关于善意取得虚开增值税发票处理意见探析

关于善意取得虚开增值税发票处理意见探析

企业在实际的经济往来中，经常会有纳税人取得虚开增值税专用发票的情况发生，而对于这类现象不应笼统否定。在整个大的经济环境背景下纳税人因地、因时、因各种客观情况的不同，必然存在善意或恶意取得虚开增值税专用发票两种情况，对这两种情况的认定及处理始终是困扰执法人员的一个现实问题。

对于恶意取得增值税专用发票的问题，国税发[1997]134号、国税发[2000]182号两个文件进行了明确的规定，定性为偷税或骗取出口退税，不仅补缴所偷、所骗的税款，并处所偷、所骗税款五倍以下罚款，承担刑事责任的依法移交司法机关处理。此项硬性规定立意明确，就是要严厉打击虚开或取得虚开增值税专用发票的行为。

而对于善意取得虚开增值税发票的问题，国税发[2000]187号规定：认定纳税人善意取得虚开的增值税专用发票应同时符合下列四个条件：1、购货方与销售方存在真实的交易；2、销售方使用的是所在省（自治区、直辖市和计划单列市）的专用发票；3、专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符；

4、没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的。纳税人只有同时符合上述四个条件才能认定为善意取得发票，对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。只要四个条件中有一个条件不符合，就不能认定纳税人为善意取得（即恶意取得）。对于善意取得的处罚是按有关规定不予抵扣进项税款或者不予出口退税，购货

方已经抵扣的进项税款或者取得的出口退税，应依法追缴。也就是说对于善意取得纳税人依然要承担补缴税款的义务。对于纳税人善意取得虚开增值税专用发票是否需要罚款的问题，目前也有两种意见，一种意见认为：对纳税人善意取得虚开增值税专用发票不按照偷税骗税处罚，并不等同于对纳税人可以不用处罚。无论纳税人是否善意取得虚开增值税专用发票，它本身这种行为已经违反了发票管理办法，属于未按照规定取得发票，根据《发票管理办法》第三十六条规定，由税务部门责令限期改正，没收非法所得，可以并处１万元以下的罚款。另一种意见则认为：既然现行税收法规政策规定纳税人善意取得虚开增值税专用发票，税务稽查部门不作偷税骗税处理，因此，只要被税务稽查部门判定为善意取得虚开增值税专用发票的纳税人，就不需要罚款。笔者同意第二种意见，因为本身主观无故意，客观业务真实，不属于严格意义上的未按规定取得发票，所以罚款亦未显衡平执法理念。

一、关于纳税人是否善意取得虚开的增值税专用发票的判定 纳税人取得虚开的增值税专用发票的问题处理，国家税务总局以（国税发[1997]134号、国税发[2000]182号、187号）几个文件予以了明确规定。但是，如何判定纳税人是否善意取得虚开的增值税专用发票，在实际中笔者认为还须根据具体情况来判定。

1、从纳税人是否有货物交易行为判定。对纳税人取得虚开的增值税专用发票进行检查，首先要核实清楚纳税人是否真正发生购销业务往来，在对纳税有关财务凭证、仓库资料、运费发票、相关证人以

及实地调查后，证实纳税人在取得虚开的增值税专用发票期间，并没有货物交易，则可认定纳税人不是属于善意取得虚开的增值税专用发票，若证实纳税人有真实货物交易，则需要继续进行调查。

2、从纳税人购货和取得虚开的增值税专用发票有关内容是否一致判定。供货企业和增值税专用发票开票方不一致，可认定纳税人属于非善意取得发票；取得供货企业开出的非供货企业所在地的增值税专用发票；

