企业债务重组的账务处理

实 务 与操 作　

企 业债 务重 组 的账务处 理　

文 ／张 瑞 英　

债务重组是指在债务人发生财务 困难的情况下 ， 债权人按 照其与债务人 达成的协议或者法院的裁定作 出让步的事项。本文就　

各 种 债 务 重 组 方 式 的会 计 处 理做 一粗 浅探 讨 。 　

一

、

以现 金 资 产 清偿 债 务　

二、 以非现金资产 清偿债务　

以低于债务账面价值的现金资产清偿 债务的 ， 债务人应 当　 将重组债务 的账面价值与实际支付现金之间的差额 ， 确认为 当　 期损益 ， 入“ 计 营业外收入 ” 账户。债权人应 当将重组债权 的账　 面余额与收到 的现金之间 的差额 ， 确认 为当期损益 ， 计人“ 营业　 外 支出” 账户。需要注意 的是 ， 债权 人已对债权计提 减值准备　 的 ， 当先将该 差额冲减减值 准备 ， 应 减值准备不 足以冲减 的部　 分 ， 人当期损益 。 计 　

以非现金资产抵偿债务的 ， 债务人应 当将重组 债务的账面　

价值 与转让 的非现 金资产公允价值之 间的差额 ，计入 当期损　 益； 债权人应 当对受让的非现 金资产按其公允价 值人账 ， 重组　

债权 的账面余额 与受让的非现金 资产 的公允价值之 间的差额　

计入 当期损益 。债权人 已对债权计提减值准备的 ， 当先将该　 应 差额 冲减减值准备 ， 减值准备 不足 以冲减 的部分 ， 入 当期损　 计 益。 需要注意的是 ， 以非现金资产抵偿债务时 ， 如果涉及 到增值　 税 ， 以增值税专用发票上记载的增值税税额作为进项税额或　 应 者销项税额 入账。债务人应将债务账面价值扣除商品 、 材料等　 物资的公允价值和增值税后 的差额计入 当期损益 ； 债权 人应将　 债权账面价值扣除商品 、 材料等物资的公允价值和增值税后 的　 差额计入 当期损益 。 　

【 】０ ０ １ 月 ，恒源公 司因购买材料而欠光大企业货　 例１ ２ １年 ０

款及税款合计３ 万元。 ０ １ 月， ０ ２ １年５ 恒源公 司发生财务困难 无法　 按 合同规定偿还债务 ， 双方协商 ， 经 光大企业 同意减免恒源公　 司债务５ 万元 ， 余额２ 万元立 即用现金偿清。光大企业 已对该债　 ５ 权 提取２ 万元的坏账准备 。恒源公 司（ 债权人 ） 账务处理 ： 　 借： 应付账款——光大企业　 贷： 银行存款　 营业外收入—— 债务重组收益　 光 大企业 （ 债务人 ） 账务处理 ： 　 借： 银行存款　

坏 账 准 备　 营 业 外 支 出— — 债 务 重 组 损 失　

３ ０ ０　 ０００ ２ ００ 　 ５００ ５００ ００ 　 ２ ０ ０　 ５０ ０

２０ ０ ０ ０　 ３０ ０ ０ ０　

【 】０ ０ 月 ，祥云公司销售一批材料给恒源公司 ，

例２ ２ １年３ 价　 税合计 １万元 ， ５ 当年恒源公司发生财务困难无法按 合同规定 偿　 还债务 ， 经双方协商达成 以下协议 ： 源公 司用产 品抵偿债务 ， 恒 　

该产 品市场价为 １万元 ， ０ 成本９ 元 ， 万 公司 已按公允价值开出增　 值税专 用发票一张 ， 增值税 率 １％， 源公司 已对该产 品计 提　 ７ 恒 了２ ０ 元存货跌价准备。恒源公 司（ ００ 债权人 ） 账务处理 ： 　 借： 应付账款——祥云公司　 存货跌价准备　 １０ ０　 ５００ ２ ０　 ００

