美国安然案对我国法务会计制度的启示意蕴

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会计新视野

美国安然案对我国法务会计制度的启示意蕴

南京审计学院法学院厦门大学博士后

【摘

*

曾哲南京审计学院法学院马莉

要】美国安然事件的影响是全球性的，特别是从诉讼救济维度以观，法务会计及其专家证人的制度建构已是刻不容缓。市场

其作为民经济的保障是法治，而法治不足以自行，它需要更多的诉讼或非诉讼支持。法务会计作为专家证人中的诉讼支持者不可或缺，事或刑事诉讼中“专家证人制度”体系的一种特殊类型，不仅是指具有法律、会计、审计等相关知识的法务会计专业人员在开庭审理前和审理过程中对所涉法务会计专业问题进行证据咨询解释和损失计量的诉讼活动，更重要的是涉及犯罪行为的证据调查。

【关键词】安然案；法务会计；专家证人制度；诉讼支持

一、引言

美国深刻的次贷危机发生的根源之一就在于美国审计法律制度实质性的缺失。貌似健全而强大的市场监管机制实际“随着安然公司的轰然倒塌，上形同虚设。

美国司法界和经济学界对与之相关联的诉讼显得格外关注”。①然而，这一切还只是无数个类似于美是冰山一角。可以说，

国安达信会计师事务所、审计师事务所、证监会、银监会受利益驱动及做假账伪证毁掉了看似强大的美国市场经济，终究搬起石头砸了自己的脚，隐忍苦咽着一手炮制的恶果———美国经济与金融次贷危机的全面爆发。

曾经关注过安然案件的法律学人不会忘记甚至心存疑虑：誉满全球的美国安达信会计师事务所在未进入诉讼程序之前就已经欣然允诺“愿意拿出数亿美元进行赔偿”，这其中的缘由是什么？当时，笔者在关注此案时倍觉惶惑，存有诸多疑问。但在美国对于外部股东的起诉，由于牵涉到净资产与股票市值的科学认定，当处于原初诉讼的漫漫旅途造势或说是起点之中。与此同时，我国也发生类似颇受时人关注的“渤海集团”证券市场民事侵权案②和“嘉宝实业”以及“红光”证券虚假陈述民事赔偿案③。本文试从安然案件背后的历史内涵、社会风

险防范的必要性和我国在法务会计之专家证人制度意蕴的维度上，结合国内外的理论和实践经验，进行理论上的探讨和实证研究，以求诸于方家。

二、法务会计之专家证人制度学理启示众所周知，“徒法不足以自行”。再好的法律也是由人制定且由人执行的，而执行法律的人则往往是坐拥国家公权的群体或是拥有特别技能的专业人才辅之律法精神邓小平曾说：市的灌输和社会司法的公正。

场经济应该也是法治经济，良好的市场秩序的建立需要良好的法律制度加以维系。随着社会结构的巨大转型和我国社会主义特色市场经济的集约化、专业化发展，相关涉法律事务也日趋细密和复杂化，基于前述新型案件的发生机理和特点，一种更为专业的法务会计之专家证人制度也将呼之欲出。如果我们不能跟进时代疾行的步伐，纵然加入了世贸，受WTO若干规则法意的保护，到最后亦必将因为我们某些制度的缺失或滞后不健全而惨遭凌辱甚至淘汰出只有永远的利局。国际经济诉讼的舞台上，

崛起益，没有永远的朋友。现在的发展权、权细分为权力规范下的自治与自为，特别是涉经济型、财产型的侵权纠纷中，在电子化、信息化使用更为广泛的背景下，传统的

财务管理手段和会计记账方式已经成为历更为隐蔽的侵权或违反犯意史，更为精密、就需要更为科学、更为专业的人员来加以“法务会计”（forensicac-甄别。因此，

counting）这一新的交叉科学及其职业便应运而生。简单地说，法务会计就是将会计学、审计学分析与基础法律判断及其调查融为一体，集合在一个团队或是某些职业人身上，因为，世界知识是日日新，时时新，检察官，还是律师，或是公证无论是法官、

员，仲裁员，根本不可能穷极诉讼所需和纠纷所裁决的所有相关知识。诚如威尔曼所说，“我们已经不再可能通晓万物，但是我们需要对世事略有所知，同时又能专精于某些事物，在民事和刑事案件中，需要越来我越多的专家证人。在专业分工的时代里，们需要专家来帮助陪审团对于一般人不甚

④

了解的事物进行审查。”

