法定盈余公积提取与补亏探讨_孙凤琴

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法定盈余公积提取与补亏探讨

江苏广播电视大学

一、法定盈余公积提取数的确定

孙凤琴

配－未分配利润”账户借方余额应该是１２００万元，“盈余公积－法定账户贷方余额仍为２０００万元。２００９年获得净利２００万元，盈余公积”

２０１０年获得净利１０００万元，这两年分别应该提取法定的盈余公积，下面有两种理解：

（１）因公司法定盈余公积２０００万元足以弥补以前年度亏损１２００万元，所以２００９年应该提取法定盈余公积２０万元，２０１０年末应该提取法定盈余公积１００万元。（２）因２００８年年末“利润分配－未分配利账户借方余额为１２００万元，表示公司未弥补的亏损额，而２００９润”

年和２０１０年两年的净利１２００万元刚好弥补以前年度未弥补的亏损，所以２００９年和２０１０年都不应提取法定盈余公积。

上述两种理解从形式上来讲，第一种似乎更符合法条的语义，但是从公司实际操作来看第二种理解是常见的做法。以上市公司星湖科技为例，见表１。

表1

星湖科技股份有限公司年度报告摘要

（表中为母公司数据，摘自该公司年度报告）

《公司法》第一百六十七条规定公司分配当年税后利润时，应当提取利润的百分之十列入公司法定公积金。公司法定公积金累公司的计额为公司注册资本的百分之五十以上的，可以不再提取。法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损。

［例1］甲公司２００６年４月设立，２００６年发生亏损７００万元；２００７

年获得净利１６００万元；２００８年获得净利２５００万元；２００９年发生亏损甲公司２００６年发生亏损，很显６００万元；２０１０年获得净利１０００万元。然不应该提取法定盈余公积，年末“盈余公积－法定盈余公积”账“利润分配－未分配利润”账户借方余额为户贷方余额为零，年末７００万元。２００７年公司获得净利１６００万，因公司没有法定公积金可用来弥补以前年度亏损，应该先用当年利润弥补亏损，然后提取法定盈余公积，即应提取法定盈余公积９０万元。若２００７年没有其他利润分配事项，年末“盈余公积———法定盈余公积”账户贷方余额为９０万元，“利润分配———未分配利润”账户贷方余额为８１０万元。２００８年公司获得净利２５００万元，没有以前年度亏损需要弥补，应该提取法定盈余公积２５０万元，若２００８年没有其他利润分配事项，年末“盈余公积———法定盈余公积”账户贷方余额为３４０万元，“利润分配———未分配利润”账户贷方余额为３０６０万元。２００９年发生亏损“盈余公积———法定盈余公６００万，不应该提取法定盈余公积，年末积”账户贷方余额仍为３４０万元，“利润分配———未分配利润”账户贷方余额为２４６０万元。２０１０年获得净利１０００万元，应该提取多少法定盈余公积，下面有两种理解：

（１）因公司法定盈余公积３４０万元不足以弥补上年度亏损６００万元，所以应该先用当年利润弥补以前年度亏损，然后提取法定盈余公积，即应提取法定盈余公积４０万元。（２）因“利润分配———未分配利润”账户年末借方余额表示公司未弥补的亏损额，而公司上年末“利润分配———未分配利润”账户为贷方余额２４６０万元，表示在２０１０年提取法定盈余公积之前公司并没有未弥补的亏损，所以２０１０年应该提取法定盈余公积１００万元。

上述两种理解从形式上来讲第一种似乎更符合法条的语义，但是从道理上看应该是第二种理解才符合逻辑，即只有在以前年度亏损未予弥补的情况下才应该先用当年利润弥补亏损再提取法定盈余公积。

［例2］乙公司２００６年发生亏损７００万元，年末“盈余公积－法定

年末未分配利润年末盈余公积本年提取法定盈

余公积02007年-138080257.99-46934879.[1**********].35

-9990807.[1**********].3502008年36944072.06

193394644.[1**********].1721488293.822009年224873745.59

净利润

表１中，星湖科技２００８年虽然获得净利３６９４４０７２．０６元，法定盈余公积远大于以前年度亏损，但仍然没有计提法定盈余公积，２００９年获得净利２２４８７３７４５．５９元，在弥补了以前年度亏损９９９０８０７．４０元以后，计提了法定盈余公积２１４８８２９３．８２元。２００８年广东大华德律会计师事务所为该公司出具了标准无保留意见的审计报告，２００９年立信大华会计师事务所为该公司出具了标准无保留意见的审计报告。

上市公司在确定当年是否提取法定盈余公积和提取多少法定盈余公积时，并不考虑法定盈余公积能不能够足以弥补以前年度亏损，基本上都是在当年税后利润如果能够弥补以前年度未弥补亏损的情况下，按照弥补亏损后的净利润百分之十提取法定盈余公积，当年税后利润如果不能够弥补以前年度未弥补亏损就不提取法定盈余公积。既然“公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损。”这款法律条文表述不够清楚，容易引起歧义，而实际执行中无论是公司还是专业人士，都理解为以当年税后利润是否能够弥补以前年度未弥补亏损来确定法定盈余公积提取数，所以建议《公司法》第一百六十七条中上述这款规定修改为：公司有以前年度未弥补亏损的，在依照前款规定提取法定公积金之前，应当先用当年税后利润弥补亏损，当年税后利润不足以弥补以前年度未弥补亏损的，不提取法定公积金。

