6金融资产减值
一、金融资产减值损失的确认
企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计
入当期损益的金融资产以外的金融资产(含单项金融资
产或一组金融资产,下同)的账面价值进行检查,有客
观证据表明该金融资产发生减值的,应当确认减值损失,
计提减值准备。
一、金融资产减值损失的确认
表明金融资产发生减值的客观证据,是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响,且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据,包括下列各项:
1.发行方或债务人发生严重财务困难;
2.债务人违反了合同条款,如偿付利息或本金发生违约或逾期等;
3.债权人出于经济或法律等方面因素的考虑,对发生财务困难的债务人作出让步;
4.债务人很可能倒闭或进行其他财务重组;
5.因发行方发生重大财务困难,该金融资产无法在活跃市场继续交易;
6.无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少,但根据公开的数据对其进行总体评价后发现,该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量,如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化,或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等;
7.债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化,使权益工具投资人可能无法收回投资成本;
8.权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌;
9.其他表明金融资产发生减值的客观证据。
二、金融资产减值损失的计量
(一)持有至到期投资减值损失的计量
在资产负债表中,持有至到期投资通常应按账面摊余成
本列示价值。但有客观证据表明持有至到期投资发生了
减值的,应当将其账面价值与预计未来现金流量现值之
间的差额确认为减值损失,计入当期损益。
对持有至到期投资确认减值损失后,如有客观证据表明
该持有至到期投资价值已恢复且客观上与确认该损失后
发生的事项有关(如债务人的信用评级已提高等),原
确认的减值损失应当予以转回,计入当期损益。但是,
转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况
下该金融资产在转回日的摊余成本。
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
日期
04年1月1日
04年12月31日
05年12月31日
06年12月31日
07年12月31日
08年12月31日
09年12月31日
合计12 00012 00012 00012 00012 00012 00072 000555555——10 50810 43310 35510 27210 18610 09661 8501 4921 5671 6451 7281 8141 90410 150应收利息实际利率(%)利息收入利息调整摊余成本210 150208 658207 091205 446203 718201 904200 000——
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
其他资料如下:
20X6年12月31日,因A公司发生严重财务困难,预计所持有的A公司债券只能收回分期支付的利息以及80%的本金;
20X7年12月31日,因A公司的财务困难加剧,预计所持有的A公司债券只能收回分期支付的利息以及50%的本金;20X8
年12月31日,A公司财务困难明显缓解,预计所持有的A公
司债券能够收回分期支付的利息以及90%的本金。
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下:
(1)20X6年12月31日
A公司债券预计到期可收回本金=200 000×80%=160 000(元)查复利现值系数表和年金现值系数可知,3期、5%的复利现值系数和年金系数人别为0.8638和2.7232。A公司债券预计可收回本金和利息按5%作为折现率计算的现值如下:
可收回本息的现值=160000×0.8638+12000×2.7232=170886资产减值损失=205446-170886=34560
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下:
(1)借:资产减值损失
贷:持有至到期投资减值准备34 56034 560
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下:
(2)20X7年12月31日
A公司债券预计到期可收回本金=200 000×50%=100 000
查复利现值系数表和年金现值系数表可知,2期、5%的复利现值系数和年金现值系数分别和0.9070和1.8594。A公司债券预计可收回本金和利息按5%作为折现率计算的现值如下:
预计可收回本息现值=100000×0.9070+12000×1.8594=113013债券账面价值=203 718-34 560=169 158
资产减值损失=169158 -113013=56 145
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下:
(2)20X7年12月31日
借:资产减值损失
