建筑工程劳保费.养老保障金的税会处理

原创 2017-02-09 何广涛 何博士说税

题注：感谢群友哈木哈木和Alopt对本文的贡献。

一、什么是建筑业劳动保险费

文件依据：《关于印发“建筑施工企业基本劳动保险基金行业统筹工作的实施意见”的通知》（建人〔1994〕69号）

名称：1994年以来，全国二十多个省市自治区建筑业主管部门相继出台了相应办法，称呼不一，有的称之为「劳动保险基金」、有的称之为「劳动保险费」、有的称之为「养老保障金」。

适用范围：在该省市自治区行政区域内进行施工作业的所有建设单位和建筑业企业。

管理模式：统筹模式（如山东省，参见《山东省人民政府办公厅〈转发省建委等部门关于改革山东省建筑企业劳动保险费用提取办法的报告〉的通知》鲁政办发〔1995〕77号）和非统筹模式（如湖南省，参见《湖南省人民政府办公厅关于废止建筑行业劳保基金统筹管理制度的通知》湘政办发〔2016〕51号）。

非统筹模式是指，将劳保费用事项交由甲乙双方自行确定和支付，政府部门不再负责收取和拨付。各级建筑工程招投标监管部门及建筑工程施工合同备案管理部门在招投标、施工合同备案环节严格审查工程造价中是否列支社会保险费用项目，以保障建筑企业社会保险费来源稳定。各级人力资源社会保障部门依法督促建筑企业及职工参加社会保险，及时缴纳社会保险费。

统筹模式是指，各地建筑行政管理部门按规定比例统一向建设单位提取劳保费（如济南市规定为造价的2.6%），并统一调剂拨付给建筑企业，由建筑企业为职工向社会保险机构缴纳社会保险金和按规定在建筑劳保费用中列支其他部分费用，费用的缴纳和使用情况要接受主管部门的监督检查。

二、劳保费性质分析

从相关文件可以看出，劳保费是工程造价的一部分，是建设方应该付出的投资成本，不属于行政事业性收费。

非统筹模式下，这部分费用体现在工程造价之内，资金也是通过建设方随工程计量进度支付给施工方，因此，这种模式没有什么特别之处。

统筹模式下，尽管它仍然属于工程造价一部分，但是资金支付多了一个劳保管理部门收取和拨付的环节。

对建设单位而言，它是领取施工许可证的必要条件，要先向劳保管理部门预缴，然后由管理部门随工程进度支付给建筑业企业，最终结算多退少补。

对总承包企业而言，它还肩负着将收取的劳保费用落实到为职工办理社会保险的责任，因此还需要按照劳务工程的进度，为自有工人办理社会保险，或者将其支付给劳务分包单位，由劳务分包单位为建筑工人办理社会保险。

简而言之，统筹模式下的劳工保险费，性质上仍然属于工程造价，只不过资金支付多了一个环节，对于劳保费的税会处理，尤其是会计处理，实务中存在多种做法，有的以往来核算，有的冲减间接费用，以下针对统筹模式下劳保费用的税会处理谈下笔者个人的看法。

三、劳保费税会处理建议

建设单位：

建设单位按工程造价一定比例预先支付给劳保管理部门的劳保费，支付时作为预付账款核算，符合费用确认条件时，计入相应成本科目。

建设单位向劳保管理部门预缴劳保费时，应取得劳保管理部门开具的收据，作为资金付讫的证明，办理相应开工手续。借记「预付账款—预付劳保费」科目，贷记「银行存款」等科目。

劳保管理部门按规定支付给建筑业企业时，建筑业企业应向劳保管理部门开具收据，作为资金收讫的证明，同时向建设单位开具增值税发票，品名为「建筑服务」，税率或征收率依建筑业企业的计税方法而定。

建设单位取得建筑业企业开具的发票时，应将相应的「预付账款」确认为成本，借记「在建工程」或「开发成本」等科目，取得发票为专票且符合抵扣条件的，还应借记「应交税费—待抵扣进项税额」、「应交税费—应交增值税（进项税额）」等科目；贷记「预付账款—预付劳保费」科目。

竣工结算前需要补缴劳保费的，参照上述流程处理；劳保费用管理部门退还给建设单位的劳保费，应冲减「预付账款」或相应成本科目，涉及到增值税红字发票的，还要进行相应处理。

建筑业企业：

建筑业企业应在「应收账款」科目下设置「应收劳保费」明细科目，在「应付账款」科目下设置「应付劳保费」明细科目。

施工过程中的验工计价，仍按正常程序进行，根据业主或监理确认的工程量，借记「应收账款—应收工程款」科目，根据不含税工程量，贷记「工程结算」科目，根据纳税义务发生情况以及对应的销项税额或应纳税额，贷记「应交税费—待转销项税额」或「应交税费—应交增值税（销项税额）」或「应交税费—简易计税」科目。

达到劳保费收取条件时，根据相关文件记载的金额，借记「应收账款—应收劳保费」科目，贷记「应收账款—应收工程款」科目。

实际收到劳保费时，借记「银行存款」科目，贷记「应收账款—应收劳保费」科目。

此时，建筑业企业纳税义务发生，应向建设单位开具发票，验工计价时如将税额计入「待转销项税额」明细科目的，此时应将其转入「销项税额」专栏或「简易计税」明细科目，并做纳税申报。

对分包单位验工计价时，根据经营部门确认的不含税工程量暂估成本，借记「工程施工—合同成本—人工费」等科目，贷记「应付账款—应付工程款」科目。

达到劳保费支付条件时，根据相关文件记载的金额，借记「应付账款—应付工程款」科目，贷记「应付账款—应付劳保费」科目。

实际支付劳保费时，根据支付的金额，借记「应付账款—应付劳保费」科目，贷记「银行存款」科目。

从以上处理流程不难看出，建筑业企业收取和支付的劳保费用，在损益确定方面，已经计入建筑业企业的成本（工程施工）或收入（工程结算），在资金收付方面，已经通过往来科目（应收账款和应付账款）结平，正常情况下，核算劳保费的往来科目不应该有余额。

因此，承担员工劳保费用缴纳责任的单位，如总承包企业以及分包企业，在按照规定支付自有员工的社保费用时，应按照会计准则规定，通过「应付职工薪酬」科目正常核算。

企业所得税：

根据《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）的规定， 企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；

（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；

（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

从以上规定可以看出，统筹模式下建筑业企业收取的劳保费，满足上述条件，可以作为不征税收入，但需要注意的是，该文同时还要求，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。

具体采取哪种所得税处理方法，建筑业企业可以在税法规定的范围内权衡。

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