二、法定盈余公积补亏的选择

盈余公积”账户贷方余额为２０００万元，年末“利润分配－未分配利润”账户为借方余额４００万元；２００７年发生亏损５００万元；２００８年发生亏损３００万元；２００９年获得净利２００万元；２０１０年获得净利１０００万元。这几年间公司没有用法定盈余公积补亏。乙公司２００６年、２００７年、２００８年连续发生亏损，每年都不应该提取法定盈余公积，而公司这几年间没有用法定盈余公积补亏，因此至２００８年年末“利润分

《公司法》第一百六十九条规定公司的公积金用于弥补公司的亏损、扩大公司生产经营或者转为增加公司资本。但是，资本公积金不得用于弥补公司的亏损。法定公积金转为资本时，所留存的该

·综合2012年第1期（上）

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反向购买会计处理探讨

天津财经大学

一、反向购买的认定

刘海艳

《关于非上市公司购买上市公通过对反向购买定义的分析以及

根据《企业会计准则讲解》（２００８）中的定义，反向购买是指非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行从法律结构看，上市公的，通常发行权益性证券的一方为购买方。司控制非上市企业，上市公司为母公司，非上市公司为子公司。但由于定向增发的股份超过上市公司原控股股东的原有股份，公司控制权实际已经转移到非上市企业的股东手中。此时，控制上市公司是法律上的子公司股东，而母公司（上市公司）反过来成为被收购方，这种并购称为反向购买。例如，Ａ公司是一家受乙公司控制的小型上市公司，Ｂ公司为受甲公司控股１００％的非上市公司。Ｂ公司为了“借壳上市”，经协商达成协议，以Ａ公司发行权益性证券形式，交换甲公司持有的Ｂ公司的全部股权，从而实现了对Ｂ公司的控制，在法律上成为Ｂ公司的母公司。但由于Ａ公司发行普通股超过原有的普通股，使Ｂ公司原股东甲公司持有Ａ公司的股权超过乙公司，而使Ａ公司在会计上成为被购买方，而Ｂ公司则成为购买方。典型反向购买图示如图１所示：

司股权实现间接上市会计处理的复函》（财会便［２００９］１７号），可以看出反向购买的处理涉及以下三个方面的判断：是否属于同一控制下企业合并；如何确定购买方和被购买方；根据交易性质进一步分析确定被购买方是否构成业务。

二、业务构成与否的判断

是否构成业务是判断借壳上市在会计处理时适用购买法还是权益性联合法的关键。判断交易是否构成业务应从上市公司未来的经营性收入和经营性现金流主要产生自哪个业务单元方面进行判断。该判断应从两个方面可以进行印证：

第一，从上市公司（壳公司）所保留的资产和负债情况判断。例如，在完成借壳后的上市公司的Ａ公司已经将其业务相关的资产和负债全部置换出去，未来的经营性收入和经营性现金流只有可能来自于非上市Ｂ公司的业务，那么Ｂ公司与Ａ公司的合并显然不构成业务。第二，如果从上市公司（壳公司）保留了部分或全部业务，那么需要从新老业务的相关性、协同性和未来业务量对比情况进行分析。例如，在２００８年时代传媒借壳科大创新（６００５５１．ＳＨ）上市的案例中，虽然壳公司科大创新保留了资产、负债和业务，但因为其所保留的业务规模小，对公司的主营业务不构成重要影响，且与重组后的主业相差悬殊等原因，此次合并仍被认定为不构成业务的反向购买并按相关原则进行会计处理。但在另一个保留了业务的合并案例中，由于收购方与被收购方在业务上的同质性，此次合并被判断为构成此外，合并准则中也明确提出，如果一个企业取得业务的反向购买。

了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方（或被合并方）并不构

图1

成业务，则该交易或事项不形成企业合并。企业取得了不形成业务

项公积金不得少于转增前公司注册资本的百分之二十五。公司形成的法定公积金用于扩大公司生产经营不需要特殊安排，就如公司的资本用于公司生产经营一样，公司法定公积金转增资本上述规定也很清楚。但是使用法定公积金补亏现实中还是存在分歧。第十八条规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向《企业所得税法》

以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。根据这一规定，企业的亏损可以用以后年度的税前利润弥补（补亏年限不超过５年），换句话说企业账面上未弥补的亏损，对于企业而言实际上是一笔财富。如果公司当年盈利但有以前年度的未弥补亏损，可以少交甚至不交企业所得税，而以法定公积金弥补亏损，将会使企业失去以税前利润弥补以前年度亏损的财务利益，这显然会损害公司及股东的利益。根据表１，如果星湖科技２００８年度动用法定公积金弥补以前年度亏损４６９３４８７９．４６元，按照２５％的企业所得税税率计算，２００８年的净利润会减少１１７３３７１９．８７元，星湖科技没有动用法定公积金弥补亏损是一个较好的做法。

另据上市公司广电信息２００７年度股东大会决议公告，该公司２００７年度股东大会通过决议，将２００７年末盈余公积２１９１１万元全部用于弥补公司的亏损，这种做法虽然会使其“利润分配－未分配利润”账户反映的亏损少些，但公司未来盈利年度的净利润将大幅减少，因此并不明智。

企业使用法定公积金补亏和用法定公积金转增资本，虽然都属于所有者权益的内部结转，但用法定公积金补亏需要慎重。为了维护公司及股东的利益，建议在税法规定可以用税前利润弥补的期限以前最好不要动用法定公积金弥补亏损。

参考文献：

［1］法律法规出版社法规中心：《公司法》，法律出版社2006年版。

［2］《中华人民共和国企业所得税法》，主席令第63号。

（编辑代娟）

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·综合2012年第1期（上）