制造业成本控制问题研究

哈 尔 滨 理 工 大 学

毕 业 设 计

题 目：目标成本在制造企业成本控制中的

应用研究

院系专业： 荣成学院 经济管理系

学 号： 1030380109 姓 名： 孙安妮 指导老师： 宋加升 系 主 任： 孙明琦

2013年06月14日

目标成本在制造企业成本控制中的应用研究

摘 要

随着市场经济的发展，企业之间的竞争越来越激烈,我国越来越多的企业开始意识到成本管理的重要性。但总的来说，我国企业的成本管理工作还有待加强。波特的竞争优势理论认为,在一个竞争非常激烈的市场上，企业想要获得成功，首要的战略便是成本领先战略。因此,如何选择成本管理方法，进行合理有效的成本控制，成为企业生存和发展的关键。

目标成本管理是一个全企业、全过程、全员的多层次、多方位的成本体系，它是企业降低成本，增加盈利和提高企业管理水平的有效方法。目标成本管理是一种非常有效的成本管理方法，越来越多的企业开始采用目标成本管理进行成本控制，但在取得成效的同时也有些不尽如人意的地方，文章从研究成本控制及目标成本管理的基本理论出发，分析我国制造业成本控制面临的问题及问题产生的成因，试图从目标成本管理的视角建立一套合理有效的成本控制体系，为企业的成本控制提供解决措施。

文章从内容上主要划分为五个章节，第一章是导论部分，主要介绍文章的研究意义、框架、文献综述、研究方法及创新点；第二章主要介绍的是成本控制及目标成本管理的基本理论，为下文奠定理论基础；第三章主要分析了我国制造业发展现状及制造业成本控制存在的问题，并针对存在的问题进行了成因分析；第四章主要是针对上一章的问题的成因，进行了基于目标成本管理视角的制造业成本控制体系的构建，目的在于推进企业的成本控制；第五章主要是结合汽车这一典型的制造业来分析我国制造业运用目标成本管理进行成本控制的成效。文章的最后对我国制造业成本控制的发展进行了展望。

关键词 制造业；成本控制；目标成本管理

Research on Target Cost Control in the

Manufacturing Cost

Abstract

With the development of market economy, the competition among enterprises is becoming intense, more and more enterprises in China are beginning to realize the importance of cost management. But in general, Cost management of Chinese enterprises is still in the initial stage. Porter’s theory of competitive advantage shows that in a highly competitive market, if the companies want to be successful, the primary strategy is cost leadership strategy. Therefore, how to choose the method of cost management to conduct reasonable and effective cost control becomes the key to survive and develop for business.

Target cost management is an enterprise, the whole process, full of multi-level, multi-directional cost system, it is an effective way for the enterprises to reduce costs, inerease profits and improve the management level. Target cost management is a very effective method of cost management, more and more enterprises begin to use target cost management to control cost, but the application status is not satisfactory. This paper researches the basic theory from the perspective of cost control and target cost management, analyses the problems and the causes of the problems, tries to establish a reasonable and effective cost control system from the perspective of target cost management,

provides solutions for the cost control of the enterprises.

The contents of this paper is divided into five chapters, the first chapter is the introduction part, introduces the research significance, frame, literature review, research methods and innovations of this article; The second chapter introduces the basic theory of cost control and target cost management, laying the theoretical basis for the following; The third chapter analyzes the current situation of China’s manufacturing industry and the problems of manufacturing cost control and the reasons; the fourth chapter is mainly directed against the causes of the problems the previous chapter, construction cost control system based on the perspective of target cost management, trying to solving problems. The fifth chapter analyses the results that our manufacturing uses target cost management to control cost and combines the automotive. In the end, the development of our manufacturing cost control is discussed.

Keywords Manufacturing； Cost Control； Target Cost Management

目 录

摘要 ...................................................................................................................... I Abstract ............................................................................................................... II

第1章 绪论 ........................................................................................................ 1

1.1 问题的提出 ............................................................................................... 1

1.2 研究的意义 ............................................................................................... 2

1.3 国内外研究概况 ....................................................................................... 3

1.3.1 国内研究概况 .................................................................................... 3

1.3.2 国外研究概况 .................................................................................... 4

1.4 研究内容 ................................................................................................... 5

第2章 成本控制及目标成本管理概述 ............................................................ 6

2.1 成本控制概述 ........................................................................................... 6

2.1.1 成本控制的涵义 ................................................................................ 6

2.1.2 成本控制的方法 ................................................................................ 6

2.1.3 成本控制的基本原则 ........................................................................ 8

2.2 目标成本管理 ......................................................................................... 10

2.2.1 目标成本管理的概念及背景 .......................................................... 10

2.2.2 目标成本管理的内容 ...................................................................... 11

2.2.3 目标成本管理的特点 ...................................................................... 13

第3章 我国制造企业成本控制问题及成因分析 .......................................... 15

3.1 我国制造企业的发展现状 ..................................................................... 15

3.1.1 制造企业的重要地位 ...................................................................... 15

3.1.2 我国制造企业发展现状及问题分析 .............................................. 15

3.2 我国制造企业成本控制存在的问题 ..................................................... 16

3.2.1 研发设计成本控制存在的问题 ...................................................... 17

3.2.2 采购成本控制存在的问题 .............................................................. 18

3.2.3 生产制造成本控制存在的问题 ...................................................... 19

3.2.4 营销服务成本控制存在的问题 ...................................................... 20

3.3 我国制造企业成本控制问题成因分析 ................................................. 21

3.3.1 成本控制观念和管理体系落后 ...................................................... 21

3.3.2 成本控制目标片面 .......................................................................... 21

3.3.3 成本控制领域狭窄 .......................................................................... 22

3.3.4 成本控制责任不明 .......................................................................... 22

3.3.5 缺乏健全的约束激励考核机制 ...................................................... 23

3.4 我国制造企业成本控制的意义 ............................................................. 23

第4章 目标成本在制造企业成本控制中的应用 .......................................... 25

4.1 目标成本的制定过程 ............................................................................. 25

4.1.1 目标成本的确立 .............................................................................. 25

4.1.2 目标成本的控制 .............................................................................. 26

4.2 研发设计阶段目标成本控制 ................................................................. 27

4.3 采购阶段目标成本控制 ......................................................................... 28

4.4 生产阶段目标成本控制 ......................................................................... 29

4.5 营销服务阶段目标成本控制 ................................................................. 30

4.6 目标成本的考核与激励 ......................................................................... 31

4.7 企业内部各职能部门的协作 ................................................................. 32

第5章 目标成本管理应用举例 ...................................................................... 34

5.1 国内外汽车制造业目标成本管理应用现状 ......................................... 34

5.1.1 国外汽车制造业目标成本管理应用现状 ...................................... 34

5.1.2 国内汽车制造业目标成本管理应用现状 ...................................... 34

5.2 一汽大众目标成本管理的发展历程 ..................................................... 35

5.3 对我国汽车制造业成本控制的建议 ..................................................... 36

5.3.1 应加大产品研发力度 ...................................................................... 36

5.3.2 要树立新的成本控制理念 .............................................................. 36

5.3.3 重视供应商 ...................................................................................... 37

5.3.4 规范目标成本管理的考核与激励 .................................................. 37

结论 .................................................................................................................... 38

致谢 .................................................................................................................... 39

参考文献 ............................................................................................................ 40

第1章 绪论

1.1 问题的提出

随着市场经济的发展，企业之间的竞争越来越激烈，买方市场成为时代的基本特征，商品的价格不是单个企业所能决定的，所以企业利润的高低由成本决定。因此，如何进行有效的成本管理，最大限度的控制企业的成本，实现利润最大化从而增强自身的竞争力成为企业努力追求的目标。成本管理理论自产生以来，形成了包括作业成本管理、目标成本管理、全面成本管理等多种成本管理模式，而目标成本管理模式成为众多企业进行成本控制、提高效益的重要途径。在企业发展战略中,成本控制处于极其重要的地位。成本管理控制目标必须首先是全过程的控制，不应仅是控制产品的生产成本，而应控制产品全寿命周期成本。实践证明，只有当产品的全寿命周期成本得到有效控制,成本才会显著降低；而从全社会角度来看，只有这样才能真正达到节约社会资源的目的。而目标成本管理也是一个全企业、全过程、全员的多层次、多方位的成本体系，它是企业降低成本、增加盈利和提高企业管理水平的有效方法。

目标成本管理最早产生于美国，后来传入了日本、西欧等地，并得到了广泛应用。日本将目标成本管理方法与本国独特经营机制相结合，形成了以丰田生产方式为代表的成本企划，并取得了重大的成功，为丰田公司在汽车业的地位奠定了基础。但总体来说我国管理会计的发展还处于初步阶段，对目标成本管理的研究虽然有很多成功的案例，但也有不足之处，企业在推行目标成本管理方法时会遇到很多问题。推行目标成本管理不单纯是企业财务人员的责任，而是要扩展到企业所有员工的全员参与的成本管理，但企业普遍缺乏能够领导整个价值链上人员的全能型人才，且企业各环节上的人员之间缺乏沟通,不能保证目标成本管理的有效实施。目前我国企业的目标成本管理更多的关注于产品的生产阶段，对设计阶段的关注不够。而现在，在制造业一个普遍接受的规律是：在产品设计阶段，80%的产品成本己经被锁定了，尽管设计阶段实际发生的成本可能并不足20%[1]。随着国内外企业对于研发设计阶段的关注,企业开始发现研发设计阶段是成本的主要决定阶段，而生产阶段只是成本的发生阶段，单纯的依靠削减生产阶段的成本来维持企业的生存发展是很困难的，尤其是作为高

劳动力和资金密集型的制造业产业群，相关的产品和工序繁多，为了更好实现资源的利用，采取目标成本管理能更好的为企业降低成本，在竞争中占据优势。因此我国企业应借鉴西方的经验，同时结合中国企业自身特色，形成合适的目标成本管理模式，以寻求成本更大的降低空间。

面对激烈的竞争，企业应注意发现自身成本控制存在的问题，不断学习与引进国外先进的技术与成本管理方法，取其精华去其糟粕，进行改良和完善，建立符合国情和企业经营情况的成本控制体系，改进成本控制问题，这样才能在激烈的市场竞争中处于有利地位。如何建立一套完善的成本控制体系是个复杂的问题，这也正是本文研究的目的。

1.2 研究的意义

随着市场经济的发展，经济全球化趋势日益增强，国际间的竞争越来越激烈。利润最大化一直是企业追求的目标，而在产品价格由市场决定的今天，成本就成为决定利润的关键。企业的竞争就是成本的竞争，因此，企业想要获得发展,当务之急就是适应时代发展的特点，建立一套完善而先进的成本管理方法，以有效的进行成本控制，提高企业的竞争能力，使企业能够在激烈的市场竞争中处于有利地位。众所周知，制造业的发展对一个国家的经济发展具有至关重要的作用。我国制造业存在着设备老化、管理方式落后、技术落后等问题，因此，在中国加入WTO后面临了来自国外先进制造业的巨大冲击，这就要求我国制造业要充分意识到成本管理的重要性，努力寻求企业的成本控制，这样才能应对挑战。

