我国上市公司内部控制问题研究论文

１ 绪论

1.1 课题研究背景及目的

自“ 安然事件”曝光以来, 美国相继曝出环球通讯、世界通信、施乐、默克制药等国际性大型上市公司会计造假丑闻, 充分暴露了内部控制制度形同虚设等问题。在我国, 郑百文、银广夏、ST 猴王、黎明股份、蓝田股份等上市公司造假案层出不穷，亿安科技、中科创业“黑庄”操盘，啤酒花董事长神秘失踪，“云南证券第一案”总经理挪用公款近22 亿元、给国家造成610 万元财产损失，伊利股份高管被拘，创维数码董事局主席及金正数码和深圳石化原董事长被捕。一系列重大违法、违规事件触目惊心，广大中小股东损失惨重，上市公司被普遍认为是“圈钱”、“骗钱”公司，证监会受到指责，注册会计师被指责为“造假工具”。而上市公司经营失败和舞弊、欺诈等违法、违规事件的重要原因之一就是上市公司内部控制失效。因此我国迫切需要建立和健全企业内部控制制度，完善上市公司法人治理结构，改善上市公司管理水平，提高上市公司会计信息质量。因此, 内部控制制度的研究越来越重要。

1.2 国内外研究状况

对于上市公司内部控制的研究，国外的研究比较早也比较深入，1992年，英国《综合守则》 (Combined Code) 颁布之后，设立了特恩布尔委员会 (Turnbull committee)。特恩布尔委员会的职能是为英国上市公司执行《综合守则》规定的内部控制原则提供指南，其总体要求是，公司董事会应实施一套完善的内部控制系统，并定期对该系统进行复核。1992年9月，COSO委员会提出了《内部控制——整合框架》。1994年又进行了增补，简称《内部控制框架》，即COSO内部控制框架。在该框架中，COSO对内部控制的定义是：“公司的董事会、管理层及其他人士为实现以下目标提供合理保证而实施的程序：运营的效益和效率，财务报告的可靠性和遵守适用的法律法规[1]。

2002年由于连续发生“安然”, “世界通讯”等财务欺诈事件对国际投资 市场造成了重大损害, 美国国会通过了《2002年萨班斯————奥克斯利法案》

2002年7月30日, “萨班斯法案”经美国总统布什签署后, 正式成为法律并生效。2006年7月15日则是“萨班斯法案”对海外上市公司的最后执行期限。 “萨班斯法案”是一部涉及会计职业监管、公司治理、证券市场监管等方面改革的重要法律。其中的第404条款要求所有上市公司：管理层应当在年度报告中包括内部控制报告，内部控制报告应当纰漏管理层对最近财政年度末内部控制体系及控制程序有效性的评价[2]。

我国对内部控制的研究起步较晚，但是已经有越来越多的学者对此问题开展了研究。如徐树波在《我国企业内部控制存在的问题及完善对策》一文中对我国内部控制的现状进行分析，指出我国上市公司存在内部控制的认识的不足，内部控制制度的不合理，内部控制执行不力三个方面的缺陷。林好月在《内部控制在企业管理中的重要性》一文中认为：准确把握内部控制的基本特征、目标和基本要素，正确认识内部控制在企业管理中的重要作用，具有十分重要的现实意义。阚冠卿，俞秀宝在《上市公司内部控制研究》一文中通过对2004年~2005年我国上市公司被出具非标准无保留意见的审计报告的分析，根据COSO报告对内部控制的定义，对报告中的内部控制问题进行了分类，认为我国上市公司内部控制缺陷主要集中在控制环境和风险评估两个要素上。与此同时，政府也颁布了一系列法律、法规，来规范企业内部控制制度。如1996年颁布的《独立审计具体准则第9号一内部控制和审计风险》、2001年6月颁布的

2008年6月28日, 财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布了《企业内部控制基本规范》, 这是我国第一部完整意义上与国际接轨的内部控制规范性文件。2009年7月实施的《内部控制基本规范》为规范上市公司内部控制信息披露提供了必要前提。但总体来说中国的内部控制制度建设与国外有很大的差距，因此加快上市公司内部控制的建设刻不容缓。

1.3 课题研究方法

在进行任何一项科学研究时，我们都要首先理清研究的总体思路和方法，使整个工作流程清晰、明确、具体和可操作。本课题的研究方法：首先通过文献调

研，借鉴现有国内外上市公司内部控制制度相关法律，对内部控制制度建设进行研究分析，在此基础上提出一些可行性的建议。

1.4论文构成及研究内容

本文共有五部分。第一部分为绪论；第二部分为内部控制及内部控制制度的概述；第三部分为上市公司内部控制制度建设现状；第四部分上市公司内部控制制度建设方面的建议；第五部分为结论。