（一）美国法务会计制度的学理意涵法务会计与专家证人制度是两个完全不同的学理与职能的概念，在英美对于法务会计已经有了十分权威的学术厘定，简单的解释即为“法务会计是特定主体综合运用会计学与法学知识以及审计方法与调查技术，通过调查获取有关财务证据资料，并以法庭能接受的形式在法庭上展示或陈述，以解决有关法律问题的一门融会计学、

*为例”。

①②

本文为“2009年江苏高等教育教改研究会立项课题阶段性成果”，课题名称为“学科交叉培养人才模式及方案研究———以法务会计参见复旦大学李若山教授主持的国家自然科学基金项目之阶段性成果：《从安然事件看美国法务会计的诉讼支持》。

2001年11月5日，中国证监会公布了对渤海集团存在严重的虚假上市，提供虚假财务之数据报表结论，最高人民法院《关于受理2002年底，1998“嘉宝实业”与“红光”证券虚假陈述民事赔偿案虽然最终以庭后和解方式结案，但丝毫不能影响本案的特殊意义：

证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》，渤海集团虚假陈述案，是为我国第一例证券市场民事侵权赔偿案。

③

年12月，上海股民首次起诉“红光”公司全体董事会成员及其发行上市的中介公司犯有恶意“证券欺诈”，这在中国被誉为“华夏股市第一案”；上海投资者彭女士诉嘉宝实业因虚假陈述引发的证券民事赔偿案最终以和解的方式结案，这是自最高法院2001年颁布司法解释以“和解结案”之案件。———笔者来，在全国各地法院受理的证券赔偿案已逾2000例中的第一起以

④

2009-5-10中国期刊网。转引自：《法务会计的概念与特点》，

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审计学、法学、法律证据学等学科内容为一体的交叉学科”。对于法务会计的理解可归纳如下：从学科角度看，法务会计是适应市场经济需要、以会计理论和法学理论为基础、融会计与法学于一体的新兴的边缘法学与会计学科；那么，从实务角度看，法务会计则是为适应市场经济法制规范的需要，以会计理论和法学理论为基础，以法律法规为准绳，以会计资料为凭据，处理涉及

⑤

并以此而法律法规会计事项的技术方法，

那只是一种狭隘的甚至是被动地将法务会“孤岛”上，而事实上诉计职能陷入到某种

讼支持业务的展开与诉讼程序的关联性，主要源自涉含在会计专业及会计信息知识的诉讼过程中所提供的专业的法务之会计服务，而贯穿于整个诉讼过程中，其在具体涉诉内容、基本方式方法及相关的法定程序和规范上与调查会计具有完全不同的色彩。调查会计的业务展开主要是围绕着犯罪行为和过程而广泛收集证据，特别是那些需要获得赔偿或拒绝给付的事项。当然随着市场领域的扩大化，调查会计的领域也在有意无意的扩张，甚至翻越了法律许可的微妙边界，侵入他人私权的领域，这一点是为我国在法务会计制度建构中务必记取的。需要指出的是，法务会计之调查事务与英国的律师制度之出庭律师和调查律师也相去甚远，不可同日而语，切勿简单地勾勒比附，或是移植搬用。⑦

（二）专家证人的法理阐释

何谓专家证人，其专家证人制度当作何解？专家证人比照英美法词典解释为：专）是指具有专家资家证人（Expertwitness格，并被允许帮助陪审团理解某些普通人难以理解的复杂的专业性问题的证人。专家证人提供的意见称为专家证言（Experttestimony）。专家证言是指专家提供的意见如果科学、技术或其它专证据。在法律上，

业知识能够帮助陪审团理解证据或确定争议事实，那么，在知识、技能、经验或教育等方面具有专家资格的证人可以用意见或其它方式作证。⑧作为英美法系原本所保有的一种法律制度，是指由一方当事人委托的具有相应专业知识和实践经验的专家就某

些专门性问题在法庭上运用专业知识发表意见作出推论或结论的一项法律活动。早在十四世纪，英国就确立了专家证人在诉讼过程中的地位，不过当时的专家证人只是以法官助手的身份出现，而且由法庭指随着科学技术的不断定。在十八世纪以后，

发展，对专家证人的需求越来越广泛，单纯的法庭指定的方式已经不能满足诉讼制度效率性和公正性的需要，由当事人聘请专家证人这种方式在英美法系国家产生并不损失计断发展。如一些重大医疗事故责任，量问题等专业技术性责任的认定，急需专家证人的支持。对专家证人制度的内涵，转引美国联邦证据规则在第702条作出的规“如果科学的、技术的或其他专门知识定，