近年来，随着国外企业的冲击，我国企业对成本管理的重视日益增强，但总的来说，我国成本管理起步较晚、发展较慢，仍然是企业管理的薄弱环节。虽然经过各国企业多年的摸索，企业已经形成了多种多样的成本管理方法，但每一种管理方法都有其存在和发展的历史背景，也都有其特定的适用性。因此，企业在选择成本管理方法时，不要盲目照搬其他企业，而应该结合企业自身特点，在总结成功企业经验的基础上,发展出适合本企业的有效的成本管理模式。

目标成本管理作为一种全面、系统、综合的成本管理方法，自从被日本丰田公司成功运用后，已经被越来越多的企业所采用，我国的邯钢也是在此方法上进行改良形成了符合企业经营状况的“模拟市场核算，实施成本否决”的具有中国特色的目标成本管理。可以说，我国企业在目标成本管理的运用上有其独特的成就。但由于目标成本管理推行有其不可忽视的

困难，所以我国企业还需要结合自身状况对目标成本管理模式进行不断的调整和完善，使之更能满足企业的发展需要。

本文从研究成本控制和目标成本管理的基本理论出发，分析了我国制造业的发展现状、我国制造业成本控制存在的问题及问题产生的成因，针对我国制造业成本控制问题的成因进行了基于目标成本管理视角的体系构建，试图解决企业成本控制问题。

1.3 国内外研究概况

1.3.1 国内研究概况

成本领先意味着在激烈的市场竞争中能占据优势，因此成本管理及成本控制一直是企业发展中不可忽视的重点，国内的一些学者也对此进行了研究。

廖远学《推行目标成本管理的实践探索》是比较早的分析目标成本管理的文章，文章认为推行目标成本管理是财务成本管理的一大改革，是确保目标利润完成的有效手段。指出目标成本管理的首要环节就是目标成本的编制，同时指出目标成本控制是目标成本管理的中心环节，其主要任务是事先限定各项费用的发生，有目的的控制成本的形成，促进成本达到预定目标[2]。

陈胜群对比了美日两国进行成本管理时的方法,指出目标成本的优势

[3]。

王稳定、朱北仲、焦留喜指出推行目标成本管理，降低产品成本，实现成本的目标控制，是企业提高经济效益的关键所在。为此，企业要确定目标成本，建立核算体系；层层落实，进行目标分解；采取措施，加强控制；建立激励机制，严格奖惩考核等[4]。

金种、栾庆伟《事前成本控制应用研究》强调成本控制的重心应是产品进入生产阶段之前的事前控制，文章分析了事前成本控制的重要性，事前成本控制的内容及实施过程，认为将对生产过程的限制和监督变成事先的设定目标成本并实现，才能达到真正意义上的成本降低[5]。

吴革、张越《日本最赚钱的企业-丰田汽车公司的目标成本法解析》认为在推动日本丰田汽车公司企业发展的众多因素中，就管理会计制度而言，很大程度上得益于其著名的丰田原创——目标成本法，并对丰田汽车

公司目标成本法进行解析[6]。

唐家海《成本控制认识的误区及解决对策的探讨》认为传统的成本控制认识存在着不少的误区，导致了企业成本控制失效，竞争力下降。文章从成本控制的主体、客体、控制方式以及控制目标四个方面来探讨这一问题并提出了解决对策[7]。

汤艳红在论文中指出了我国制造业成本控制的方法及基本原则，及国内外成本控制的现状，提出如何进行成本控制的改造[8]。

李孝利认为要划分适合企业目标成本管理的责任中心、建立核算体系、核算方法、建立信息反馈系统完善成本考核体系[9]。

1.3.2 国外研究概况

成本管理的发展经历了四个历史阶段。19世纪中期以前是简单成本计算时代；19世纪中期到20世纪40年代工程驱动型的标准成本管理时代；20世纪50-90年代，作业成本管理与标准成本管理时代；20世纪90年代至今,多种成本管理方法并存的时代。国外对成本管理的研究一直没有停止,也正是由于对成本管理的关注才导致了成本管理理论的发展。

在成本管理中，成本控制的重要性不言而喻，在买方决定价格的时代，只有不断降低成本才能在竞争中占据有利地位。企业进行成本管理的方法有很多，目标成本管理方法就是其中一个比较成功的方法。目标成本管理最早产生于美国，后来传入了日本、西欧等地，并得到了广泛应用。日本丰田公司将目标成本管理方法与本国独特经营机制相结合，形成了以丰田生产方式为代表的成本企划，并取得了巨大的成功。

目标成本管理的成功，引起了管理会计界的极大重视，许多学者对之进行跟踪研究，撰写了大量的文献资料。

Robin Cooper和Regine Slagmulder(1997)所著《目标成本与价值工程》介绍了多家公司(大者如尼桑汽车，小者如Acme铅革公司)的目标成本管理;TakaoTanaka所写《丰田汽车公司和目标成本管理》(1993)也分析了丰田公司运用目标成本管理的成功案例[10]。

Ma1colm Morgan(1993)《战略会计：一项关于目标成本管理的案例研究》，Dutton和Ferguson(1996)的《德克萨斯州仪器公司的目标成本管理》，Joseph Fisher(1995)的《目标成本管理的实施》等都引入了目标成本管理方法进行其他行业的实例分析，探讨这一方法在其他行业的可行性。

Robin Cooper和W. Bruce Chew在文章中指出，要控制企业的成本，

首先要从控制企业的研发设计开始，只有应用目标成本管理在产品的研发设计阶段就设定好目标成本才能真正的控制成本创造更大的利润[10]。

Cooper和Slagmulder引入了链式目标成本法的概念，认为目标成本法是用于保证供应商实现共同设定的功能、质量和价格目标的一种约束机制，是一个动态过程[11]。

可以看出，国外对目标成本管理的研究已经较为系统,我国企业要在国际竞争中取得优势，就要加强对目标成本管理的研究，将目标成本引入成本控制，在借鉴国外先进思想和技术的基础上结合中国的国情构建适合中国企业的成本控制体系。

1.4 研究内容

本文从研究成本控制及目标成本管理的基本理论出发，分析我国制造业成本控制存在的问题及问题的成因，试图构建一套基于目标成本管理视角的制造业成本控制体系，以此来改善我国制造业成本控制问题，为我国制造业的发展提供帮助。

本文共分六部分：

第一部分是绪论部分,主要说明了写此论文的目的、意义、国内外研究概况、论文框架、研究方法。

第二部分主要阐述了成本控制的基本理论及目标成本管理的基本理论，包括概念、原则、方法等，通过对基本理论的分析，为后续章节奠定理论基础。

第三部分分析了我国制造业的发展现状，指出了我国制造业成本控制存在的问题并针对存在的问题进行了成因分析。

第四部分是本文的重点，在这部分中文章针对第三章成本控制存在的问题及产生成本控制问题的成因进行对策分析，试图构建一套基于目标成本管理视角的制造业成本控制体系，为企业提供参考依据。

第五部分结合汽车行业这一典型制造业，分析了我国汽车行业的发展情况，验证目标成本管理模式进行成本控制的有效性，对我国汽车制造业的发展提出了一些建议。

第六部分是对我国制造业的前景进行的展望。认为我国制造业要探索适合自身的成本管理模式，进行有效成本控制，使我国真正成为制造大国，促进我国经济的发展。

第2章 成本控制及目标成本管理概述

2.1 成本控制概述

2.1.1 成本控制的涵义

企业要想在激烈的市场竞争中处于有利地势，就要有比其他竞争企业更高的经济效益，而想获得更高的经济效益，就必须加强成本控制。成本控制是企业成本管理的重要组成部分，加强成本控制，才能降低产品成本，才能提高企业的经济效益，从而有利于增强企业管理水平。也就是说成本控制的目的在于提高企业的获利能力以及市场竞争力。成本控制的好坏直接影响到成本效益的高低，因此企业必须高度重视成本控制工作。

成本“是指企业制造和销售产品所发生的费用”。控制是指“掌握住使不超出范围”。成本控制最早起源于美国，是在20世纪30年代美国哈佛大学企业管理研究院制定的《会计控制法》中提出的，因其目的在于控制和降低成本，故又称成本控制法。所谓成本控制，从严格意义上讲是指运用以成本会计为主的各种方法，预定成本限额，按限额开支成本和费用，以实际成本和成本限额比较，衡量经营活动的成绩和效果，并以例外管理原则纠正不利差异，实现预期的成本限额[12]。企业的成本控制是对企业生产经营过程中发生的各种耗费进行计算、调节和监督，发现企业的不足并寻找可能降低成本的一切方法的过程。企业进行成本控制，并不是追求单纯的成本降低，而是要从追求企业的经济效益及盈利能力，达到成本效益最大化。传统的成本控制只注重控制产品生产阶段的成本，而实际上成本控制的对象应包括产品生产的全过程即从产品的设计、采购、生产、营销服务等整个过程所发生的成本的控制，成本控制提倡预先控制和过程控制。

2.1.2 成本控制的方法

企业进行成本控制的方法多种多样，常有定额成本控制法、标准成本控制法、责任成本控制法、目标成本控制法、作业成本控制法等管理方式及思想。

经过企业多年来的研究和实践表明，目标成本控制方法主要适用于新

产品、新技术的研发，这是因为产品成本的大部分在其研发设计阶段就己经确定。目标成本确定以后，需要对目标成本进行分解。目标成本的分解有两种方法：一种按照产品及其部件进行分解，构成产品的标准成本，另一种是按管理层次进行分解，构成责任成本。责任成本制度、标准成本制度是实现目标成本的两大措施，它们与目标成本控制构成有机的成本控制体系

1．标准成本控制

20世纪20年代标准成本控制产生于美国，通过长期实践已经逐渐趋于成熟，也已经有了其特定的模式，并且直到今天仍是企业实现成本控制的有效方法，能促使管理者不断寻求成本降低。标准成本制度是指围绕标准成本的相关指标而设计的，将成本的前馈控制、反馈控制及核算功能有机结合而形成的一种成本控制系统。标准成本是通过精确的调查、分析与技术测定而制定的，用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。将标准成本与实际成本相比较，可以分析差异产生的原因，进而采取相应的措施，控制费用的支出，逐渐达到标准成本的水平，不断降低产品的实际成本。运用标准成本进行成本控制，可以将标准成本看作为一种目标控制法[13]。

2．责任成本控制

20世纪20年代以来，随着社会经济的迅速发展和科学技术的不断进步，市场竞争日趋激烈，企业的经营规模越来越大，企业的管理越来越困难，为了对企业进行有效的管理和控制，企业管理开始向分权制发展，这要求企业利用会计信息对各单位进行业绩的计量、评价和考核，建立以责任中心为主体的责、权、利相统一的控制系统。传统的责任成本控制，是以责任会计学为基础，通过划分责任中心，把成本计划与责任中心连接起来，通过内部结算、责任转账和责任仲裁等形式进行责任成本的管理，形成责任成本控制体系。责任成本控制的主要作用是通过责权利的统一，使全体员工能积极主动的工作，它体现了人本管理思想，是一种强化人员管理的手段。责任成本以部门或人作为控制对象，而标准成本以产品为控制对象，这是二者的主要区别。

