房地产企业营业税计税依据.所得税.土地增值税收入处理差异

预售阶段 《营业税暂行条例》第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

国税发[2009]31号文第六条规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：

(一)采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。

(二)采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。

(三)采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。

财税字[1995]48号规定，根据细则的规定，对纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入可以预征土地增值税。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。因此，对纳税人预售房地产所取得的收入，当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交。

营业税计税依据和土地增值税预征收入金额和其纳税义务发生时间是相同的，即实际收到的预收款和收到预收款的当天。企业所得税采取银行按揭方式销售开发产品的收入确认金额和时间以实际收到的预收款和收到预收款的当天，这一点和营业税、土地增值税一样。采取一次性全额收款方式和分期收款方式销售开发产品的，以实际收讫价款或销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现，确认收入的实现，索取价款凭据（权利）也就是合同或协议的约定。

完工交付阶段

《营业税暂行条例》第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。《营业税暂行条例实施细则》第二十四条规定，条例第十二条所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天。

企业所得税收入并不区分预售收入和完工收入，完工和预售收入的确认规定一样。

《土地增值税清算管理规程》第九条 纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。（一）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；（二）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；（三）直接转让土地使用权的。第十条 对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。（一）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；（二）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；（三）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的。

国税函〔2010〕220号规定，土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。

完工交付之后，采取一次性全额收款方式和分期收款方式销售开发产品的，营业税计税依据和企业所得税收入规定一样，以实际收讫价款或销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现；采取银行按揭方式销售开发产品的，企业所得税收入则是以实际收到的预收款和收到预收款的当天。而土地增值税清算收入的确认首先必须符合土地增值税清算条件，国税函〔2010〕220号规定：未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。所以我们可以认为只要产品完工并签订的销售合同，房地产企业转移了几乎所有的产品风险和报酬，即使没有交付没有开发票或者没有收到款项也不论合同如何约定怎样收付款都应确认收入。所以一般情况下，在土地增值税清算时点确认的收入，比营业税计税依据和企业所得税确认的收入要大。

关于代收费用

《营业税暂行条例实施细则》第十三条规定，条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，除了维修基金（国税发[2004]69号文件）、代收的契税、印花税以外，其余的代收费用一律缴纳营业税。

国税发[2009]31号文第五条规定，开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。

财税字[1995]48号：《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》第六条  对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20％扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。

营业税代收费用除了维修基金（国税发[2004]69号文件）、代收的契税、印花税以外，其余的代收费用一律缴纳营业税；代收费用企业所得税是否作为收入确认，并不影响应纳税所得额，只是有一点时间性差异；代收费用土地增值税是否作为收入，虽然并不影响增值额，但会影响增值率，如果涉及普通标准住宅免税，则不容忽视。

二〇一一年一月二十三日

作者：两壶酒 个人观点 仅供参考