贷:持有至到期投资减值准备56 14556 145
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下:
(3)20X8年12月31日
A公司债券预计到期可收回本金=200000×90%=180 000
查复利现值系数表和年金现值系数表可知,1期、5%的复利现值系数和年金现值系数均为0.9524。A公司债券预计可收回本金和利息按5%作为折现率计算的现值如下:
预计可收回本息的现值=(180000+12000)×0.9524=182861债券账面价值=201904-(34560+56145)=111 199
资产减值损失=111 199-182861=-71662
例4-38 20X4年1月1日,华联公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作为持有至到期投资,初始确认金额为210150元,初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表,见表4-8。
华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下:
(3)20X8年12月31日
借:持有至到期投资减值准备
贷:资产减值损失71 66271 662
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
1、可供出售金融资产发生减值时,即使该金融资产没有终止确认,原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失,应当予以转出,计入当期损益。该转出的累计损失,等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
1、可供出售金融资产发生减值时,即使该金融资产没有终止确认,原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失,应当予以转出,计入当期损益。该扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资,发生减值时,应当将该项权益工具投资或衍生金融资产的账面价值,与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额,确认为减值损失,计入当期损益。与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值的,也应当采用类似的方法确认减值损失。
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
2、对于已确认减值损失的可供出售债务工具,在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的,原确认的减值损失应当予以转回,计入当期损益。
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
3、可供出售权益工具投资发生的减值损失,不得通过损益转回。但是,在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资,或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失,不得转回。
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
4、企业确认可供出售金融资产减值损失时的会计分录借:资产减值损失
贷:资本公积——其他资本公积
可供出售金融资产——公允价值变动
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
5、转回可供出售债务工具减值损失时的会计分录
借:可供出售金融资产——公允价值变动
贷:资产减值损失
二、金融资产减值损失的计量
(二)可供出售金融资产减值损失的计量
6、转回可供出售权益工具减值损失(不含在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资)时的会计分录
借:可供出售金融资产——公允价值变动
贷:资本公积——其他资本公积
公司股票800 000股,并支付交易费用20 000元,华联公司将其划分为可供出售金融资产。20x6年12月31日,A公司股票每股市价8.5元,华联公司认定该市价的下跌为股价的正常波动;20x7年12月31日,因公司所处行业市场环境发生重大不利变化,导致每股市价跌至4.6元,华联公司认定A公司股票发生了减值;20X8年12月31日,因A公司违规操作受到证监会查处,每股市价进一步下跌至2.8元,华联公司继续确认减值损失;
20X9年12月31日,A公司按证监会要求整改完成,加之行业市场环境回暖,每股市价回升至5.5元。
(1)20x6年6月20日
借:可供出售金融资产——成本
贷:银行存款7 380 0007 380 000
公司股票800 000股,并支付交易费用20 000元,华联公司将其划分为可供出售金融资产。20x6年12月31日,A公司股票每股市价8.5元,华联公司认定该市价的下跌为股价的正常波动;20x7年12月31日,因公司所处行业市场环境发生重大不利变化,导致每股市价跌至4.6元,华联公司认定A公司股票发生了减值;20X8年12月31日,因A公司违规操作受到证监会查处,每股市价进一步下跌至2.8元,华联公司继续确认减值损失;
20X9年12月31日,A公司按证监会要求整改完成,加之行业市场环境回暖,每股市价回升至5.5元。
(2)20x6年12月31日
公允价值变动=800000×8.5-7380000=-580000