贷： 应收账款——恒源公 司　

３ ０ ０　 ０００

第 四步 ： 神经 网络反 向传播 ， 进一 步修 正输 出层 和中间层　 各单元层的权值 和阕值 。 　 隐含层权植 和阈值的计算公 式为： 　

Ｉ，ｋ １＝ （ ） ＂ 。 ｘ ｌ （ ＋ ）　 ｋ ＋ １ 　 ． ， ， １∈ 　

．

到第 三步 ， 直至训练完所有 随￣ Ａ练样本对 。直至 网络全局误　 Ｊ Ｉ ＵＩ 差函数Ｅ 于预先所给定的一个极小值 ， 小 达到网络收敛 。 　 现 阶段对 内部控制的评价多限于定性 的分 析 ， 即使定量分　 析也 多少涉有人为主观判断 。 Ｐ Ｂ 神经网络模型可选取任 意多 的　 样本参数进行学 习， 建立不 同的评 价模 型 ， 习成 功后对任意　 学 的实测样本均可得到可靠 的评价结果。也便于不 同企业做整体　 内部控制状况的比较 ， 拓宽了 内部控制评 价作 为企业 的一项 重　

要 管 理工 具 的适 用 面 。 　 作 者单 位 ： 黑龙 江省 农 垦 总 局　

（ 责任 编 辑 ： 广 大） 　

（ ＋ ）ｎ （ ）　 ｋ １： 　 ＋ ｋ

‘ 　

输 出层权值和阈值 的计算公式为 ： 　

Ｔ ｌ

。

（ ＋ ） ． ）　 ‘． ｋ １＝Ｔ１ｋ ＋ （ 　

Ｏ．ｋ １＝ （ ＋ ８ （ ＋ ）　 ｋ） 　 　

第 五步 ： 继续 选取 出下 一对 网络训练 样本 ， 然后重新返 回　

田 　 中国 农业会计２１＿４ ０２ 　

实 务 与操 作　

贷 ： 营业 务收 入　 主

１ ００ 　 ００ ０ １ ００ ７ ０　 ３ ００ ５ ０　 ９ ０ ００ ０　 ９ ０００ ０ 　

账价值 ， 重组债权 的账 面余额与重组后债权 的入账价值之 问的　 差额 ， 计入当期损 益。 债权人 已对债权计提减值 准备 的， 应当先　 将该差额 冲减减 值准备 ， 减值 准备不足 以冲减的部分 ， 计入 当　

期损 益 。 　

应交税 金——应交增值税（ 销项税额 ） 　 营业外 收入——债务重组收益　

借： 主要 业 务成 本　

贷： 库存商品　 祥 云 公 司 （ 务 人 ） 务处 理 ： 债 账 　

借 ： 存 商 品　 库 应交税金——应交增值税（ 项税额 ） 进 　

【 】 例４恒源公 司欠大洋公 司货款４万元 ， ００ 月３ 日

０ 于２１年４ ０ 　

到期。由于恒源公 司发生财务 困难 ， 无法按合同约定偿还欠款 。 　 后经双方协商 ， 达成 债务重组协 议如下 ： 大洋公 司豁免恒源公　

司５ 万元货 款 ， 其余３ 万元欠款应于２ １年 １月３ 日全部偿还 。 ５ ００ ２ １ 　

大洋公司对该债权 已计提坏账准备 １ 万元 。恒 源公 司（ 债务人 ） 　

账务处理 ： 　

营业外支 出——债务重组损 失　

贷 ： 收 账 款— — 恒 源公 司　 应 三 、 债务 转 为 资 本　 将

借： 应付账款— — 大洋公 司

Ｏ ０　 ７　 ３ 　 １　 ｌ ３ Ｏ　 Ｏ　 Ｏ 　 Ｏ　

４ ０ ０　 ０００

３ ００ 　 ５００ ５００ ００ 　 ３ ００ 　 ５００

１０ ０ ０ ０　

将债务转 为资本 的， 债务人应 当将债权人放弃债权而享有　 ０ 　 Ｏ 　 Ｏ 　 ５ 　

Ｏ 　 Ｏ 　 Ｏ 　 ０ 　 的股 份面值总额确认 为股本 （ 或实收资本 ）股份 的公允价值总　 ，

贷： 应付账款— — 大洋公 司（ 债务重组 ） 　 营业外 收入— — 债务重组 收益　 大洋公司（ 债务人 ） 账务处理 ： 　 借： 应收账款 — — 恒 源公 司（ 债务 重组 ） 　

坏 账 准 备　

额与 股本 （ 或实收资本 ） 之间的差额确认 为资本公积 ， 重组债务　 的账 面价值 与股 份的公允 价值总额之 间的差额 ，计 人当期损　 益 ；债权人应 当将享有股份 的公允价值 确认为对债 务人 的投　 资， 重组债 权的账面余额 与股份 的公 允价值之 间的差额 ， 计人　 当期 损益。债权人已对债权计提减值准备的 ， 当先将该差额　 应 冲减减值准备 ， 减值准备不足 以冲减的部分 ， 入当期损益 。 计 债　 务人发生 的一些税费如印花税等 ， 在发生时计入 当期损益 。 　