能够有助于事实审理者理解证据或确定争执的事实，那些由于他的专门知识、技巧、经验、教训或教育而具备专家资格的证人得以意见或其他形式就此作证”。⑨

我国学者徐继军著有《专家证人研究》一书。他认为，专家作为证据理性的一方，是一种非常有特点的证据方法，我国的专家鉴定结论就属于专家证据。在该书中，不仅解释了英美法系国家专家证人制度的采信规则、开示规则、质证规则、对专家证人的责任追究规则等重要问题，而且诉讼文化对大陆法系国家的鉴定人制度、与基本国情进行了揭示，并指明了两大法系为何存在专家证据证人制度的深刻社“美国关会历史文化原因。⑩徐著还专门对于专家证言可采信性问题的立法状况”作了深入研究，重点阐释了专家证言可采信的“Frye”规则、“Daubert”规则，以及裁量

輯訛

权滥用规则（abuseofdiscretion）。輥我国

形成的一种制度和规范，在理论上称之法务会计制度。当然这样一种制度，在英美发育得已经比较完善，而之于中国，则刚刚起步，在具体的制度建构上，或说组织规范程序上，还需对英美相关法务会计理念和传研究、借鉴或移统的法务会计文化的探寻、植改造。

细节之变，决定着制度之变，当然新的法务会计制度的设计与安排，同时也决定着细节上周致细密的安排。美国著名的法Larry务会计学者D·拉利·克朗布里（D·Crumbley）在对全美新兴的法务会计专家证人制度缘起与流变的研究中发现，长久以来特别是二战以后的美国经济领域里（股票、证券、次贷、期货、储备、期权、基金、保险等）的纠纷与诉讼之艰辛，美国人倍感在民商事和刑事犯罪关乎上述问题的救济之难能，于是，在他主编的《法务会计杂志》上作了许多实践上的努力和理论上的探法务会计从制度上区分可究。他曾经指出，

分为两支：诉讼支持（litigationsupport）和调查会计（investigativeaccounting）。⑥在美国的诉讼依据严格的程序化，如果完全从诉讼支持的角度来定位法务会计制度，

⑤⑥⑦

参见《法务会计的概念与特点》，中国论文下载中心2009-5-10中国期刊网。See:D.LarryCrumbley:,NewAccountant”“JournalofForensicAccounting”“。

知解英国律师制度的人都知道，英国律师分为两种，一则为出庭律师，一则为事务律师，此律师主要就是为支持诉讼做后备，其中

调查业务亦为工作内容之一。本文所称法务会计之调查会计，按照一般人理解主要包括以下几个具体项目：为委托人搜寻相关事实和证据；为资产保护保障及恢复提供必要的帮助；与其他专家合作私人侦探、法务文件检查人、工程师；通过民事或刑事诉讼为资产恢复提供最大可能的帮助和协助，履行职务义务上忠诚义务。调查会计的应该具有客观公正性、正义性和程序上的正当性。其业务应该是因委托而产“被动性”的特点。生，具有

⑧

2003年版，参见《元照英美法辞典》，法律出版社，第515页。此外，还有专家意见（Expertopinion），专家证据Expertevidence。专家证

据：指具有专门知识或技能的人，如医生、精神病专家、建筑师、指纹专家等，依其知识或技能对案件中的有关问题提供的意见证据。专家不一定是该专业方面的权威，但在该专业方面必须具备一定的经验和资格。在只有专家意见才能帮助法官或陪审团解决争议问题的情况下，专家意见是可以被采纳为证据的（experttestimony;expertwitness）。

⑨⑩

参见《美国联邦证据规则》（第702条）。

2004年12月版。该书系统研究了专家证人证据制度的概貌与专家证人证据的可徐继军：《专家证人研究》，中国人民大学出版社，

作用、性质、意义采信性，同时还对普通法系和大陆法系国家的专家证人制度进行了详尽的比较（对专家证人与鉴定人资格认定以及选任、等方面），在此基础上，作者还提出了在我国建立“鉴定人———专家制度”的构想，对完善我国的鉴定制度具有积极的意义。———笔者

訛輯輥

2004年12月版。在研究中，除了对上述几个规则进行专门介绍外，还以见徐继军：《专家证人研究》，中国人民大学出版社，

(锦湖轮胎案)为个案研究对象，“Kumhotire”说明在专业行业领域内专家意见、专家鉴定内容的开示，都应该受到应有的重视和相关的法律保护，不能滥用法官的裁量权规则。