绪论部分主要阐明本选题的背景及目的、国内外现状、研究方法和论文构成及研究内容。

第二部分介绍内部控制的内容以及上市公司内部控制制度的内容和内部控制制度的必要性。

第三部分多角度分析国内研究上市公司内部控制制度建设的现状。

第四部分针对上市公司内部控制制度的现状和目前存在的问题提出相关的建议。

第五部分是对全文的总结，进一步阐明了本文的主要观点、应对措施及需要进一步研究改进的问题。

2内部控制及内部控制制度的概述

2.1内部控制概述

内部控制是社会发展到一定阶段的产物，是现代企业管理的重要手段。内部控制制度是在一个单位中，为实现经营目标，维护资产完整，保证会计信息真实正确和财务收支合法合规，贯彻经营决策、方针和政策，以及保证经济活动的经济性、效率性和效果性，在本单位因分工产生的相互制约、相互联系的基础上的 一系列具有控制职能的方法、措施和程序，并予以规范化、系统化，由此所形成的一整套严密的控制机制。内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息沟通、监察五个方面的内容[3]。

(1)控制环境。控制环境是其他要素的基础，决定了企业的基调，影响企业员工的控制意识。控制环境因素包括：员工的诚信度、道德观和能力；管理哲学和经营风格；管理层授权和职责分工、人员组织和发展方式；以及董事会的重视程度和提供的指导。

(2)风险评估。风险评估是指对影响作业目标达成的相关风险的辨认和分析，其前提是目标的确定。风险评估是指管理层识别并采取相应行动，来管理对经营、财务报告、符合性目标有影响的内部或外部风险，包括风险识别和风险分析。风险识别包括对外部因素和内部因素进行检查。风险分析涉及估计风险的重大程度、评价风险发生的可能性、考虑如何管理风险等。

(3)控制活动。控制活动是指企业制定予以执行的政策和程序，以帮助确保其用于处理影响目标达成的风险的管理人员指令得到有效落实，保证单位目标得以实现的政策和程序。在内控实践中，控制活动包括组织控制，职责划分，调节和复合，实物控制，授权和批准，计算和会计，人员控制，监督及管理控制。

(4)信息与沟通。信息与沟通是指为了使职员能执行其职责，企业必须识别、捕捉、交流外部和内部信息。外部信息包括市场份额、法规要求和客户投诉等信息。内部信息包括会计制度、管理当局建立的记录和报告经济业务和事项、维护

资产、负债和业主权益的方法和记录等。沟通包括使员工了解其职责，保持对财务会计报告的控制。它包括使员工了解在会计制度中他们的工作如何与他人相联系，如何对上级报告例外情况。沟通的方式有政策手册、财务报告手册、备查簿，以及口头交流或管理示范等。

（5）监察。监察是指持续评估内部控制系统的充分性及表现情况的程序。内部控制的不足之处应向相应的上级领导层汇报。上级领导层可以是高级管理层、审计委员会或董事会。内部控制系统必须接受监察。作为内部控制系统的因素，它与内部审计及一般监督有关。识别并向高级管理层及董事会或董事报告内部控制系统的缺陷是非常重要的。

2.2内部控制制度概述

2.2.1内部控制制度的内容

内部控制制度是企业为了保证实现经营管理目标,在分工负责的前提下,组织内部经营活动而建立的各职能部门之间对业务活动进行组织、制约、考核和调节的程序和方法,用以明确企业内部各职能部门的职责和权限,形成一种相互联系、协调、制约的控制系统的总称[4]。主要包括以下四个方面的内容。

（1）组织结构控制。实行和完善内部控制，首先要从本单位的组织结构开始，主要包括：确定单位的组织形式，明确相关的管理职能和报告关系，以及为每个组织单位内部划分责任权限。根据内部控制的要求，单位在确定和完善组织结构的过程中，应当遵循不相容职务相分离的原则。单位的经济活动通常可以划分五个步骤，即：授权、签发、核准、执行和记录。一般情况下，如果上述每一步骤均由相对独立的人员或部门实施，就能够保证不相容职务的分离，便于内部控制作用的发挥。

（2）授权批准控制。授权批准是指单位在处理经济业务的过程中必须经授权批准以进行控制。授权标准的形式通常有一般授权和特别授权之分。一般授权是办理常规性的经济业务的权力、条件和有关责任者作出的规定，这些规定在管理部门中采用文件形式或在经济业务中规定一般性交易办理的条件、范围和对该项交易的责任关系。特别授权指受权处理非常规性业务，比如重大筹资行为、投资决策、股票发行等。内部控制要求明确一般授权和特别授权的责任和权限，以及