营业外支 出— — 债务重组损失 贷 ： 收账款— — 恒源公司 应

４００ ０ ０　 ４ ００ 　 ０００

需要注 意的是 ， 对于债务 人 ， 改后 的债务 条款如涉及 或　 修

有支 出 ， 且该 或有支 出符 合《 企业会计 准则第 １ 号— — 或 有　 ３

事项》 中有关 预计 负债确认 条件的 ， 根据谨慎原则 ， 债务人应当　

【 】０ ９ 月 ， 例３ ２０ 年３ 广利公司销售Ａ 产品一批给恒源公司 ， 同　

时 收 到恒 源公 司 签 发并 承兑 的 面 值 为 ２ 万 元 、期 限 为 ６ 月 的　 ３ 个 不带 息 商 业 汇 票 一 张 。 当 年 恒 源 公 司 发 生 财 务 困 难 ， 法 兑 现 　 无

将该或有支 出计人将来 的应付金额 ， 重组 债务的账面价值大于　

重组后预计将来 的应付金额 的差额 ， 作为债务重组收益计人营　 业外收人。将来 实际发生 的或有支出冲减重组后账务的账面价　 值， 若没有发生 ， 于账务结

清时确认为当期重组收益 。 则 对于债　

票据 ， 双方协商 ， 经 广利公 司同意恒 源公 司 以其普通 股抵偿该　 项票据 。假设该普通股 的面值为 ｌ 股 ， 元／ 市价为７ 股 ， 元／ 恒源公　 司以３ 万股普通股抵偿 该项债务 ， 有关增资手续 已办妥 。 源公　 恒

司（ 务人 ） 务处理 ： 债 账 　

权人 ， 改后 的债 务条款中涉及 或有 收益的 ， 修 根据谨慎原则 ， 债　

权人不应 当确认或有收益 ， 不得将其计 人重组后债 权的账面价　 值 。将来 实际发生 的或有收益计入当期损益 。 　

五 、 合 方 式　 混

借： 应付票据——广利公司　

贷 ： 本　 股

２０ ０ 　 ３００

３００ ００　

资本公积——股本溢价　

营 业 务 收入 — — 账 务 重 组 收 益　

１０ ０ 　 　 ００ ８

２００ ００　

混合重组 即本文 以上 四种方式组合 的债务重组方式。 照　 按

《 企业会计 准则第 １ 号— — 债务重组》第八条和第十 三条规　 ２

定， 债务 重组 以现金清偿 债务 、 现金 清偿债 务 、 非 债务 转为 资　 本、 修改债务条件等 方式组合 的 ， 务人应 当依次 以支付 的现　 债

广利公司 （ 债权人 ） 债务处理 ： 　 借： 长期股权投资——恒源公司　

营业 外 支 出— — 债 务 重 组损 失　

２００　 １０ ０

２０ ０ ００　

金、 转让的非现金 资产公允价值 、 债权 人享有股份 的公允价值　

冲减债 务 的账 面价值 ， 后再按 “ 最 修改其 他债务 条件 ” 规定处　 理； 而债权人则应 当依次 以收 到的现金 、 接受非现 金资产公允　 价值 、债权人享有股份 的公允价值冲减重组债权的账面余额 ， 　

贷： 应收票据——恒源公 司　

２００　 ３０ ０

债务人 以债务转为 资本方式进行债务重组 ， 必须严格遵照　 国家有关法律规定 ， 按照法定程序办理增资扩股手续 。应 当注　 意的是 ， 债务人根据转换协议将可转换公司债券转为资本或股　 本， 不能作 为债务重组处理。 　

四 、 改其 他 债 务 条 件　 修

再按 “ 修改其他债务条件 ” 规定处理 。 修改其他债务条件的结果　 是债务实质上还要延续 ， 因此将其放在最后考虑还是 比较合理　

的。由于混合重组会计处理方式是 根据前述 四种方式依次进行　

的 ， 以不 再 赘 述 。 所 　

修改其他债务条件 的， 务人 应当将修 改债务条件后债务　 债 的公允价值作 为重组后债 务的入账价值 ， 重组债务的账面价值　 与重 组后债务的人账 价值之间 的差 额 ， 入 当期损 益 ； 计 债权人　 应 当将 修改债务条件 后债权 的公允价值作 为重组后债权 的人　

作 者单位 ： 河南省农业经济学校　

（ 责任编辑 ： 小 轩） 　

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