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目前在民事诉讼中实行的不再是单纯的司法鉴定人制度，而是将鉴定人制度和专家证人制度及其当事人当庭质证制度的有机融合。其依据是中华人民共和国最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》第六十一条关于专家辅助人的规定。关于专家证人制度的内涵，我国学者有不“具同的观点，其中较有代表性的观点为有相应专业知识和实践经验的专家就某些专门性问题在法庭上运用专业知识发表意见，作出某种结论的一项法律活动”。法务会计专家证人制度作为专家证人制度中的一种特殊类型，已经足见其一定具有长远的生命力。法务会计专家证人学理上的理解应该主要涵指具有法律、会计、审计等相关知识的法务会计专业人员在开庭审理前和审理过程中对所涉法务会计专业问题进行证据咨询和损失计量的诉讼活动。

值得指出的是法务会计专家证人与普通证人不同，最明显的区别在于其所提供证言的性质。普通证人只能基于其目击或者观察所得，对发生的事件作出一种感性的判断，而法务会计专家证人可以超越他们的感性来作证，依据其掌握的法务会计专业知识和从业经验对所涉案件作出理性和科学的判断。

（三）法务会计专家证人的基质与特点1.法务会计涉学科的广泛性与边缘化。众所周知，法务会计从它创设伊始便注定了鲜明的个性基质和学科运行特点。不言而喻，它是一个复合型学科，在法学基础知识和基本技能的统驭下，同时把握会计、审计、管理、金融等多个学科领域的相关知识。法务会计师既要了解会计工作中涉及的法律事项，又要熟悉法律事务中涉及的会计信息资料、普通会计和电算会计知识领域。与此相适应，法务会计人员首先须具备坚实的现代电算化与传统会计专业背景知识，这是法务会计作为支持诉讼的基础和专家证人或专家鉴定结论必不可或缺的基本要素。其次，有一个诉讼支持的维度，即必须具备丰富的法律知识，而且必须是涵盖了法科主干课程所涉及的法律基本理论知识，它不仅国际公约(条指国内法，也包括国际法、约)和有关国家与地区的法律争端问题，这样才能利用自己良好的专业能力，给委托人提供高效、优质的服务以维护法律的公平、正义与尊严，在客观上有效地或最大边际化地保障委托人的利益。最后，从风险评估、损失计量、赔偿合理、补14

偿公正的原则看，无论是英美国家，还是发展中的国家，法务会计作为专家证据或鉴定人或直接言词的出庭证人，对其所涉领域或案件的复核审计计量勘验，必须是建立在颇为专业的国家审计、社内部审计或内部控制、风险评估会审计、

和欺诈调查等反欺诈、反舞弊的程序和“鉴实体技能基础上。只有这样的甄别与赏”才会给那些巧妙的伪装者或舞弊者当头棒喝乃至致命一击。

2.法务会计专家证人服务对象的特定性。法务会计专家证人的实质性工作一般因委托而产生，带有较强的被动性色彩。但是，他所服务的对象则是具有特定的指函和请求事项，一般本着“不告不理”原则。不告诉，当然可以不去调查或关注。专家证人在针对具体案件时，其工作则带有明显的主动性，特别是技术支持上的难关、难题，表现在证据锁链形成的过程中，专家的鉴定结论或转接到专家出庭支持诉讼时，则会发生从被动到主动的角色转型。美国安然公司事件的法务会计及其专家对诉讼的极大支持，包括对其会计假账、伪证的陈述就能说明一切。在现实生活中，人们可能关注的焦点是在证券市场和其他一些重大商务活动中所发生的经济纠纷的法律问题，且大量涉及民事和刑事部分需要得到专家证人的诉讼支持。现阶段看，一般多见于工民事案件的交通安全肇事及其赔偿、程施工安全事故赔偿、医疗事故赔偿、环境破坏赔偿、证券市场虚假陈述误导补偿等等民事侵权和刑事犯罪领域的损失计量、责任划分、过错归置。特别是在电子信息会计信息链条上虚假乃至故犯侵权的甄别举证，更是离不开法务会计专家的服务。因此针对委托人或公法人或私法人所委托、所请求的问题，法务会计人员站在为当事人服务的立场上，通过细密的调查分析，客观公正地界分确定责任的发生原因及其归属比例，并通过法律手段来追究有关责任人的法律责任，以保护当事人的利益；运用会计专业知识和技能，对企业的经济情况进行描述，尤其是针对法庭所关注的问题加以检验、分析、认定，并向法庭提供专计算、

