目称

1135 应收家庭农场款

1246 农产品

1247 幼畜及育肥畜

1281 存货跌价准备

1504 生产性生物资产

1506 生物资产累计折旧

1508 成熟生产性生物资产减值准备

1607 生物性在建工程

1608 生物性在建工程减值准备

1821 消耗性林木资产

1822 消耗性林木资产跌价准备

1905 公益林

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