借:资本公积——其他资本公积580 000
580 000贷:可供出售金融资产——公允价值变动
调整后A公司股票账面余额=7380000-580000=800000×8.5=6800000
公司股票800 000股,并支付交易费用20 000元,华联公司将其划分为可供出售金融资产。20x6年12月31日,A公司股票每股市价8.5元,华联公司认定该市价的下跌为股价的正常波动;20x7年12月31日,因公司所处行业市场环境发生重大不利变化,导致每股市价跌至4.6元,华联公司认定A公司股票发生了减值;20X8年12月31日,因A公司违规操作受到证监会查处,每股市价进一步下跌至2.8元,华联公司继续确认减值损失;
20X9年12月31日,A公司按证监会要求整改完成,加之行业市场环境回暖,每股市价回升至5.5元。
(3)20x7年12月31日
资产减值损失=6 800 000-800 000×4.6+580 000=3 700 000
借:资产减值损失
贷:资本公积——其他资本公积
可供出售金融资产——公允价值变动
调整后账面余额=6800000-3120000=36800003 700 000580 0003 120 000
公司股票800 000股,并支付交易费用20 000元,华联公司将其划分为可供出售金融资产。20x6年12月31日,A公司股票每股市价8.5元,华联公司认定该市价的下跌为股价的正常波动;20x7年12月31日,因公司所处行业市场环境发生重大不利变化,导致每股市价跌至4.6元,华联公司认定A公司股票发生了减值;20X8年12月31日,因A公司违规操作受到证监会查处,每股市价进一步下跌至2.8元,华联公司继续确认减值损失;
20X9年12月31日,A公司按证监会要求整改完成,加之行业市场环境回暖,每股市价回升至5.5元。
(4)20x8年12月31日
资产减值损失=3 680 000-800 000×2.8=1440 000
借:资产减值损失
贷:可供出售金融资产——公允价值变动
调整后账面余额=3680000-1440000=22400001 440 0001 440 000
公司股票800 000股,并支付交易费用20 000元,华联公司将其划分为可供出售金融资产。20x6年12月31日,A公司股票每股市价8.5元,华联公司认定该市价的下跌为股价的正常波动;20x7年12月31日,因公司所处行业市场环境发生重大不利变化,导致每股市价跌至4.6元,华联公司认定A公司股票发生了减值;20X8年12月31日,因A公司违规操作受到证监会查处,每股市价进一步下跌至2.8元,华联公司继续确认减值损失;
20X9年12月31日,A公司按证监会要求整改完成,加之行业市场环境回暖,每股市价回升至5.5元。
(5)20x9年12月31日
公允价值回升=800000×5.5-2240000=2160000
借:可供出售金融资产——公允价值变动
贷:资本公积——其他资本公积
调整后账面余额=2240000+2160000=44000002 160 0002 160 000
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为(摊余成本)95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。利息收入与摊余成本计算表如下。
日期
05年1月1日
05年12月31日
06年12月31日
07年12月31日
08年12月31日
09年12月31日
合计4 0004 0004 0004 0004 00020 00055555——4 7844 8234 8644 9074 95224 [***********]4 330应收利息实际利率(%)利息收入利息调整摊余成本95 67096 45497 27798 14199 048100 000——
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
其他资料如下:
20x5年12月31,B公司债券的市价为95 000元,华联公司认定该市价下跌为债卷价格正常波动;20x6年12月31日B公司债券的市价为96 000元;
20X7年12月31日,因B公司发生严重财务困难,导致市价下跌到78000元,但预计仍可收回当年的票面利息,华联公司认定B公司债券发生了减值损失;20X8年12月31日,B公司经过调整,财务状况得到改善,市价回升至94000元;20X9年12月31日,预计B公司可以如期偿还全部债券面值,当日市价为100 000元。
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
(1)20X5年1月1日,购入B公司债券
借:可供出售金融资产——成本
贷:银行存款
可供出售金融资产——利息调整95 6704 330100 000
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
(2)20X5年12月31日,确认利息收入及公允价值变动
借:应收利息
可供出售金融资产——利息调整
贷:投资收益
公允价值变动=95000-96454=-1454
借:资本公积——其他资本公积
贷:可供出售金融资产——公允价值变动
调整后账面余额=96454-1454=950001 4541 4544 0007844 784
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
(3)20X6年12月31日,确认利息收入及公允价值变动
借:应收利息
可供出售金融资产——利息调整
贷:投资收益
公允价值变动=96000-(97 277-1 454)=177
借:可供出售金融资产——公允价值变动