家性意见，作为法庭作出判决的依据。美国安然事件中如果没有法务会计专家的调查与直接的出庭诉讼支持，“安达信”究竟做了些什么，可能仍然还是一本“糊涂账”，更不用说对饱受侵权之苦的公众采取行之有效的司法救济手段了。

所以，法务会计专家证人的基质与特点概括地说，不外乎以下几点：

一是法务会计是多属性交叉性的边缘科学。二是法务会计的目的是通过调查案件或涉罪的有关会计的证据资料。因为现代化的犯罪手段已经不是普通刑事方式可以侦破的，特别是涉高科技的电子电算会计信息舞弊或伪证凭证资料的侦破，非专家确实难有作为（安然事件会计电子电算信息凭证的取得才是最终能够进入诉。三是法务会计的对象是讼程序的关键）

与经济纠纷、经济或财产权侵占或犯罪以及恶意欺诈舞弊密切相关的经济类活动（比如安然事件）一般都会在相应的会计信息资料中或多或少留下痕迹，法务会计的任务在接受当事人的委托后，凭藉个人职业的专业化知识，采取最佳途径突破，查找并分析整个案件过程中会计信息系统的欺诈舞弊，违章假账之所在或说是犯罪证据之所在。四是法务会计的手段具有多元性和灵活性的特点。从美国的法务会计实践和我国在部分行业里开始借鉴法务会计专家证人的路径来看，大多采取财务分析的方法、重点审计（内部审计、社会审计、国家强制审计）的方法，证据调查的方法和侦查学的方法等。总之，针对具体的问题而采取具体灵活多变的方法，怎样接近目标，解决问题就是最好的方法。诉讼讲究“直接言词原则”，而会计信息证据更强调这一点。五是法务会计主体任职的资格性。法务会计作为专家证人的设置，对其任职资格是有严格的专业知识系统我国目前暂时未能对法务要求的。虽然，

会计资格进行系统考试和认证的体系出台，当然这也是本文正在探讨的问题，缘自于法务会计师专业的严肃性和对诉讼司法活动的公正公平判决或裁决影响性巨大。因此，对专家证人的资格认证及人员遴选，在程序上均必须十分严格才能具有科学性和公信力。我国虽然长久以来就对专家证人证言意见十分尊重，甚至在许多领域（刑事案件中的法医鉴定结论，工交通事故赔偿中伤残等级鉴定结伤事故、

论，枪击案件中弹道轨迹专家的鉴定结论）专家证人的角色至关重要，甚至会直接影响案件的实质正义性，但是我国目前不论是法务会计，还是其他领域里的专家证人，对诉讼的支持、证据调查的言词结论或鉴定结果，还是比较混乱的，或缺乏一种相对统一的规范，特别是在进入司法程序后，往往存疑最大也是争论最多的焦点即为专家鉴定结论的法律依据或权威

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性、公信力。从某种意义上说我国这方面的立法和制度建构彰显出相当的时滞性。因此，对包括法务会计等专家认证资格的

訛輰程序启动已是时不我待了。輥

为法庭在诉讼中提供意见或解决富有争议的事实信息问题。

事实上的确如此。美国安然事件中，对虚假财务报告的认定，如果或缺了法务会计专家人员的努力，或缺财务专家对现代会计信息及流程十分精确的把握，根本不可能反证其会计舞弊行为呈交虚假财务报告与安然公司巨大的财务欺诈弊案本质的、必然的因果联系，存在着内在的、

也不会在诉讼之初给被侵害的广大民众一种证据十分有利的地位，并且安达信会计师事务所愿意主动先拿出数亿美元进行赔偿。在美国民主法治的社会背景下，如果不是基于严格规范的证据锁链，有哪家企业可能产生这般“主动性”，中国入世后与美国企业的几次诉讼交手，应该对美“吝啬”或多国私法人的诉讼风格与诉讼或少有些了解。

国内有不少学者，诸如李若山、谢舜明、蒋尧明、杨令之、彭湘华、谢达理、张王艳丽等，他们对中国法务会计对诉芯、

讼支持问题的研究已有诸多建言，对法务会计之虚假财务报告的民事诉讼的诉讼理论亦作了许多开创性探讨，包括美国安然事件对中国会计审计制度的影响等。虚假财务报告的认定，不仅仅是一个普通的会计师、审计师内部审计的技术问题，更重要的是它已经演化为法律问题，特别在某些项目上是非同一般的民事法律问题，而是直接指涉欺诈、虚构贸易背景或舞会计程序凭证作假甚至变造伪造会计弊、