3．目标成本控制

目标成本是指企业在一定时期内为保证目标利润实现，并作为合成中心全体职工奋斗目标而设定的一种预计成本，它是成本预测与目标管理方法相结合的产物。这种方法的步骤主要包括[14]：①制定目标成本。首先进

行市场研究，预测市场需求量及可能的价格，了解竞争者的产品功能和价格，根据企业中长期目标利润计划，确定由市场驱动的目标成本。②改进设计以达到目标成本。产品的目标成本确定后，可与企业目前相关产品成本相比较，确定成本差距，然后分解和传递由成本差距造成的成本压力，逐步明确实现成本降低目标的具体途径，最后运用质量功能分解、价值工程、工程再造等方法来寻求满足需求的产品与工序设计方案。

4．定额成本控制

定额成本控制法是企业常用的成本控制方法，定额成本控制成本的基础是实现编制和核定各种零部件的消耗定额，计算产品的定额成本；在产品生产过程中，依据实际发生的各项费用，将定额费用或脱离定额费用分别计算，在此基础上，以定额费用加减定额费用差异和定额变动差异来计算实际成本[15]。这种成本控制方法以定额成本作为成本控制与分析的依据，企业在事前制定定额成本、事中对定额成本进行控制、事后对定额差异进行计算和分析，对成本的形成过程进行全面的控制，进而将成本计划、成本计算和成本控制结合在一起。

5．作业成本控制

作业成本法起源于美国，在1987年卡普兰《管理会计相关性消失》一书出版后，作业成本法得到推广并逐渐成熟。作业成本法是一种通过对所有作业活动进行追踪动态反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用情况的成本计算和管理方法。

2.1.3 成本控制的基本原则

为了对成本控制的对象进行有效控制，企业一般应遵循以下原则[16]：

1．可控性原则

可控性要求成本控制的主体能够通过一定的方法和途径，事先了解将要发生哪些耗费，对发生的耗费进行计量并对发生的耗费有权加以限制和调整。只有这样才属于可控制的成本。可控成本与不可控成本的划分是相对的，要根据成本控制的主体所处的管理层次、管理权限、控制的范围等确定，不是一成不变的。

2．全面性原则

成本控制的全面性原则指成本控制的全过程、全方位、全员的控制。 全过程的成本控制。成本控制不只限于生产过程中的制造成本控制，而是贯穿于产品成本形成的全过程及产品生产的全寿命周期。在整个寿命

周期中产品的研发设计成本、工艺成本、试制成本、制造成本、采购成本、销售成本、运输成本、储存成本、后勤成本等总成本，以及产品销售后，产品的运行、维护、修理、售后服务等成本，均要进行成本控制，才能杜绝浪费，使成本显著降低。

全方位的成本控制。成本控制不是单纯地强调成本的降低，进行成本控制首先要做的是开发新产品，保证和提高产品质量，以满足人民日益增长的物质、文化生活的需要，绝不能片面地追求成本的降低而忽视产品的质量。成本控制必须贯彻全面性原则，即要兼顾国家利益，又要照顾集体和个人利益；既要考虑眼前成本的降低，更要考虑企业的长远利益。因此，在成本控制中，不能只考虑成本的降低。

全员的成本控制。成本是一项综合性指标，它反映的是企业各个部门和所有员工的工作绩效。企业要想降低成本，提高经济效益，必须充分调动企业员工对成本控制的积极性，提高员工参与成本控制的意识。

3．例外管理的原则

例外管理原则就是对于发生在控制标准以内的可控制成本，成本控制的主体可以不必逐项过问，而要集中精力控制可控成本中那些不正常、不符合常规的“例外”差异。日常成本控制的关键是通过对各种责任成本的实际数与预算数的差异进行分析、研究，从中发现问题，总结经验。但在实际工作中，成本的差异很多，不可能全部兼顾，因此管理人员必须集中精力，解决那些“例外”差异，查明差异产生的原因，从而采取有效措施加以解决。

4．责权利相结合的原则

企业成本控制的主体在对可控成本进行控制，并对控制结果负责之外，还应该对所属各级成本控制主体的成本控制结果进行考核及激励，企业及各级成本控制主体的权责利即管理权限、应承担的经济责任、以及物质利益三者应正确地结合起来，实现权责利的统一，只有这样才能使企业的成本控制工作坚持下去。

5．因地制宜的原则

各个企业的状况都不相同，因此企业的成本控制必须适合本企业特点、部门和岗位设置、成本项目等实际情况，不可盲目照搬别人的做法。适合企业的特点,是指不同规模、不同行业、不同发展阶段的企业的成本控制方法应有不同。适合部门和岗位的设置，是指对不同职能部门以及不同的岗位，由于其职责及活动引发的成本不同，成本控制方法应有区别。适

合成本项目的特点，是指不同成本有不同的性质及目的，成本控制方法应有差别[17]。

2.2 目标成本管理

2.2.1 目标成本管理的概念及背景

目标成本管理来源于目标管理，目标管理在成本控制中的运用叫做目标成本管理。目标成本管理是根据企业的经营目标，在成本预测、成本决策、测定目标成本的基础上，进行目标成本的分解、落实、分析控制、考核、评价的一系列成本管理工作。它以管理为核心，核算为手段，效益为目的，对成本进行事前测定、日常控制和事后考核，使成本由少数人核算到多数人管理，成本管理由核算型变为核算管理型。并将产品成本由传统的事后算账发展到事前控制，为各部门控制成本提出了明确的目标，从而形成一个全企业、全过程、全员的多层次、多方位的成本体系，以达到少投入多产出获得最佳经济效益的目的。目标成本管理是根据事先确定的目标成本进行企业成本管理的一种有效方法，也是企业自标管理的重要组成部分。目标成本管理对提高企业成本管理水平、降低成本费用、提高资本增值效益，增加竞争能力都具有十分重要的作用。其整个的管理过程，是围绕目标的设置、分解、实施、分析和考核进行的，即通过合理设置成本目标及其目标分解，把企业的各部门各环节，直至全体员工，连成一个有共同努力方向的指挥保障体系，以充分发挥各方面的主动性和积极性，全力以赴的去完成企业的目标总成本[18]。目标成本管理最早应用在企业的新产品开发和老产品的改造设计上，取得了显著效果。但是现在己经扩展到企业产品生产的整个生命周期。

目标成本管理最早产生于美国,但真正得到发展是在日本。日本丰田公司将目标成本管理方法与本国国情及企业自身情况相结合，形成了以丰田生产方式为代表的成本企划。目标成本管理在日本首先发展起来是有外部条件的推动，同时也和企业的自身发展有关。在上世纪80年代，目标成本管理传入我国，目标成本管理的内涵与外延在机械工业中得到了发展，实现了全过程的目标成本管理。到了90年代,形成了以邯钢模式为代表的具有中国特色的目标成本管理。近年来，目标成本管理模式越来越受到企业的重视,这是因为目标成本管理是企业在进入生产阶段前就开始对成本与利润进行管理的，强调对生产的事前控制。目标成本管理模式在日本能取

得巨大的成功是由多个因素共同作用的结果。因此我们要从根本上了解目标成本管理模式，这样才一能更好的结合我们的实际情况，使目标成本管理能更好的促进我国企业的发展。

2.2.2 目标成本管理的内容

目标成本管理的内容主要有：成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析、成本检查、成本考核、成本激励等[19]。

1．成本预测

成本预测是对达到预期目标的各种成本方案，根据有关的资料运用一定的科学方法，对将来不同情况下的成本水平以及成本可能的发展变化趋势进行管理，以便为成本决策、成本计划和成本控制提供及时有效的信息，避免主观性、盲目性和片面性。

2．成本决策

成本决策是在成本预测的基础上，结合其他有关资料，运用定量和定性的分析方法，选择最优的成本效益方案。

3．成本计划

成本计划是在成本预测与决策的基础上，根据计划期的生产任务，降低成本的要求及有关资料，通过一定程序运用一定方法，以货币形式规定计划期内产品的生产耗费和各种产品成本水平，并用书面文件的形式规定下来，以此作为目标成本执行和考核检查的依据。

4．成本控制

成本控制是根据预定的成本目标，对成本发生和形成过程以及影响成本的各种因素和条件施加主动的影响，以实现最优成本和保证合理的成本补偿的一种行为。从企业的生产经营过程来看，成本控制包括产品生产的事前控制、事中控制和事后控制。

5．成本核算

成本核算是根据产品成本计划对象，采用相应的成本计一算方法，按规定的成本项目，通过一系列的生产费用汇集与分配，按照现代管理会计对成本性态的划分，正确划分各种费用界限，从而计算出各种产品的实际总成本。

6．成本分析

成本分析是在成本核算及其他有关资料的基础上，运用一定方法揭示产品成本的变动，进一步查明影响产品成本变动的因素，并提出对策建议

从而进一步降低产品成本。

7．成本检查

成本检查是成本监督的一种形式，它通过对企业成本管理各项工作进行检查，揭示出存在的问题并明确责任，保证成本制度的贯彻执行，改进企业的成本管理。

8．成本考核

成本考核是定期对成本计划及其有关指标的实际完成情况进行总结和评价,目的在于监督和促使企业加强成本管理，履行成本管理责任，提高目标成本管理水平。成本考核的形式可以是国家对企业进行考核，但更多的是企业内部对部门、车间、班组、个人进行的考核。

目标成本管理的各项内容互相配合、互相依存，从而形成了一个有机整体。其中，成本核算与成本控制是相辅相成的。目标成本管理是企业对产品生产全生命周期的成本进行的事前控制、事中控制和事后控制所形成的一个成本管理体系。

图2.1目标成本管理循环过程图

目标成本管理循环的过程(见图2.1)首先是通过市场调查分析，获取信息了解情况，对过程发生、发展变化进行预测，通过分析做出决策，确定成本目标，制订成本控制计划，并组织实施；其次是在实施过程中，根据成本预测和成本计划的结果，对成本进行日常控制，保证成本计划的完

成，并通过成本核算为成本差异分析及成本的业绩考核提供依据；最后成本分析、成本考核反馈到成本预测和成本计划设计阶段,为下一周期进行的成本预测、决策、计划提供参考。

2.2.3 目标成本管理的特点

1．价格引导成本

在目标成本管理模式中，目标成本是由产品的价格减去目标利润来确定的。其中产品的价格是由市场的竞争情况决定的，是市场上顾客能接受的价格，目标利润是由企业所处行业的财务状况所决定的。

2．注重消费者

目标成本管理体系由市场驱动。因此，消费者的需求在整个新产品的制造过程中始终发挥着重要作用。消费者对于产品的质量、价格以及时间的要求会影响企业对成本的分析结果，所以这些要求要体现在产品和流程设计中。因此如果企业能够了解消费者的喜好及其可以接受的市场价格是至关重要的，公司可以借此了解当前的市场竞争状况进而对产品做出调整。目标成本的确定不以牺牲消费者的喜好或者降低产品的质量!可靠性等来实现，而是注重消费者对产品开发的推动。