每笔经济业务的授权批准程序。

（3）会计记录控制。会计记录控制的要求是保证会计信息反映及时、完整、准确、合法。一个单位的会计机构实行会计记录控制，要建立会计人员岗位责任制，对会计人员进行科学的分工，使之形成相互分离和制约的关系。经济业务一经发生，就应对记载经济业务的所有凭证进行连续编号，通过复式记账，在两个或两个以上相关帐户中进行登记，以防止经济业务的遗漏、重复，揭示某些弊端问题。

（4）职工素质控制。职工素质控制包括企业在招聘、使用、培养、奖惩等方面对职工素质进行控制。招聘是保证单位的职工应有素质的重要环节。单位的人事部门和用人部门应共同对应聘人员的素质、水平、能力等有关情况进行全面的测试、调查、试用，以确保受聘人员能够适应工作要求。

2.2.2 建立健全内部控制制度的必要性

（1）国内新颁布的要求。2008年6月28日，由财政都、证监会、审计署、银监会、保监会联合发布的(以下筒称基本规范)将于2009年7月1日起首先在上市公司范围内施行，并鼓励非上市的其他大中型企业执行。根据这一基本规范，执行基本规范的上市公司。应当对本公司内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告，并可聘请具有证券、期贷业务资格的中介机构对内都控制的有效性进行审计。规范在倡导有条件的企业根据市场自由竞争的需要建立全面内部控制和全面风险管理的同时。提出对有义务对外提供财务报告的企业。至少须确保财务报告的真实可靠。并着重就影响财务报告真实可靠的重要业务与事项进行了规范，引导企业建立凳全以财务报告内部控创为核心的内控机制[5]。

（2）建立现代企业制度提高管理效率的内在要求。伴随着经济全球化发展趋势，我国的上市公司面临着巨大的机遇和挑战，经过几年的发展。各上市公司的资金、人员、市场等都发展到了相当的规模，公司的机构设置、财务管理水平和人力资源的配备等方面必须适应公司进一步发展的要求。其中内部控制是公司加强经营管理的重要方面。因此，加强公司管理，实现管理创新，使传统的管理模式向现代企业管理过度。加强内部控制制度建设是建立现代企业制度的内在要求。为了提升管理效率，有效保证公司经营效益和财务报告的可靠怪．以及法律

法规的遵循性，上市公司必须形成一整套内部控制体系。只有加强内部控制制度建设，才能保证公司政策的贯彻和公司管理目标的实现。防范并及时发现公司内外都的欺诈事件。健全的内部控制体系不仅是公司内部相互制衡、相互监督的治理机制问题，更是在激烈的竞争环境中，公司得以生存、避免内部运行失控和潜在管理效率损失的必然要求[6]。

3 我国上市公司内部控制制度的现状

3.1内部控制控制环境薄弱

内部控制环境是指构成一个组织的内部控制氛围，反映组织内部人员特别是管理层对内部控制的态度，是内部控制其他组成要素的基础。任何企业的控制都存在于一定的控制环境之中，控制环境体现了企业关于内部控制对企业重要性的态度。以下从三个方面分析我国上市公司内部控制环境存在的主要问题[7]。

3.1.1“一股独大”控制公司经营

我国的上市公司大多数由国有企业改制而来，国家处于绝对或相对控股地位，在股权结构上的突出表现就是“一股独大”。上市公司一般处于大股东的控制之下，而且股东大会每年一般只召开一次，参加会议的多数中小股东为数不多，即使参加，代表表决权的份额也无法决策企业的经营，股东代表大会实际上成了有权选派董事的大股东之间的会议，董事会成员更是大股东利益的代表者。董事长名义上应由全体董事的过半数选举产生，而实际多由第一大股东选派，是公司的法人代表，第一大股东所在企业的总经理的意图，或者几家主要大股东之间协商的结果，往往对上市公司有着决定性作用，实际上控制着上市公司[8]。

3.1.2监事会缺乏权威性

根据相关的法律规定，我国上市公司的监事会由股东代表和适当比例的职工代表组成，由于监事长一般也由大股东委派或许可，职工代表又受制于经理班子，其权威性大打折扣。而且，监事会的经费又由经营层提供，因此，在行使职权时受制于经营层，无法真正发挥监督的作用。另一方面，在法律上也缺乏对监事会的监督，没有涉及监事会失察的责任问题。