证据。对于上市公司的情形应特别值得警

惕。虚假财务报告认定的结果对于诉讼双方成败可谓至关重要。然而，认定程序的正当性同样也关乎认定结果的正义与公平。以美国安然公司财务虚假报告界定为例，它是典型的既为法律问题，又为会计“专业审计问题的涉诉案件。具有极强的技术性”，没有专门的财务会计和审计性、

会计训练的法官是根本不可能作出正确判断的，甚至连账务或账务本身也分不清楚，美国法官在庭审诉讼中其专业知识的短缺或不足尚且如此，中国法官类乎案件的审理更是显得不知所措，专业知识的短“木桶原理”一样将会严重影响案板犹如

訛輲

件终极裁定或判决的公正与正义輥。中国

三、安然事件的中国化意蕴

安然案的法务会计虚假财务报告的认定。

1982年，美国学者FrancisC.Dyke-man，在他编著的《法务会计：作为专家证人的会计师》一书中，就大胆地预测到在美国证券市场、期货市场、银监系统里，存在着大量与上市企业一样的毛病，即对企业营运及财务状况的虚假陈述“视而不见”，甚至自觉不自觉地充当了企业非法获利的帮凶。这样的灼见遗憾的是在全美并未引起足够的重视和广泛的关注，尽管其著是第一部系统论证专家证人参与诉讼并为此提请当局关注企业在财务陈述——直到1986年美国里怎样注水膨胀的—

）颁布了实物帮注册会计师协会（AICPA

助，指出注册会计师诉讼服务领域包括赔反垄断分析、会计业务、评估、咨询偿金、

等。当然会计领域里则理应含有财务信息、会计账务、金融、审计鉴证和会计信息管理监控，还有税务调查损失计量等，不过这些明确指向的是发展到2001年、2002年后的美国、加拿大甚至澳洲的特许会计协会（ICAA）所颁布的法务会计准则

訛輱

认为法务会计作为独立会计专家的中。輥

“嘉宝实业”与“红光”案的启上海最早的

示或可说明问题本身的意蕴。

依据现行法律的相关规定，并非所有涉“重虚假财务报告均要承担法律责任，只有大”涉虚假财务报告才需要承担法律责任，而中国人最擅长“舞文弄法”，对案件上“重二字的理解往往成为规避法律制裁的理大”

想盾牌。因此，对于或缺细密计量的“重大”虚假，法律规制则成为上市企业虚账的“纸，其结果便可想而知。因此，笔者以上画刀”

为还需对以下三个方面加以肯认。

第一，虚假财务报告及责任的认定。虚假财务报告如何认定，对于诉讼的成败和双方当事人的利益至关重要。对于虚假财务报告的认定，会计界与法律界存在不同法律界遵的认识。会计界遵循程序真实观，循的则是结果真实观，认定财务报告是否虚假以其是否与企业的真实情况相一致为

首要职责是在超出法官的知识、技术能力技能和经验的专业领域，依靠专门知识、

訛輰輥

1在我国也有学者主张，法务会计专家证人具有这样几个方面的特点：）专业性。专业性是指作为法务会计专家证人，其在法务会计

审计、法律等专业知识和熟练的技能与经验，这种专业水平应达到能够对诉讼中涉及法务会计的特定事项进行领域必须具有丰富的会计、

2判断的要求。）非裁判性。法务会计专家证人对案件中的专门性问题以专家报告的形式为当事人提供专业咨询或者协助法官查科学分析、

明案件事实真相，但不能对案件事实直接进行裁决，对法律问题作出决定性的判断。专家报告只是案件证据中的一种，其是否具有证明力3）严格限制性。在诉讼过程中，法务会计专家证人的适用不是无限的，具有严格的法律限制性。及证明力的大小必须经法庭审理才能确认。

4）依赖性。在英美法系各国，法务会计专家证人一般是由当事人自己聘请的，并由当事人支付其费用。我国也是如此，司法解释中明确规定“当事人可以向人民法院申请由一至二名具有专门知识的人员出庭就案件的专门性问题进行说明。人民法院准许其申请的，有关费用由提由此可见，作为当事人诉讼武器的法务会计专家证人，其往往根据当事人的指示就案件中的技术性问题提出意见。出申请的当事人负担。”