3．关注产品流程设计

在产品的生产进程中进行合理设计是缩减成本的有效手段，在设计阶段投入更多的时间，就可以减少在产品生产过程中出现问题的可能性，不仅不会造成时间及资金的浪费，还可以缩短产品投放市场的时间。传统的成本控制将重点放在产品的生产效率上，而目标成本管理模式的关注重点是产品的研发设计，这是因为在产品的生命周期内有近70%-80%的费用是在设计阶段已经确定[20]。目标成本是产品生产之前进行的成本管理，目标成本管理鼓励公司的所有职能部门参与，关注产品的设计流程。

4．部门间协作

目标成本管理体系是由研发设计部门、原材料采购部门、生产部门、财务部门等部门的成员组成一个团队，这个团队要共同负责实现企业的目标，而不是各司其职。生产小组的成员还应该包括一些企业之外的人员，如供应商、消费者、批发商、经销商等。这个团队负责产品从研发设计概念到投放市场的整个过程。部门间的合作可以在产品开发过程中及早发现和确定问题，从而缩短产品投放市场的时间，提高产品质量。

5．生命周期成本降低

目标成本管理模式关注产品整个产品周期的全部成本，包括研发设计成本、采购成本、使用成本、售后服务成本等。其目的就是为了消费者在拥有产品的整个过程中的成本最小化。从生产商的角度来看，产品的生命周期成本是指从产品的研发到报废这一过程中消费者所支付的费用。从消费者的角度看，产品的生命周期成本就是拥有产品过程中的成本最小化。

6．价值链参与

目标成本管理是一个全过程的管理，需要价值链上全体成员的参与，价值链中的成员包括供应商、批发商、零售商以及服务提供商，他们都是目标成本管理模式的重要组成部分，价值链参与的目的是将整个价值链的成本降到最低。目标成本管理体系是从长远发展的角度上，使价值链上的每一个成员互相合作、互惠互利。

第3章 我国制造企业成本控制问题及成因分析

3.1 我国制造企业的发展现状

3.1.1 制造企业的重要地位

制造业是经济发展和社会进步的物质基础，是一个国家综合国力的重要体现，一个国家制造能力的高低决定了它的发展程度及其在国际分工体系中的地位，因此，我们可以说制造业在国家经济的发展中具有重要的地位。制造业决定一个国家或地区的国际竞争力，对国民经济的发展有推动作用，还可以缓解就业压力。国家或地区的竞争归根到底是经济实力的竞争，而衡量一个国家或地区经济实力的一个重要标志就是发达的制造业和先进的制造技术。纵观发达国家的发展史，从“工业革命”到“信息革命”，发达国家无不拥有强大的制造业和先进的制造技术，制造业给这些国家和地区带来了强大的国力，使他们相继成为世界强国。例如，工业革命以后，人口与资源并不丰富的英国凭借其先进的制造技术和强大的制造能力，一跃成为世界头号强国；19世纪后期，美国的制造业竞争力大幅上升，远远超过英国和其他发达国，从而代替英国成为世界上头号强国；20世纪70年代日本的制造业飞速发展，在某些领域甚至超过了美国，一跃成为仅次于美国的世界第二大强国。由此可见，制造业决定了一个国家或地区的国际竞争能力，一个国家制造业的发展决定了经济的发展[21]。

3.1.2 我国制造企业发展现状及问题分析

改革开放以来，中国制造业的发展速度是有目共睹的，制造业的全球份额有不断增加的趋势。有多种中国产品的产量己经位居全球首位，中国制造业的总值早己经名列全球第四，但中国制造业的总体规模仍较小，只相当于美国的1/5、日本的1/4，人均劳动生产率只有美国的l/25、日本的1/26、德国的1/20。2005年我国进出口贸易总额连续第四年高速增长，已达14221亿美元，在全球贸易中排名第三位[22]。

近年来，我国制造业的总产值也一直呈高速增长态势。从总产值上看，2000年中国制造业总产值己经达到了3.5万亿人民币，继美国、日本、德国之后成为全球第四大制造业大国，到2003年，中国制造业的总

产值己经位居世界第三，是美国的1/4，日本的1/2，比德国稍高。改革开放近30年以来，我国GDP年均增长率为9.96%,而同期制造业的年均增长率达12.85%，制造业在GDP中所占的比重在40%以上，制造业成为中国经济增长的“发动机”。而相对而言，同一时期的美国制造业平均增长率为3.8%，世界制造业的平均增长率为2.9%。由此可见，中国制造业正在世界范围内崛起[23]。

随着经济全球化进程的加快，国际分工格局也逐渐发生了变化，发达国家主要专攻知识密集型的高新技术产业和服务业，而把劳动和资源密集型的产业转移到发展中国家。由于中国具有丰富的劳动力和资源优势，因此，在中国加入WTO后，跨国公司纷纷在我国建立工厂，国外产品大量涌入中国。目前，中国已经成为世界上吸引外商投资最多的国家，这些国家在中国的投资主要集中在汽车、电子、钢铁和石化等制造业，这些跨国集团纷纷将其生产环节、研发环节转移到中国。这一方面说明我国具有资源优势，但也说明我国制造业面临的国际竞争力越来越大。

总而言之，我国制造业面临着机遇与挑战。但从根本上说，制约企业发展的主要问题是成本问题。因为真正影响企业发展的是利润，而利润又取决于成本。如果企业能够做到成本领先，那么这个企业一定可以在激烈的竞争中立于有利地位。因此，目前我国制造业发展中最亚待解决的就是落后的成本管理问题。落后的成本管理模式己经严重制约了我国制造业的发展。因此，必须改变制造业的现行管理模式，只有这样我国才能成为真正的制造业强国。如何通过技术进步、管理制度及成本控制的创新改革，进一步作好成本控制，发挥成本优势，进而实现我国制造业的发展，是我国制造业面临的一个迫切问题

3.2 我国制造企业成本控制存在的问题

成本控制问题一直是企业发展中面对的一个关键问题，只有控制好成本，才能获得理想的利润，从而在激烈的市场竞争中占据有利地位。而对于以生产产品为主的制造业来说，其生产产品必然会涉及到研发设计、材料采购、生产、营销服务等，各个阶段都会有成本问题，因而其成本控制就至关重要。传统成本控制着重于企业内部的产品生产制造过程的成本控制，相应的忽视了产品研发设计、采购、营销服务等过程的成本控制，没有涉及企业成本发生的全过程，即仅以产品生产成本本身控制为主，较少从整个企业系统的角度探讨引发成本形成的动因及降低成本的途径[24]。近

年来，我国成本控制的思想不断得到发展，那种立足于产品生产环节的“生产性导向”的成本控制已经不能适应当今制造业面临的高风险的经营环境、高度自动化的制造环境，因此新的成本控制要从生产的全过程来分析企业成本控制中存在的问题及问题产生的成因，并针对这些成因，进行成本控制体系的构建，寻找出适合自身发展的成本控制模式。下面我们就从产品生产的全过程进行成本控制问题及成因分析。

3.2.1 研发设计成本控制存在的问题

产品研发设计阶段成本控制最大的问题就是企业对研发设计成本的认识不足，企业在很长一段时间内没有认识到研发设计成本控制一的重要性。然而，从企业多年的实践总结，产品研发设计阶段是决定产品总成本的起始阶段，产品的特性在这个阶段己经形成，产品的生产阶段只是成本的发生阶段。所以，以研发过程的成本控制作为整个项目成本控制的起点，才一是产品控制成本的关键。

研发设计阶段成本控制的重要性在于，产品的生产阶段只是成本的发生阶段，而产品研发设计阶段才是成本的决定阶段。随着研发设计阶段成本控制重要性的显现，越来越多的企业开始注重研发成本的控制，但很多企业在研发成本控制中还存在认识上的误区，主要表现在[25]：首先，过于关注产品性能而忽视了产品的经济性。设计师设计产品时往往只考虑产品的性能，而忽略产品在生产过程中的成本，没有充分考虑到产品在市场上的性价比和受欢迎的程度。实践表明，在市场上功能最齐全、性能最好的产品并不一定就是最受欢迎的产品，这是因为投放市场的产品会受到价格及顾客认知水平等因素的制约。这主要是因为企业研发设计部门与市场脱节，设计人员只从自己的角度考虑，而没有考虑到市场上顾客的需求。其次，过分关注表面成本而忽略隐含(沉没)成本。在产品设计上，零配件材料的选用以及数量的多少，对于产品的成本也是至关重要的。再次，过于关注控制产品的后期生产成本，忽视产品开发费用。新产品的研发需要大量的信息和投入大量的机械设备，而设计人员一般不会考虑这些费用支出，如果不考虑设备的多种用途，过分的追求单一的精确性，一些不是很必需的资料和设备也被列入了采购单中，在一项研发结束后就失去用途，这不仅加大了研发费用的支出，而且造成极大的浪费，侵蚀了企业利润。最后，急于新品开发而忽略了原产品替代功能的再设计。由于设计的不合理常常会造成成本的增加，在没有目标成本引导的产品设计中，工程师们

往往忽略了生产过程的成本，而这往往可以通过对产品的再设计来达到进一步削减成本的目的。但是很多时候，研发部门开发完一款新品后，往往急于将精力投放到其他新品上，以便迅速推出其他新产品[26]。由于以上种种误区，导致企业在产品的研发设计过程的成本控制出现问题。

3.2.2 采购成本控制存在的问题

在全球经济一体化的环境下，我国制造业面临着越来越激烈的市场竞争，成本控制成为企业取得竞争优势的关键因素，而原材料的采购成本是成本控制中很重要的组成部分。对于制造业来说，企业平均的采购成本几乎占到企业总成本的一半以上，可见，控制采购成本对制造业的发展有着重要的影响[27]。由于我国制造业比较落后、对采购成本管理的研究较晚，采购成本控制有很长一段时间得不到重视，因此采购成本控制存在很大问题。

采购成本是指发生于采购过程及采购结束后因采购而引起的(主要是采购造成的不良质量成本)所有相关成本。可以概括为订购成本、采购管理成本与储存成本等，构成图如下。

图3.1采购成本构成图

采购成本控制中存在的问题：

1．采购成本观念比较落后。很多企业把控制采购成本等同于降低采购价格，忽视了采购的材料的质量、库存成本、运输成本等。这种成本控制观念落后，已不能适应现在的经济环境。企业要改变这种落后的成本控制观念，加强对采购成本的认识。

2．认为采购成本管理只是采购部门的责任。企业有各个职能部门，

包括采购、生产、销售、财务等等，这些专业化的分工使得人们认为采购成本管理工作只是采购部门的责任，而与其他部门无关。由于企业的成本是生产经营全过程中的物化劳动和活劳动的耗费，因而成本的形成是企业内部各部门、各环节的各项要素与各项活动共同作用的结果，成本控制的主体应该包括对企业的成本负有责任的所有相关者，成本管理与控制不单是企业内部专业成本管理机构的工作，供应链上的每一企业、部门和员工都是成本控制的参与者和实施者，都要对成本负责。