贷:资本公积——其他资本公积
调整后账面余额=97 277-(1454-177)=[1**********]4 0008234 823
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
(4)20X7年12月31日,确认利息收入及资产减值损失
借:应收利息
可供出售金融资产——利息调整
贷:投资收益
计入资本公积的累积损失=1 454-177=1277
资产减值损失=98141-1454+177-7800+1277=20141
借:资产减值损失
贷:资本公积——其他资本公积
可供出售金融资产——公允价值变动
调整后账面余额=78 00020 1411 27718 8644 0008644 864
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
(5)20X7年12月31日,确认利息收入并恢复可供出售金融资产账面余额。借:应收利息
可供出售金融资产——利息调整
贷:投资收益4 0009074 907
应恢复的可供出售金融资产账面余额=94000-(7800+907)=15 093
15093小于原已确认的资产减值损失20141
借:可供出售金融资产——公允价值变动
贷:资产减值损失
调整后账面余额=78 000+907+15093=9400015 09315 093
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
(6)20X9年12月31日,确认利息收入并恢复可供出售金融资产账面余额。借:应收利息
可供出售金融资产——利息调整
贷:投资收益4 0009524 952
应恢复的可供出售金融资产账面余额=100000-(94000+952)=5048
5048等于尚未转回的原已确认的资产减值损失(20141-15093=5048)借:可供出售金融资产——公允价值变动
贷:资产减值损失
调整后账面余额=94000+952+5048=1000005 0485 048
期限5年、票面利率4%、每年12月31日付息、到期还本的B公司债券作为可供出售金融资产,初始确认金额为95670元,初始确认时确定的实际利率为5%。
(7)20X9年12月31日,收到最后一期利息和债券面值。
借:银行存款104 000
贷:可供出售金融资产——成本100 000
应收利息40 000
二、金融资产减值损失的计量
(三)应收款项减值损失的计量
1、企业应当定期或者至少于每年年度终了,对应收款
项进行减值测试,分析各项应收款项的可收回性,预计
可能发生的减值损失。
对于有确凿证据表明确实无法收回或收回的可能性
不大的应收款项,如债务单位撤销、破产、资不抵债、
现金流量严重不足等,应根据管理权限,报经批准后作
为坏账,转销应收款项。
二、金融资产减值损失的计量
(三)应收款项减值损失的计量
1、企业应当定期或者至少于每年年度终了,对应收款
项进行减值测试,分析各项应收款项的可收回性,预计
可能发生的减值损失。
对于有确凿证据表明确实无法收回或收回的可能性
不大的应收款项,如债务单位撤销、破产、资不抵债、
现金流量严重不足等,应根据管理权限,报经批准后作
为坏账,转销应收款项。
二、金融资产减值损失的计量
(三)应收款项减值损失的计量
2、企业应当按照应收款项余额百分比法和账龄分析法
等方法计提坏账准备。这两方法计算出的坏账准备数等
于“坏账准备”账户的期末余额应有数。
二、金融资产减值损失的计量
(三)应收款项减值损失的计量
3、计提坏账准备时的会计分录为:
借:资产减值损失
贷:坏账准备
4、实际发生坏账时的会计分录为:
借:坏账准备
贷:应收账款
5、坏账收回时的会计分录为:
借:应收账款
贷:坏账准备
借:银行存款
贷:应收账款相反分录或
备率为5%。
(1)20X5年末,应收账款余额为3 000 000元,“坏账准备”科目无余额。
借:资产减值损失
贷:坏账准备150 000150 000
(2)20X6年6月,确认应收甲单位的账款120 000元已无法收回,予以转销。
借:坏账准备
贷:应收账款——甲单位120 000120 000
备率为5%。
(3)20X6年末,应收账款余额为2 800 000元,“坏账准备”科目无余额。
借:资产减值损失
贷:坏账准备110 000110 000
(4)20X7年9月,确认应收乙单位的账款50 000元已无法收回,予以转销。
借:坏账准备
贷:应收账款——乙单位50 00050 000
备率为5%。
(5)20X7年末,应收账款余额为1 500 000元,“坏账准备”科目无余额。
借:资产减值损失
贷:坏账准备15 00015 000
(6)20X8年7月,确认应收乙单位的账款80 000元已无法收回,予以转销。
借:坏账准备
贷:应收账款——丙单位80 00080 000
备率为5%。
(7)20X8年末,应收账款余额为2 000 000元,“坏账准备”科目无余额。
借:资产减值损失
贷:坏账准备105 000105 000
(8)20X9年4月,确认应收丁单位的账款60 000元已无法收回,予以转销。
借:坏账准备
贷:应收账款——丙单位60 00060 000
备率为5%。
(9)20X9年10月,华联公司于20X6年6月已作为坏账予以转销的甲单位账款120 000元又全部收回。
借:应收账款——甲单位120 000
贷:坏账准备120 000
借:银行存款120 000
贷:应收账款——甲单位120 000
(10)20X9年末,应收账余额为2 000 000元。
借:坏账准备60 000
贷:资产减值损失60 000
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