5它与当事人形成某种利害关系，在作证时带有某种倾向性不可避免。）公正性。法务会计专家证人的使命在于运用法务会计专业知识为法院发现案件的客观真实服务。虽然法务会计专家证人具有某种程度的依赖性，但是公正性却是其本质特点。一方面，英美法系国家对抗性的诉讼体制，要求专家在审判开始前必须公开专家证据，并要接受相关者的质询。因此，法务会计专家证据受到了严密的批判性审查，这至少形成了对不负责任的专家证言的威慑机制。另一方面，大多数法务会计专家证人不像普通证人一般只作证一次，他们的行为具有反复其经济收入也无性，对其而言，树立并维持良好的信誉至关重要。虚假的法务会计专家证言极有可能对其职业生涯造成很大程度的破坏，法保障。因此，从现代意义的普通法原理而言，不应该有所谓原告的专家或者被告的专家，法务会计专家是法院的专家，独立于委托当事人，专家应尊重客观事实和科学规律，具备公正无私的职业道德。

訛輱輥

2002年美国注册会计师协会颁布的诉讼服务职责公告第1号以及澳大利亚特许会计师协会颁布的会计准则（APSII），均指出法务

会计为解决纠纷或诉讼，可以在其他裁决机构面前，表达分析结果，并作为证据。值得强调说明的是该协会于2002年6月一份指南文件（GN2）充分表达了法务会计人员在针对特殊案件处理上的作用与法律效力。

訛輲輥

1997年发生在河南郑州市的郑百文公司案，直接关涉到1997年郑百文公司是否存在在连连经营出现亏损的状况下，采取虚提返

利，费用跨期入账等手段编制财务报表，以报告给投资人。

15

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标准。所以，上市公司虚假财务报告的界定既是法律问题，也是会计问题，具有极强的专业性、技术性，没有经过专门会计训练的法官很难作出判断。法务会计人员可以从会计与法律的角度出发对财务报告及相关信息作出专业鉴定，并对其鉴定结论进行解释，帮助诉讼各方当事人及法官准确把握对虚假财务报告的认定。这样既有利于事实的认定始终在理性的层面上进行，也为法官最终断案提供有力的依据。由于法务会计人员作为独立的专业人士，其对虚假财务报告的认定也容易得到社会公众的认可。在郑百文虚假财务报告案中，对于郑百文公司是否于1997年在经营亏损的情况下，采取虚提返利、费用跨期入账等手段编制虚假财务报表，郑州市检察院和郑百文被告双方，都聘请了会计人员以支持己方立场，开创了虚假财务报告民事诉讼法

訛輳务会计诉讼支持的先河。輥

以有效解决这个技术障碍。当事人委托法务会计人员接受诉讼时，法务会计人员可以与律师进行充分沟通，检查相关书证，形成对案件的初步评价，并确定损失范围、考察计算方法合理性以及相关法律的具体规定。当法务会计人员接受法院委托而作为专家证人时，可以根据法院的要求，对原告因虚假陈述所受损失进行独立而客观的评估，提出专家意见，为法院最终确定损失赔在确定民事责任分摊时，偿金额提供依据。

法务会计人员可以通过调查结果，确定责任的发生原因及其归属，并按责任比例计算出相应的赔偿金额，然后在法庭对案件事实进行清晰、无偏差的表述，并向法庭提供鉴定证据，以获得各利益方的理解和认同，最后由法官来确定被告是否应承担法

訛輴律责任以及民事赔偿责任的比例。輥

计之专家证人的工作对诉讼的支持起到举足轻重的作用。换言之，如果没有法务会计工作人员的极大支持，作为专家证人提供的专家证言，很肯定地说，其案件将可能会法务呈现另一番图景。因为在整个案件中，会计所提供的服务和发挥的作用是普通的律师和侦查部门所无法替代的。诸如参与收集商业证据、损失的精诉讼策略的制定、

确计量、对虚假财务报告的认定和诉讼文件的管理。

值得指出的是安然案中对虚假财务报告的人认定远比人们想象难得多。现代会计记账系统的科技化电子化给会计舞弊带来的难度与舞弊后账务的稽查几乎是成比

訛輵的輥。收集相关的商业证据无疑对诉讼的支

持会带来不可低估的效力。

那么法务会计作为专家证人在我国当下的司法制度将获有怎样的机会或参与诉讼的路径依赖是什么呢？笔者以为中国的司法国情与英美差异很大，法律价值和法官对证据规则的把握与自由心证及自由裁量权颇为相异，因此，法务会计之专家证人的出路还是必须要有中国化的特色，因为我国的审判机关具有天生的被动性（不告不理原则），故而专家证人制度也只能贯穿于整个—发现程诉讼程序或过程中：即诉辩———审判———判决———上诉五个环节。序——