3．忽视与供应商的合作。企业过分重视采购价格，利用各种方法手段极力压低供应商的价格，削减其利润，从而造成与供应商的竞争，没有从长远发展的角度与供应商建立战略合作伙伴关系。这很可能使得采购物资的后期使用成本增加，库存增加，管理成本上升。企业应建立与供应商良好的关系，力争实现制造商的零库存，降低企业的管理成本。另外，可以尝试供应商参与企业的产品设计，因为供应商能够根据自己的产品制造能力，向采购商提供低成本高性能的产品设计方案，为生产提供高质量高效率的材料供应。

4．忽视采购绩效考核。许多企业仍然把采购人员看成“行政人员”，对他们的工作绩效还是以“工作品质”、“工作能力”、“工作量”等一般性的项目来考核，使采购人员的专业功能与成果未受到应有的尊重与公平的评价。这样还会造成对采购人员的约束力减少，采购效率低下，采购风险增加。企业应当建立一套客观、公正的采购绩效考核指标体系，同时制定出合理的、适度的标准对采购绩效进行评价考核。

5．缺乏科学系统的供应商评价机制与激励机制。虽然企业都在进行着供应商的考核工作，但是一般都是对供应商的提供货物的质量进行定期检查，而没有一整套的规范和程式。随着采购管理在企业中的地位越来越重要，供应商的管理水平也在不断提升，企业迫切需要建立一套科学系统的供应商评价机制。在评价的基础上对供应商进行相应的激励，提高供应商合作的积极性，维护与供应商良好的关系。

3.2.3 生产制造成本控制存在的问题

由于传统成本控制观念主要关注的就是生产制造这一阶段的成本控制，所以这一阶段的成本控制问题较少，但依然存在问题。现在，企业通常将产品生产制造成本划分为料、工、费三部分。对于制造业的产品成本来说，原材料消耗所占比重较大，材料耗用的浪费或节约直接影响到产品

成本的高低、盈利的多少。但企业经常会出现生产过程中原材料的浪费现象，主要是缺乏对原材料的消耗量的控制。企业常常对原材料的利用不合理，从而造成不必要的浪费，如对于剩余的边角料直接丢弃，而没有考虑其他方面的用途，没有充分利用。而企业的生产效率的高低也是影响产品成本的一个重要部分。如果生产同样的一个产品需要的工时较高，那么单位时间生产的产品就少，从而造成成本的增加。企业员工工作不积极、能效率低下，松散懈怠，从而造成单位产品成本增加，这是计时工资造成的弊端，同时也是缺乏对员工的管理和效率的考核造成的。产品生产过程中还会发生各种费用。这些费用的高低也会影响成本的高低，但这些费用又是不可避免的。因此，企业在这部分主要进行的成本控制是如何对成本进行降低，尽量减少原材料的消耗浪费、提高工作效率及尽量减少费用的发生。

图3.2 生产成本构成图

3.2.4 营销服务成本控制存在的问题

当今以顾客为中心的经营理念己经逐渐被人们接受，营销服务在企业中发挥了越来越重要的作用，因此在探讨过产品研发设计、采购和生产阶段的成本控制后，有必要对营销服务阶段的成本控制问题进行分析，这样设计出的成本控制体系才是完整的。

服务成本是企业总成本的组成部分，是企业人财物的支出。但企业往往忽略了服务的重要性，相应的忽略了服务成本的管理与控制。传统的成本控制没有考虑对产品售后服务成本的控制，认为产品的销售就是终点。而在当今社会激烈的竞争下，产品的售后服务变的越来越重要，良好的售后服务有利于企业形象的树立，能促进企业产品的销售，从而增加企业的利润。因此，企业在进行成本控制时也应该关注这部分成本。企业要从顾客的角度出发,重视顾客，加强售后服务等并对这部分成本进行控制。

3.3 我国制造企业成本控制问题成因分析

制造业在研发设计、采购、生产、营销服务等各个阶段都要发生成本，对各阶段都要进行成本控制，才能尽可能的减少企业的成本，增加企业利润。有成本的发生就要进行成本控制，即企业在产品生命周期的各个阶段都有成本控制问题，这些阶段的问题都有其产生的原因，但可以归结为几个方面，下面就从宏观的角度进行成因分析。

3.3.1 成本控制观念和管理体系落后

传统成本控制观念片面强调降低成本、节省费用开支，是以“成本节省”为导向的成本控制。这种观念忽视对成本的预测决策，重视事后控制。而企业的事前成本管理薄弱，成本预测、成本决策缺乏规范性、制度性；成木计划缺乏科学性、严肃性，因此会造成事中及事后成本管理的盲目性。企业很少开展市场调查和生产经营活动分析，没有考虑到产品生产前的研发设计成本及采购成本的控制，也没有考虑到产品生产后的销售及售后服务成本控制，很难形成有效的过程管理。成本管理缺乏市场观念，不考虑市场对产品的需求，只从企业自身出发，只想通过提高产量来降低成本，但这样单纯依靠提高产量的行为只能提高短期利润。当今制造行业面临的经济环境发生了巨大的变化：一方面是自动化技术、计算机技术、材料技术等现代化技术迅猛发展；另一方面是随着经济的发展，市场需求日益多样化，顾客已经不能满足统一化的产品，而是需要适合自己的有特色的产品，因而企业面临的市场竞争日益激烈，需要不断的更新观念适应市场需求。我国传统的成本管理过多地局限于生产领域，以降低直接材料、直接人工费和制造费用作为成本管理的主要手段，忽视对产品开发、材料采购及营销服务等过程发生的成本的控制，这也就无法适应现代成本管理的需要。企业如果再单纯地以降低产品生产成本作为企业成本管理的全部内容，将会使企业无法立足于市场。

3.3.2 成本控制目标片面

传统成本控制的目标是最大限度地减少生产过程中的资源消耗和占用，这样才能避免成本的发生，进而实现企业利润的最大化。但这种“利润最大化”的目标过于片面，这是因为现代激烈的市场竞争环境要求企业要重视顾客价值，市场需求和顾客需求的变化使企业的经营环境发生了改

变。因此，企业不能忽略顾客价值的变化，不能以追求高产量来换得成本的降低，这是只重视短期效益的行为。这样的不切合实际的成本信息会使管理者的决策出现重大失误，从而对成本控制产生不利影响。在面对激烈的市场竞争中，企业要进行创新，只有找到真正的突破口，即从满足顾客价值的角度进行产品的开发设计、生产和经营等，这样才能在竞争中占据优势。

3.3.3 成本控制领域狭窄

从成本控制的空间领域上分析，产品成本控制将控制的重点放在产品生产的各个环节，对各个环节和各职能部门制定工作目标,然后下达到各责任中心并实施指标考评，这样的成本控制只是局限于企业的生产部门，而没有把企业中的其它部门以及与企业相关的供应商、销售商等纳入控制范围之内。而现代的经济环境要求企业成本控制工作不能仅局限于企业的生产部门，而是要注重整个价值链参与者的成本控制。

从成本控制的时间领域上分析,传统的成本控制一般从材料采购开始，到产品销售之前结束。而没有考虑材料采购之前的研发设计成本与产品销售之后的服务成本控制等，即仅仅局限于产品生产过程的控制。生产过程的成本控制固然重要，但产品研发设计阶段及售后服务阶段的成本控制好坏，在很大程度上决定了成本水平的高低。因此，传统的单纯地从生产的角度进行的成本控制，会丧失对成本的全过程控制，不能为企业的经营决策提供完整有用的成本信息。

3.3.4 成本控制责任不明

按照成本管理的全面性原则，成本是企业各项活动共同影响的结果，要管理好成本，就必须对企业的各项生产经营活动实施控制，因此成本控制应该融入到企业各层面、各环节的生产经营活动中，同时还要明确各部门管理者在产品成本控制中的管理责任。成本控制不是某一部门的成本控制，而需要所有相关部门通力合作，同时要将责任下达到具体部门具体人员，明确成本控制责任。而传统成本控制未进行具体控制目标的划分，责任不明确，出现推卸责任现象，或者成本控制没有具体到每个人员，这样也不利于企业的成本控制工作。

3.3.5 缺乏健全的约束激励考核机制

企业生产的全过程都会涉及到人员问题,而人员的素质就成为企业成本管理中非常重要的一环。以采购阶段为例可能有以下情况，采购人员能力不足，不能从众多的供应商产品中为企业选择质优价廉的材料；采购人员为谋取私利，与供应商勾结，虚报材料价格等等，都是因为人员素质问题造成的。而且企业对人员的考核约束欠缺有效的控制，没有对建立完善的约束考核机制予以重视，企业没有建立一套客观、公正的绩效考核指标体系，同时制定出合理的、适度的标准对绩效进行评价考核从而造成浪费。企业对人员的激励不足，对于完成的好的和完成情况一般的人员待遇相同，那么长此以往，员工就缺乏努力工作的动力，也会造成效率低下和浪费现象。

3.4 我国制造企业成本控制的意义

在社会主义市场经济发展及企业制度逐步建立、完善的过程中，如何对企业成本管理进行有效的改革一直是企业面临的一个迫切需要解决的问题。市场经济在为制造业的发展提供广阔发展空间的同时也在一定程度上迫使制造业面临着更加激烈的市场竞争。企业想要在激烈的市场竞争中生存和发展，就必须尝试各种控制方法并选择适合自身情况的方法来改进成本管理，使企业的成本低于竞争对手的成本水平，只有这样企业才能在竞争中立于不败之地。因此，企业成本控制的选择就至关重要。

几成本企划是日本丰田公司结合企业自身特色所形成的典型的成本控制模式。而邯钢模式则是邯钢学习丰田成本企划，结合邯钢的经营状况所形成的具有邯钢特色的成本控制管理。国内还有一些其他的企业也成功的运用了目标成本管理方法进行成本控制，并取得了成功，但总的来说，我国制造业的成本控制还有不足之处，难以使企业在市场竞争中占据优势，尤其是面对国外发达国家不断涌入的制造业，我国面临的竞争将更加激烈。因此，必须对我国制造业的成本控制加以改进和完善。想要改进我国制造业的成本控制，首先要考虑的问题就是创新，现阶段我国在成本管理观念、成本管理制度、成本控制方法等方面都需要进行创新。改进我国企业成本管理的关键就是要加强成本控制，只有把现代的成本控制和管理手段有效地运用于实践当中，不断依据周围环境进行调整，逐步对现有的成本管理体系实施改革，才能促进我国经济发展水平和制造业的竞争力的提

高。

由此可见，企业成本控制至关重要，对成本控制的研究具有重要意义。所以企业应积极学习先进的成本控制方法，结合企业特色和经营状况，寻求适合自身的成本管理成本控制，真正实现我国制造业在世界的地位，成为制造强国。