3.1.3独立董事的作用有限

为了尽可能的维护中、小股东的利益，我国开始实行独立董事政策，聘请与公司无直接或间接利益关系的专家为独立董事，以凭借其较高的专业水平和特殊的独立地位监督企业的经营状况。但是由于独立董事的人选一般是董事长提议，股东代表大会通过，这种独立董事很容易也成为代表大股东利益的董事，无法真

正“独立”。另一方面，董事会的决策权与对经理班子的监督权仅限于有限次数的董事会会议，而在有限的时间内要独立董事行使决策和监督的权力并负相应的法律责任，是难以实现的。因此，独立董事在目前根本无法发挥保护股东利益、与经理层相互制衡的作用[9]。

3.2内部控制制度建设不规范

我国研究内部控制制度建设的理论发展较晚，目前对内部控制理论的研究大多停留在介绍和借鉴消化西方比较先进的内部控制理论阶段。虽然借鉴国际上先进的经验，可以加快我国上市公司内部控制制度的建设，但是总的来说来看，能适合我国企业经营特点和管理要求的理论研究和实践成果较少。国家虽然出台相关的内部控制法律法规，但相关的规范都滞后于上市公司经营管理的实践。这些都对我国上市公司内部控制制度建设造成很大的阻碍。不仅如此，内部控制制度本身也有自己的局限性。内部控制可能因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。单位已有的内部控制制度一般都是为那些重复发生的业务类型而设计的,因此, 可能会对不正常的或未能预料到的业务类型失去控制能力。企业处在经常变化的环境之中, 为便于生存和保持竞争能力, 势必要经常调整经营策略或增设分支机构, 或增加新的生产线, 这就导致原有的控制制度对新增的业务内容失去控制作用。另外, 信息技术的高速发展与普遍应用, 也会给企业内部控制系统提出新的问题与挑战[10]。

3.3内部控制制度执行流于形式

我国一些上市公司的管理层内部控制意识淡薄，相关制度不落实、不执行制度、不按制度考核，使其形同虚设，不能发挥其制约、监督作用，内部控制制度流于形式。由于内部控制不能直接产生经济价值，而且相对于生产、销售部门带来的经济效益而言，内部控制需要增加人员、岗位、制定规章制度和监控办法，许多上市公司往往没有设置内部控制部门或者相关控制环节，没有真正把内部控制提升到日常生产经营中，没有贯彻到每一个生产经营环节。有的上市公司虽有内控制度，却有章不循，只是将已订立的企业内部控制制度应付有关部门的检查和审计；遇到具体问题随意性很强，使内部控制制度流于形式，对同一笔经济业务，不同的人处理会有不同的结果；内部控制形同虚设或只对下不对上；由于执行者的利益驱动，逾越控制，滥用职权，对设置或实施的内部控制不予理睬，考

虑问题、处理问题出现了偏差，或存在侥幸心理，采取“变通处理”方法，将规章制度置之度外，内控制度失去了应有的刚性和严肃性。即使存在控制活动，在真正要控制时，却起不到应有的作用，名存实亡。

4完善我国上市公司内部控制制度的对策及建议

4.1完善公司法人治理结构

完善公司的法人治理结构，是建立现代企业制度的关键。公司治理结构是公司体制建设的核心内容，是企业核心竞争力的最重要部分和保持竞争优势的决定因素之一，是投资者树立信心的根据，同时也是上市公司内控制度改革中的最大难点。因此，要建立有效率的企业，必须从公司治理角度入手，加强公司治理机制建设，使企业真正成为机制灵活、运转高效、反应灵敏的现代企业[11]。

（1）改进“三权”制衡体系，明确股东大会、董事会、监事会的权力

首先应适时修改《公司法》和《证券法》，建立征集股票表决权法，并允许国家指定的专业机构代表广大中小般东在股东大会上行使权力，使股东大会真正成为代表全}体股东利益的机构，而不是少数大股东的俱乐，其次，从改变股权结构抓起，增加大股东的数量，使大股东相互制衡，改变以前“一股独大”的现象；或者增加机构投资者、关联企业投资者为董事，以及对“一股独大”的上市企业明确规定的中小投资者代表进入董事会的名额，防止大股东操纵董事会，强化董事会功能。最后，强化监事会的权力，明确监事会失察的法律责任，同时从会计制度上规定监事会履行职责的资金来源，确保监事会责权利的落实。

（2）切实保障两权分离

法律应严格限制董事会与经理班子的重合，并将重合的比例限制在一定比例之内。同时加强董事会的建设，在董事会下分别组建各种专门委员会，使之成为一个有能力对公司重大事项进行决策、对经理班子进行检查监督、对全体股东负责的机构。例如，目前有些上市公司中依据自身经营特点设立了审计委员会、价格委员会、报酬委员会等，这也是完善内部控制机制的有益尝试。当然，法律也应保证经理班子正常的生产经营活动，防止制衡过度。