从制度上设计以及在司法资源配置上解决好法务会计对民事、刑事、行政三大诉讼业务支持，是体现司法公正，司法人本精神的首要任务。如果没有法意上的保障，确立规范的法务会计鉴定制度，势必不可能真正完成建立或完善法务会计之专家证人对诉讼的保障和支持，因为，专家证人制度如果获得法精神法道德上的保障，无疑其专家证言的效力将会付诸在审判的程序和实体正义之中，其前置性的条件是必须建立具有中国特色的法务会计资格认定体系和业务规范。唯如此，中国法务会计之专家证人对诉讼的支持才能获得更长足的发展。●

第三，内在因果关联性认定。虚假财务报告因果关系的证明，不但是有关责任主体过错认定的要件，对投资者损失的计算也至关重要。在虚假财务报告民事诉讼赔偿案件的因果关系证明中，必须剔除由于系统风险、与证券欺诈行为无关的非系统风险。由于法务会计人员既是证券法、民商法方面的专家，又是会计法方面的专家，在因果关系证明的事实认定中，如果中小股东让法务会计人员作为专家证人进行解释，同时法院也让法务会计人员进行专家鉴定，则可以弥补现有司法审理上存在的不足，为法庭审判提供有力的依据，使涉及会计知识的诉讼得到合理的解决。法务会计对虚假财务报告民事诉讼的诉讼支持的研究，在我国虽然还只是起步阶段，但笔者相信，随着证监会的高度重视，随着高级人民法院相关法律法规的日渐完善，法务会计对虚假财务报告民事诉讼的诉讼支持制度必将不断完善。

四、结语

事实证明，在美国安然案件中，法务会

第二，投资损失的认定或说损失计算计算方主要存在两个难题：一是损失范围、法的确定；二是责任主体民事责任的分摊。我国由于规定了投资损失计算应剔除系统风险等非虚假陈述因素造成的损失，便涉及到大盘指数如何选择的技术难题，是以综合指数为准，还是以行业指数为准，抑或其他？这些都是操作层面临的棘手问题。而且在实际损失法下，如何确定公允价值也是一个难点，因为在一定时间内证券的公允价值并非不变，而是会呈曲线形式变化。另外，虚假财务报告往往存在共同侵权行为，因为企业的财务报告往往要经过上市公司、承销商、专业中介服务机构等诸多环节的审核。故当确定了损害赔偿金额后，还有一个责任主体民事责任的分摊问题。民事赔偿责任比例的划分，在法律上以及操作上都是一个技术难题。这些问题均涉及审计、法律等知识在内的综合到包括会计、

判断，且牵涉多个利益方，所以聘用法务会计人员参与诉讼案件的损失计算活动，可

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2008-11-29。见金彧昉·李若山：《法务会计专家在虚假陈述证券民事诉讼中的作用》，复旦大学管理学院会计系，日期：

同上，损失的计量，实际上就是对于受侵权者所遭受不法侵害程度与范围的量化确认的过程。涉及诉讼赔偿，必须是基于充分合理

的基础上才能得到法院判决的支持。在损失计算方面，法律没有明确规定平均买入价的计算方式，二审法院从保护投资者的角度，认可了一审法院判定的较高的平均买入价金额。但是，显而易见，这个平均买入价可能是偏高的。这是否可能高估投资者损失？或许需要进一步在处理虚假会计信息引发的证券民事诉讼案中，法务会计专家常常采用事件研究法来解决问题。同样采用事件研究法，的论证。国际上，

不同的法务会计专家计算损失的方法也会有差异。

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安然公司破产案受理后，美国SEC（证券交易委员会）及12个特别委员会即刻对其展开调查，所面对的财务会计资料是10000份

20000000份纸质文档。电脑备份，还有400台电脑里库存文件证据，堆积如山，浩如烟海，法务会计小组接受SEC的委托后，迅即通过电子文档和纸质文件的审计、保存恢复相关数据，调查当事人，结果在很短的时间内就掌握了大量的证据。参阅（EdwardIwata:Enroncasecouldbelargestcorporateinvestigation）,USATODAY2002-2-28.16

会计之友2010年第2期上