第4章 目标成本在制造企业成本控制中的应用

4.1 目标成本的制定过程

目标成本管理过程对于企业来说就是一个制定策略的过程，目标成本和企业的市场竞争策略以及产品的开发周期紧密相连。如果没有目标成本管理体系，在当今这个激烈的市场环境下，要想获得企业预期的利润是一件很困难的事。

企业要开发生产一种新产品，需要分四个阶段进行分析。首先要分析产品策略并进行利润的计划。产品的开发周期是以企业产品策略计划为起点的，产品策略计划明确企业要生产什么样的产品及企业计划达到的市场份额和利润。其次要进行产品的概念设计和可行性分析。在这个阶段，企业综合考虑消费者的意见和市场竞争现状来进行产品概念设计。通过预先进行的产品生命周期成本估算等手段来分析产品的可行性。第三要进行产品设计和开发。一旦确定了产品概念构思并确定其可行性，那么企业就要将构思付诸实现，进入产品开发阶段。最后分析产品的生产和销售。产品的生产阶段是成本发生的阶段，在产品销售过程中还要考虑产品的售后服务等，同时对市场进行分析并接受消费者反馈意见，为下一个周期改进产品设计提供意见和信息。

我们把目标成本管理在产品开发周期内的实施过程分为两个阶段：确立阶段和控制阶段。确立阶段发生在产品开发周期内的产品计划、概念设计和开发阶段。控制阶段发生在目标成本的设计开发和生产阶段。

4.1.1 目标成本的确立

目标成本确立阶段要进行的工作有市场调研、竞争因素分析及产品定位、消费者的需求、确定市场价格、设定目标利润、建立目标成本等。

首先，要进行市场调研。企业通过市场调研可以了解消费者对产品的需求以及想法，进而便于掌握市场偏好。其次，要进行竞争因素分析及产品定位。通过竞争因素分析可以了解对手的情况，及时做出生产调整，对产品进行准确的市场定位，以增强产品的市场竞争力。接着，要考虑消费者的需求。企业在引进新的产品概念时最好要了解消费者的需求，接受消费者的反馈意见，进而不断改进产品直到消费者满意为止。还要制定具有

竞争力的市场价格。这一阶段是制定目标成本的关键环节。产品的价格是市场决定的，不是企业所能控制，但通过目标成本管理过程可以确定一个消费者可以接受的价格。接下来要设定目标利润。目标利润是市场计划和产品计划相结合的产物，是通过考虑企业的产品组合并从这一组合中确定一个所要求的利润。目标利润通常用销售收益率表示。最后就是建立目标成本。目标成本就是由顾客可以接受的市场价格扣除目标利润和税金得来的。在市场经济环境下，企业的生产经营活动要以市场为导向，企业为了提高竞争力，就必须将成本建立在市场的基础上。因此，企业应该以竞争性的市场价格为基础，根据企业的目标利润建立目标成本。目标成本是反映一个企业成本管理的综合指标。

4.1.2 目标成本的控制

目标成本控制阶段包括目标成本分解、初步估算产品成本、分析产品成本与目标成本的差异、产品设计、成本(和价值)分析和成本评估等工作。

1．目标成本分解。就是将目标成本细分到各个子系统。它以确定的目标成本为基础，按照一定的要求，采用一定的形式和方法进行科学的划分，形成一个相互联系、相互制约的目标成本体系。目标成本按责任归属和可控性原则进行分解。在对目标成本进行分解时，要考虑协调平衡的原则，不能分解的过细，也不能分解不到位。总之，分解时要考虑到目标成本的落实、控制和分析、考核等环节的需要，以便于其他环节的顺利实现。

2．初步估算产品成本并和目标成本进行比较分析。初步估算产品成本是要将市场调研、产品研发、采购、生产、销售、售后服务以及报废处理等成本全都要考虑到，即要考虑整个价值链的成本。同时将制定的目标成本和初步估算的成本进行对比，为产品设计阶段成本改善提供依据。

3．产品设计。许多公司在目标成本计算中重点考虑生产成本，这种做法没有从整个价值链考虑，是片面的成本改善。而产品的设计阶段是从整个价值链的角度考虑成本，从产品市场调研到报废都在考虑最终目标成本的实现。产品设计阶段是改善成本的重要阶段也是实现目标成本的关键所在。

4．成本评估。对成本的评估是实施目标成本管理模式的一项重要活动，对成本的评估发生于产品设计周期的各个阶段。我们常常采用统计回

归、学习曲线以及参量评估等方法对成本进行评估。成本评估是各个阶段的最后环节，是企业经济活动分析和经济效果分析的重要项目，也是促进企业宏观目标成本管理的必要手段。目标成本分析主要是将实际成木与目标成木进行比较，既要分析产品目标成本与实际成本的差异，更要找出产生这些差异的原因并提出改进建议。总之目标成本控制的各项内容互相配合。互相依存，从而使目标成本管理形成了一个有机整体。所以说目标成本管理是企业对成本进行的事前控制、事中控制和事后控制的成本管理体系。

图4.1 目标成本制定流程图

4.2 研发设计阶段目标成本控制

研究表明，产品的成本在研发设计阶段就已经基本定型，产品后期的生产制造阶段只能通过降低生产过程中的损耗和提高生产效率来降低产品成本。因此，为了保证设计的产品能够获得目标利润，企业就要加强研发阶段的成本控制，而在产品设计研发阶段引进目标成本的概念是成本控制的基础。研发设计是产品成本决策的重要阶段，也是目标成本管理的重要阶段，也就是说研发设计阶段的目标成本管理是最重要的，对于整个价值链上所发生的成本都应该在研发设计一阶段考虑进去，所以企业要对研发

设计阶段的成本控制予以高度重视。

产品设计阶段的成本控制的主要任务就是在估算的产品成本高于目标成本时，设计部门的设计人员通过图纸上的成本降低活动实现成本控制。产品设计中的许多方面会对成本产生不利影响，为了避免设计过程中的问题造成成本的增加，必须在设计过程中进行成本控制，而研发设计阶段成本控制的最有效手段就是价值工程分析法。价值工程又称价值分析，它能在降低产品成本的同时，仍保持或提高产品功能要求。价值工程中的价值是一种评价标准，它以产品的效用和为获得这种效用而投入资源的比例来评价价值的大小。价值工程的核心是功能成本分析，即对产品的每一个主要功能效用和成本进行比较。这种分析的目的在于确定效用和成本之间的平衡。当所有功能的成本低于目标成本时，即达到了每种功能的总效用值。因此，价值工程并不是单纯的强调产品功能，也不是盲目的追求降低产品成本，而是力图实现它们两者的有机结合，以提高企业的经济效益。

目标成本确定后，为了保证目标成本的实现，还要将目标成本分解为若干具体的指标，并落实到各个责任单位和个人，让每一个责任单位和个人都有一个明确的目标成本，并以此作为各部门设计成本与分析设计工作经济效果的依据。各责任单位在制定能够实现这些具体指标的方案后，还要进行试算平衡，从而保证目标成本的实现。同时，企业还要认真编制成本开支预算。成本开支预算是成本控制的有效手段，也是企业成本控制系统的重要组成部分，它能具体系统地反映企业为达到经营目标所应开支的成本情况。为了做好成本预算工作，企业应该成立预算委员会，由企业领导、财务部等相关部门的负责人组成。编制成本开支预算时，应先根据目标利润、生产发展及消耗水平，测定目标成本，然后根据确定的成本预测对象，收集整理成本数据和历史材料，分析可能影响成本水平的社会因素，提出降低成本的方案。

4.3 采购阶段目标成本控制

企业经过对市场的调查同时参考供应商提出的价格，并结合企业对产品的利润预期，制定原材料采购的目标价格。同时在采购谈判时，供应商也不可能无限制的降低价格，这就需要采购方企业对一定采购数量的原材料制定采购成本目标，即企业在采购中为了实现目标利润而必须达到的采购成本目标值。根据采购计划确定采购成本目标，对于不同的采购商品将目标成本按指标逐级分解，确定各采购成本的目标成本。目标成本的制定

不是随意的，企业必须根据预算价格!历史采购数据和市场分析状况，确定采购的标准成本，即目标成本。通过员工在采购过程中的努力，使实际采购成本小于或等于目标采购成本。企业首先计算开发、生产新产品所需的整体目标成本，并将整体成本分摊到各个产品零件上，形成各零件的目标成本，最后由采购执行部门将实际采购商品或原材料的成本与目标成本进行比较，寻求降低实际采购成本的方法。

采购阶段的成本控制就是按照既定的成本目标控制采购成本，对采购成本形成过程的一切消耗进行严格的计算、调节和监督，及时发现与预定的目标成本之间的差异，并采取有效措施纠正不利差异、发展有利差异，使实际采购成本被限制在预定目标范围之内，成为企业成本不断降低的一项管理活动。

对采购成本目标进行控制的步骤：

一是制订采购成本控制标准，并据此制订各项节约措施，因为制订采购成本控制标准是采购成本控制的起点。

二是执行采购成本控制标准。根据成本指标，审核费用开支和资源的消耗，监督成本的形成过程。

三是确定采购成本差异，分析采购成本差异的程序和性质，确定差异形成原因和责任。

四是改善采购成本差异。挖掘潜力，提出降低采购成木措施或修订采购成本标准的建议。最后是考核奖惩。考核采购成本措施执行结果，实行奖励或惩罚。

企业在进行采购成本控制时，重点是建立健全材料采购内部会计控制制度；建立供应商档案和准入制度；建立价格档案和价格评价体系；编制采购预算；以竞争性谈判、公开招标的方式来选择供应商；向生产厂家直接采购或结成同盟联合订购，以加强材料采购成本的内部控制和管理，取得良好的经济效益。

4.4 生产阶段目标成本控制

生产阶段的成本控制主要是料、工、费的成本控制，这一阶段一直是传统成本控制关注的焦点。在目标成本管理的视角下，企业在产品的研发设计阶段就对成本进行了严格的制定和控制，所以在产品在生产阶段的材料成本已经是基本确定的，所以在生产阶段的成本控制主要是要避免原材料不必要的浪费及提高生产效率、降低费用的过程。

要进行生产过程的材料成本控制，主要是控制材料的用量。材料消耗定额是按现在生产条件下的平均先进水平，将材料消耗反映在定额卡片中，作为该产品领用材料的标准，领、发材料都应该严格按标准进行控制。企业应建立定额领料制度，通过限额凭证控制材料耗用量。实现限额领料制度时，可用限额领料单和限额领料卡片反映材料领用限额数量和实际耗用数量。材料管理人员为了控制材料耗用量，每次生产前根据生产任务按限额领料，在生产过程中对材料实际耗用量和生产量进行统计，根据实际完成的产量计算其完成产量的材料消耗量，再与实际消耗量对比材料定额差异数来评价工作效果。运用成本分析法，将目标成本与实际成本进行比较，确定成本超支和节约的情况。