（3）加强董事会在内部控制体系中的作用

我国上市公司的董事会在内部控制体系中严重缺位，这对改善内控环境是极为不利的。要改善这种状况，首先要强化董事会在公司治理结构中的主导地位，

突出董事会在建立和完善内部控制体系过程中的核心作用。其次是完善独立董事制度，以期对“内部人”形成一定的监督制约力，最大限度地维护所有股东的权益。再次是明确董事会内部分工，设立专门委员会，从而加强内部管理控制。这些专门委员会应包括审计委员会、预算管理委员会、价格委员会、薪酬委员会和投资委员会等，应该由专门董事充当这些委员会的委员，使其在内部审计、预算编制和控制、对外采购、薪酬激励机制的建立、投融资决策等一系列对内部控制至关重要的活动中发挥监控作用，从而有利于企业会计信息真实性的提高、企业经营管理目标的实现及保护所有者资产的安全[12]。

4.2加强企业管理者对内部控制制度的重视

由于企业管理者的直接影响着内部控制制度建设的有效性，因此，企业管理者首先应当重视内部控制制度的建设，建立完善的内部控制制度。其次，他们应当是内部控制有力的支持者和执行者。如果一个管理者将自己放在内部控制之外，将自己的个人偏好置于内部控制之上，设计再好的内部控制制度都将失去功效。内部控制能否有效关键看管理者是否具有正直、诚实、公正、廉洁的品质，是否具有内部控制理念，是否重视内部控制制度。只有这样，才能提高息质量，防止舞弊现象的发生。管理当局对内部控制和财务报告的关注是防止出现虚报、漏报错误的重要方面。不论其他控制要素是否存在，管理部门缺乏诚实性或对内部控制不感兴趣，都会导致内部控制失效。管理当局对内部控制的支持有助于预防虚报、漏报错误的发生。因为管理当局的态度将影响到会计人员和其他部门的工作态度，如果管理当局对内部控制重视，公司内部的其他人员就会感觉到这一点，员工就会认真履行其职责，遵守既定的控制制度，财务报告的差错就会减少。反之，如果管理当局并不关心内部控制，并没有给予有效支持，那么员工就不会认真执行有关的内部控制制度。

4.3建立健全内部控制责任体系

现阶段，政府部门已经认识到统一的内部控制规范的重要性，2008年6月发布的《企业内部控制基本规范》，将重点引导企业加强以财务报告内部控制为主线的相关标准建设。通过建立完整的内部控制制度体系和清晰的业务流程，合理地对公司各个职能部门和人员进行责任分工、控制和考核，可保证公司生产经营活动有序、高效地进行。企业应当通过内部管理制度汇编、员工手册、组织结

构图、业务流程图、岗位描述、权限指引等适当方式，使企业员工了解和掌握内部机构设置及权责分配情况，促进企业各层级员工明确职责分工，正确行使职权，并加强对权责履行的监督。内控流程的建立关键在于落实、执行。首先是层层落实风险控制责任。按照“纵向到底、横向到边、责任到人”的原则，使每个员工都明确自身岗位职责和工作流程，明晰风险并按章办事。其次是实施内控工作督导制度，建立督导责任制。有明确的领导分工负贵，建立“一把手”责任制，财务部牵头，由各部门负责人组成内控领导小组。由内控相关人员督办内控工作的实施情况，定期进行培训、检查，指导内控工作的开展。再次是将内控建设工作纳入到各部室的年度绩效考核体系当中，单列一条直接作为绩效考核的扣分指标，确保了内控工作得到有力推进。

5 结论

现阶段，我国上市公司还存在内部控制环境薄弱，内部控制制度建设的不规范，内部控制制度的执行流于形式等诸多问题，因此我国上市公司内部控制制度的建设任重而道远。

内部控制制度的建立健全和完善是一个长期的工作，我国的内部控制规范工作才刚刚开始，在此过程中，上市公司要借鉴国外的经验对财务报告内部控制有效性进行评价，还应进一步关注其进展，借鉴国外成功企业的优秀经验，结合我国的实际情况，建立健全符合我国国情的内部控制体系。

虽然我国上市公司内部控制还存在一些问题，但是只要我们能够从实践中不断汲取经验教训，有效创新并完善内部控制理论，我国上市公司一定会得到更快更好的发展。构建符合上市公司要求的有特色的内部控制制度。

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