在企业进行生产阶段成本控制时，还要注重提高生产效率。提高生产效率是降低产品成本的重要途径。生产效率提高了，单位产品中的劳动消耗量就减少了，可以使单位产品成本降低。而要提高劳动生产率，就必须采用新技术、新设备，并对生产者进行必要的培训，不断提高职工的素质。只有这样才能在生产产品时可以以较低的工时完成较多的产品。企业在生产中还要进行废品率及次品率的控制。废品率的高低对制造成本有很大的影响，生产出了废品，那么这部分产品的成本就会变成沉没成本，而这部分沉没成本必然会均摊到出售产品的成本中去。而次品需要返工返修，耗费大量的人力物力。所以降低废品、次品率是降低产品成本的一条重要途径。对废品、次品进行管理就可以免除用于产品检查次品返工、废品处置、顾客索赔等高额费用的支出。

4.5 营销服务阶段目标成本控制

完善的服务有利于企业取得竞争优势。服务成本是企业市场营销中的必要支出，企业服务成本越大，顾客的满足程度就越高。服务成本是企业总成本的组成部分，是企业人、财、物的支出，必须要通过产品的销售来进行补偿。

企业应该要考虑售后服务阶段的成本控制。良好的售后服务是实现企业销售目标的条件之一，是企业对顾客的承诺。服务成本是企业的附加成本，它能够提升企业的形象、知名度以及信誉，服务成本的增加，可以使顾客降低使用成本，促进企业产品的销量。但是服务也有成本，并且服务成本并不是越大越好，这是因为过高的服务成本，会造成资源的浪费，不符合经济效益原则。另外，顾客使用成本的支出不是越小越好，因此要寻

求一个平衡点，既要将企业的成本支出控制在一定范围内，又要保证顾客对产品的满意度，从而在市场竞争中处于优势地位。所以企业应在成本控制可接受的范围内尽力提高服务质量，使产品的附加值增加，在保证顾客的满意程度的同时吸引顾客消费；通过降低顾客的时间、体力和精神成本，提供优质的服务，吸引顾客购买企业产品；正确认识顾客价值和顾客成本，只有这样顾客才愿意支付成本来购买产品；企业在成本限制范围之内通过支付服务成本来提高顾客的满意度，这样才能达到对成本的控制，否则就会产生损失。

4.6 目标成本的考核与激励

在企业进行成本控制的过程中，依据目标成本的执行者对目标成本进行分解，这种分解方式更有利于进行责任中心的划分及各责任中心的绩效考核。根据目标成本的执行者可以将目标成本划分为采购部门、研发设计部门、生产部门、营销服务部门等。划分责任中心后就要对各责任中心进行绩效考核并进行适当的奖惩激励，这样才更有利于企业进行成本控制。

目标成本考核是目标成本管理的一个重要环节，它是在实施目标成本的基础上，对成本控制的结果做出客观的评价，同时将实际成本与目标成本进行比较，对于有利差异进行奖励、对于不利差异进行处罚的成本管理活动。通过目标成本考评，可以全面总结目标成本管理的经验和教训，为进一步完善目标成本管理奠定基础，提高目标成本的管理水平。

对成本指标的考核要严格按照规定进行，各单位特别是单位领导要认识到控制成本的责任和重要性，调动成本管理人员的积极性，以便完成目标成本。为保证全年目标成本的实现，财务科要对各基层单位实行定期考核，各基层单位要对班组和员工个人定期考核，并通过成本管理责任制考核，使责任单位的预算成本执行情况与个人利益结合起来。把班组、岗位和职工个人的责、权、利与企业的经济效益紧密结合在一起，将个人的绩效与目标成本指标完成情况联系起来，把对领导的考核任免与加强成本管理结合起来，从而推进企业成本管理水平的不断提升。考核制度是成本控制系统发挥作用的重要因素，不仅要制定先进合理的目标成本指标，而且考核要严格。考核时企业应坚持原则，保证考核制度的严肃性。

目标成本管理的激励方法主要有：报酬激励、参与企业管理等。在报酬激励中，突出的是金钱。尽管金钱不是唯一的能激励人的力量，但金钱的经济价值是能满足人们的生理需要和安全需要的一种重要手段。要使金

钱成为一种有效的激励手段，必须使薪酬能够反映出每个人的工作业绩，并且只有当预期得到的报酬与目前个人收入相比差距较大时，金钱才能成为一个有力的激励因素。而在目标的制定分解过程中，上级以平等、信任的态度倾听下级的意见，让所有员工都参与企业的管理活动，可以使员工感受到公司的信任和赏识，能够满足员工的归属感和受人赏识的需要，从而体验到自己的对企业的重要性进而产生责任感。目标激励的作用主要表现为有利于激发和调动职工的积极性；有助于职工个人目标与组织目标的统一；有利于增强组织凝聚力，促进内部各组成部分的协调统一。

4.7 企业内部各职能部门的协作

目标成本的确定不是某个部门的任务，而是企业的整个供应链互相协作确定的。各个阶段都有目标成本的控制任务。因此企业内部各职能部门要相互合作，共同完成企业的成本控制工作。

图4.2 目标成本的协同设计图

在传统产品成本管理活动中，企业通常是在产品设计后进行成本管理活动，主要由会计和技术部门根据现有的生产技术水平制订标准成本，,交给相关部门或人员作为行动的准则。目标成本规划在产品规划阶段的参与者不只是开发、设计部门，而是超越了职能上的范围，包括采购、生产、销售、会计等部门,各部门之间互相协作，及时提供必要的信息，如业务部门提供有关市场销售价格与市场对产品的需求等信息；会计部门根据业务、技术部门等提供的信息提出目标成本，并随时监控成本的变化情况；市场技术部门提供在生产技术方面可能遭遇的问题，并借此获知哪些准备或检讨工作；采购部门也可提前从设计部门获知零件的设计构思和目标成

本，从而与供应商讨论达到目标成本的方法。因此，这样的成本规划可以协调各部门之间的行动，调动大家的积极性，制造出既符合市场需求又达到目标利润的产品。在企业产品设计阶段，采购部门把各零部件的设计构思以及目标成本提供给供应商，要求供应商降低成本，这也是选择供应商的过程。如果供应商提出的零部件价格在保证质量的前提下，能达到公司的目标成本甚至低于公司的目标成本，那么公司可以与供应商建立长期协作关系。从丰田的成本规划中可看出，成本规划的其中一个特点就是将一部分成本压力传递给供应商，与供应厂商共同合作降低成本，以达到目标成本。我国成本管理应该从成功经验中获得启示，而不是只从企业内部着手分解成本压力，忽视与协作厂商的合作。在日本丰田的经验中，成本规划管理的成功与否，与零部件协作厂商的合作是非常重要的一环。

第5章 目标成本管理应用举例

5.1 国内外汽车制造业目标成本管理应用现状

5.1.1 国外汽车制造业目标成本管理应用现状

目标成本管理起源于日本，在日本称为成本企划，目标成本是“成本企划”的核心。自日本丰田公司的成本企划取得巨大成功后，世界上许多行业已经开始广泛运用目标成本管理，例如：奔驰、丰田、克莱斯勒等汽车公司；松下、夏普电子等电子公司等，特别是以汽车制造业为代表的目标成本法有很大的发展。目标成本法之所以比较适应于制造业，是因为制造业可以比较容易地根据市场信息来改变产品的设计，而不需要重新改造和投入大量的资金。随着目标成本管理的逐步完善，并从日本企业传入欧美企业后，许多学者进行研究调查发现，在已经非常成熟的欧美市场上，单纯依靠低价并不能保证企业长期处于优势地位，只有在低价的基础上同时保证质量才行。目标成本法正是通过价值工程分析确保产品的最优性价比，减少一切多余的成本。日本汽车产品在欧美市场的占有率不断提高，这使得欧美的汽车企业感受到了来自日本的强大市场压力，欧美企业开始主动向日本汽车企业学习，改变原来那种先设计后核算成本的成本管理方式，开展以市场倒推为标志的目标成本管理。通过实施目标成本制度，大大改进了产品的成本和公司的财务状况，提高了企业的竞争力和盈利能力。

5.1.2 国内汽车制造业目标成本管理应用现状

随着我国经济体制改革的深入发展，汽车制造企业在竞争的市场环境下，特别是原材料和能源涨价后，逐渐感到成本压力，并且随着汽车市场由卖方市场逐渐向买方市场过渡，对企业的要求己经由单纯的低成本产品转变为高质量、低成本和用户满意的产品，只有这样企业才能在竞争中取胜、才能生存下来。面对新的发展形势，如果公司不能及时调整对策，改革原有的落后的成本管理办法，公司的经营情况不容乐观。于是许多汽车生产者开始探索目标成本管理的使用方法。

目前，我国汽车制造业的国际竞争力还很弱，国内汽车企业从类型上

可以分为两种：一种是自己负责产品的研发设计，拥有专利权，如一汽解放、东风有限等，但这些企业在市场预测、产品规划等方面与国外先进企业之间还有很大的差距，还没有建立完善的产品开发体系，因此在目标成本管理的运用方面还需要不断完善。另一种是合资企业，产品是由国外企业进行设计，如一汽大众、上海大众、广州本田、北京现代等，这种企业由于是在国外进行研发设计，所以对目标成本管理的运用并没有形成体系，但随着市场竞争的激烈，一些合资企业也开始逐步加强自身的开放设计能力,建立目标成本管理体系，如一汽大众公司从90年代初期就开始接触目标成本管理，,到目前己经不断发展和成熟，也是国内汽车业目标成本管理运用最成功、被研究最多的汽车制造业。

5.2 一汽大众目标成本管理的发展历程

一汽一大众汽车有限公司于1991年2月6日成立，是由中国第一汽车集团公司和德国大众汽车股份公司、奥迪汽车股份公司及大众汽车(中国)投资有限公司合资经营的大型轿车生产企业，是我国第一个按经济规模起步建设的现代化轿车工业基地。一汽大众属于合资企业，建立初期主要是由外资公司负责产品的研发设计及管理，国内主要进行的是汽车各零部件的生产组装没有过多的技术含量，对成本控制的重视不足。随着竞争的激烈，成本的管理与控制变的越来越重要，一汽一大众公司也开始逐步走向了自主研发的道路，并且借鉴日本丰田成本企划,不断发展目标成本管理，使企业的成本得到有效管理和控制。

目标成本管理是一汽大众近几年管理创新的新成果。也是国内汽车业目标成本管理运用较好、被研究较多的企业。目标成本管理在一汽大众的发展大致可以分为三个阶段。一是目标成本管理的引入和传播阶段。90年代初,一汽大众刚成立时，公司员工赴日本交流学习，了解到目标成本管理模式的先进之处，因此逐渐把目标成本管理引入一汽大众来。但这一阶段受我国经济环境和一汽公司自身思想的限制，目标成本管理理念的传播还存在很大困难。二是目标成本管理的摸索阶段。90年代中期，由于邯钢目标成本管理的成功，让一汽开始意识到目标成本管理的重要性。然而这一阶段企业虽然引入了目标成本管理模式，但实际操作并没有掌握其精髓，只是盲目的照搬国外经验而已。三是目标成本管理的改革发展阶段。2003年一汽成立了专业化的材料成本控制部门，它的主要职责就是根据新产品可行性研究报告及公司经营计划，确保材料成本达到目标成本"经过进几

年目标成本管理模式的改革和创新，一汽的目标成本管理己经趋于成熟，能对企业的成本进行有效的管理和控制。

这些年，一汽大众已经发展成为中国最优秀的合资企业，这与一汽大众以市场为导向，以顾客为中心的发展战略，与一汽大众重视成本控制，积极自主研发，引入目标成本管理进行成本控制密不可分。可以说，正是一汽大众目标成本管理的有效运用，使公司的成本领先于国内其他汽车制造业,才一使得一汽大众能在竞争激烈的汽车市场上占据重要地位。我国其他的汽车制造业应以一汽大众目标成本管理为榜样，吸收创新，不断发展我国汽车的自主研发能力，促进我国国产汽车业的发展。

5.3 对我国汽车制造业成本控制的建议

通过对国内外汽车制造业目标成本管理现状及一汽大众目标成本管理的分析，我们可以为我国汽车制造业成本控制总结出以下几点建议。

5.3.1 应加大产品研发力度

目前，我国很多汽车生产制造企业都是合资企业，这些企业通常产品的研发主要在国外，国内主要负责产品的生产，这样没有形成自己的技术优势，只能依附国外企业，获得的只是较少的生产加工费用，不利于推动我国汽车制造业的发展。因此企业要充分参与到合资企业的产品研发设计过程中去，根据中国的实际状况，设计开发出适合中国消费者的质优价廉的新产品，否则由于各国消费者消费习惯不同，单纯依靠引进成熟产品不仅价格昂贵，还不一定会得到中国消费者的喜爱。所以企业可以通过联合开发的形式提高中方员工的开发设计能力及成本控制能力，同时提高产品的市场竞争力。通过这样的努力，我国汽车业才能有进一步的发展。

5.3.2 要树立新的成本控制理念

一个项目成本控制体系是否先进，最根本的内在的要求就是理念、意识上要和传统思想有根本性的转变，要有符合现代管理思想的适合汽车企业发展需要的成本理念和意识。传统的成本控制是以是否节约为依据，片面地从降低成本乃至力求避免某些费用的发生入手，强调节约和节省。传统成本控制的目的可简单地归纳为减少支出、降低成本。在市场经济环境下，经济效益始终是管理者追求的首要目标，因此成本管理工作中也应该树立成本效益观念，实现由传统的“节约、节省”观念向现代效益观念转

变。特别是在我国市场经济体制逐步完善的今天，企业的管理应该以市场需求为导向，向市场提供质量高、功能完善的产品和服务，力求使企业获取尽可能多的利润。现代成本意识是指企业管理人员对成本管理和控制有足够的重视，不受传统思维模式的束缚，充分认识到企业成本降低的潜一力是无限的。因此，新的成本控制观念要把降低成本的工作从管理部门扩展到采购、设计和生产等各个部门，全厂全员共同努力降低成本，形成贯穿企业各部门的“组织化”成本意识。

5.3.3 重视供应商

现代的项目成本控制体系所控制的不应只局限在企业内部，更应注重其价值链上外部环境中各个环节的关系。供应商处于整个价值链的上游，是成本的开始环节，企业在这个时候的采购成本的高低，对产品的后期成本的影响很大，但是企业不能为了压低采购成本而一味的与供应商进行恶性竞争，这样只能在短期内降低成本，从长远的角度来看，对企业的发展是不利的。所以，企业应重视与供应商建立战略伙伴关系，共同发展、共担风险、共享利益，真正成为利益共同体，共同面对激烈的市场竞争。

5.3.4 规范目标成本管理的考核与激励

企业在实行目标成本管理模式后，还要进行严格的考核。建立正常的追踪制度。各部门应对本单位的成本不定期进行追踪,检查成本执行情况，掌握实际成本与目标成本的差异，分析发生问题的原因，提出改进措施，定期向公司财务、策划等部门报告各项成本的执行情况。建立完善的评价考核机制。成本控制系统总成本分解到各部门，分别为各职能部门制订其可控成本目标，也就是根据各部门的职能，划分责任中心，明确被考核对象的责任。企业应建立完善的考核机构来具体落实考核制度。因此，企业在推行目标成本管理过程中，必须建立科学、有效的经济责任考核制度、奖励分配制度。建立完善的激励机制。激励制度是维持考核长期有效运行的重要因素。员工的努力程度受业绩评价和奖励办法的影响，奖励是对超额完成目标成本的回报，是实现企业目标的有力手段。目标成本管理是公司的一种管理手段，同样应注意对人实行全方位的激励，其根本目的就是调动员工的积极性，保证公司生产经营。因此，要遵守市场经济规律，建立符合本公司特点的激励机制。

结论

企业生产经营活动的目的在于以最少的成本支出获得最佳的经济效益，即只有成本领先，才一能获得更多的利润。因此，企业要进行有效的成本控制，才能在激烈的市场竞争中处于有利地势。在现代经济环境下，企业应改变原有的成本控制思想，站在产品全生命周期的高度上进行成本控制。目标成本管理作为企业提高经济效益的科学有效的方法，它突破了传统成本管理以生产为中心的做法，将成本管理的视野扩展到企业生产的全生命周期上，更多地重视市场供求关系和为用户服务的因素，能有效的进行成本控制。

本文通过对我国制造业成本控制中存在问题及成因的分析，从目标成本管理的视角，对我国制造业在成本控制过程中可能存在的问题进行了分析，在目标制定、全过程管理、考核激励机制及部门协作等方面提出了完善和深化的设想，证实目标成本管理确实是制造型企业进行成本控制的有效方式。

虽然我国的成本控制工作开展较晚，制造业中目标成本管理的运用也还存在很多问题。比如目标成本制定不够周全、成本分解不够细化、目标控制缺乏力度、考核制度不到位等等。但总的来看，目标成本管理模式确实是制造业成本控制的有效方法，我国制造业的目标成本管理,应从中国国情出发，结合企业具体情况，在认真总结传统成本管理经验的基础上，有选择地学习、吸收国外成本管理的先进部分，不断进行改革和创新。

我坚信,通过我国制造业企业对成本控制的重视,合理的运用目标成本管理模式,我国的制造业一定会得到快速的发展,中国的制造业必将不再依靠大量低价格资源的投入和对环境破坏的容忍来实现产品的低价格优势,而是真正从根本上具有较强的国际竞争力,成为真正的制造业大国、强国"

由于制造成本控制的方法和理论都在不断的创新发展变化,各个企业的实际经营状况均不相同,因此,要将成本控制实施到具体制造业的工作实践中去,需要对企业有全局的了解,并深入到企业的实际工作中去,才能为企业的成本控制工作提供更好的方法。由于本人水平有限,同时受到时间和条件的限制,缺乏有关国内外制造业目标成本管理的定量化的资料,对制造业目标成本管理的研究还缺少一定的深度,所以本文只能从理论的角度分析制造业的成本控制问题,更实际的运用有待进一步探讨和研究。

致谢

时光荏苒，三年大学的学习生涯转眼就要结束了，为期近半年的论文写作也即将画上一个圆满的句号。在论文写作的过程中，从论文的选题、构思到开题，从资料的搜集、提纲的拟定到内容的写作与修改，继而诸多观点的梳理，都得益于我的导师—宋加升导师的悉心指导和匠心点拨。他丰富的学术知识、严谨的治学态度、一丝不苟的负责精神以及对学生和蔼可亲的态度，都是值得我尊敬和学习的地方。在此，谨向宋导师表示我最衷心地感谢和最诚挚的敬意。同时，也向三年多来所有教授过我和帮助过我的老师表示感谢，感谢您们对我的谆谆教诲、耐心指导和无私的帮助。

感谢我的舍友在我的论文写作过程中给予我的鼓励、关心和无私的帮助。有了她们的陪伴，才使这三年多的时光变得更加快乐和充实，也成为我人生中最珍贵的记忆。

最后，衷心地感谢我的家人，感谢你们一直以来给予我的支持和鼓励。

参考文献

1 潘飞,周为利,童卫华.作业成本法在非生产部门的应用研究[J].上海会

计,2009年9月:13

2 廖远学.推行目标成本管理的实践探索[J].财经研究,1992年第11期:55-

56

3 陈胜群.论日本成本管理的代表模式-成本企画[J].会计研究,1997年第4

期:46-49

4 王稳定,朱北仲,焦留喜.狠抓目标成本管理实现企业降耗增效[J].2000年

第1期:54-55

5 金种,栾庆伟.事前成本控制应用研究[J].中国软科学,2001年第l期:98-

101

6 吴革,张越.日本最赚钱的企业-丰田汽车公司的目标成本法解析[J].现代

日本经济,2004年第2期:49-52

7 唐家海.成本控制认识的误区及解决对策的探讨[J].商业研究,2006年总

第334期:86-88

8 汤艳红.ZMD公司成本控制现状分析及对策研究[D].天津:河北工业大

学,2008.05

9 李孝利.浅谈机械制造业目标成本管理[J].会计师,2009年第7期:66-67 10 Robin Cooper, W. Bruce Chew.Control Tomorrow’s Costs Through

Today’s Design. Harvard Bassinets Review,1996(1-2)

11 Robin Cooper, Regine Slagmulder. Develop Profitable new Products with

Target costing. Sloan Management Review,1999

12 Joseph Fisher．Targent Cost Management Implementation．Economic

Journal, 1995(12) ．

13 师敏.融合作业成本管理和成本企划思想的现代成本控制研究[l].北京,

北京林业大学,2005年5月

14 余绪缨.管理会计[M].北京:首都经贸大学出版社,2004年:34-37

15 方袅.现代成本控制战略与方法[J].华东经济管理,2001年第12卷第5

期:131-132

16 黄毅勤.成本会计学[M].北京:首都经贸大学出版社,2001年:78-79 17 万丽霞.浅析企业成本控制原则及方法[J].财经研究,2007年10月:17 18 顾晓敏.日本丰田汽车公司目标成本规划及对我国企业的启示[J].华东

经济管理,2001年第15卷第5期:122-123

19 赵晓光.目标成本管理方法在汽车企业新产品开发中的应用[D].吉林,

吉林大学,2005.05

20 施世忠.企业目标成本管理研究[D].武汉,武汉理工大学,2003.01

21 陈华.汽车企业研发阶段的目标成本管理[D].天津,天津大学,2008 .05.

22 南京大学会计系课题组.中国企业成本管理方法及其效果的调查分析

[J].会计研究,2001年第7期:46

23 中国统计年鉴(2000-2006)北京:国家统计局出版社

24 刘俊.中国制造业竞争力研究[D].福建,福建师范大学,2009.05

25 王普查,孙蜻.论信息技术环境下传统成本控制的创新[J].科技管理研

究,2006年第3期:180-182.

26 孙升波.新产品研发的成本控制[D].北京,首都经贸大学,2007.03

27 季爱华,魏立江.目标成本法在产品研发设计过程的应用探讨[J].黄山学

院学报,2007年2月第9卷第1期:109-112

28 罗余青,梁超.现代制造型企业采购成本控制研究[J].财会通讯,2009年

第4期:125-1.