3、纳税人取得虚开的增值税专用发票和货物之间的关系进行判定。纳税人和开票方有货物交易，且取得开票方的发票，主要有以下几种情况：（1）货物和发票不是由开票方一并提供。首先先有发票后有货物。若纳税人自己购货，并向第三方取得增值税专用发票的，此时，这种情况，说明了纳税人主观上具有偷税意识及作出具体行为。其次先有货物后有发票，若纳税人先从别处取得增值税转用发票，而后另购货。上述情况均可认定纳税人不是善意取得虚开的增值税专用发票。（2）货物和发票由开票方一并提供。纳税人向供货企业购货的时候，供货企业销售属于自己的货物，向其提供的销货方所在省、自治区、直辖市或计划单列市的专用发票，发票注明的销货方名称、印章、货物数量、金额与税额等全部内容与实际相符，此时，若购货方事先确实不了解销货方提供的专用发票是以非法手段获得的，则可作善意取得虚开的增值税专用发票处理。

4、从资金结算往来情况判定

（1）银行结算。销货方取得虚开的增值税专用发票，一方面若有

关银行结算不是直接和开票方进行结算，可认定其属于非善意取得发票；另一方面若购货方原始凭证所附银行支票头和发票相关内容一致，应进一步直接到有关银行进行调查，如果支票头和支票内容不一致的话，可以认定纳税人不是属于善意取得发票。若发现支票头和支票内容一致，但是开票方私自在银行背书转让给第三方，此时，尽管货物结算和开票方不一致，但责任并不在购货方，可认定购货方属于善意取得虚开增值税专用发票。（2）现金结算。对购货方申报抵扣确认为虚开的专用发票，若相应的货物结算不是通过银行结算，而是现金结算，且现金交易金额巨大，可嫌疑不是善意取得虚开增值税专用发票。

二、关于对善意取得的法理分析

善意取得制度是一项古老的民法制度，也是民法的基本制度之一，其主旨在于保护交易安全、稳定经济秩序。善意取得的具体涵义是指，财产的权利人在财产被他人无权处分的情况下，只能向侵犯其权利的相对人要求返还或赔偿，而不能向第三人要求返还，不知情的第三人对于财产的受让占有，其有转移所有权的效力。其实，善意取得也就是把原所有权追及效力的锁链切断，使得善意第三人从无权处分人处取得财产所有权。综上所述，善意取得制度是社会所有权观念变动的结果，是一种以牺牲财产“静的安全”为代价而保护财产“动的安全”的制度架构。适应于社会经济发展对交易秩序的稳定和财产流转快捷的价值趋向。

1、善意的司法实践标准

实践中，因为世界各国政治、文化、经济和法律传统各具特点，因而不能一概而论之。但是，众所周知，"善意"毕竟是全人类共同的道德和法律标准之一，故善意标准应该具有明确的国际性。我们认为，在通常情况下，判断是否善意可以从以下几个方面进行考察：（1）受让人有无法定了解的义务。（2）财产转让时的价格与当地市场价、习惯交易价相比较是否相当。（3）受让人的专业及文化知识水平。（4）受让人对转让人的熟悉和了解程度。（5）交易场所的综合因素。（6）受让人与转让人的关系以及其对转让人的态度。（7）其他需要考虑的情形。当然，在实践中，判断是否善意，并没有一个绝对的标准，上面提到的也不能适用于所有情况。要想正确地把握是否善意，应紧密结合具体的客观情况，因时、因地、因人、因事具体分析。

2、善意取得的法律效力

善意取得涉及原权利人、无权出让人和善意受让人三者的权利义务，一旦成立，即在三方面产生法律效力：（1）、就善意受让人来说，即时取得受让财产的所有权或其它物权，也就是说，从转移占有之时起，受让人成为财产的合法所有人和其他相应物权主体。善意第三人不负向原权利人返还原物的义务。（2）、就原权利人而言，其在该财产上的一切权利归于消灭。不仅原权利人的所有权丧失了，而且基于所有权的其他人设定在该物上的他物权，也一并归于消灭，原权利人不能行使物上请求权要求返还原物，而只能依侵权行为要求不法转让人赔偿损失。（3）、作为不法转让人，他因侵害了原权利人之所有权或其它权利，其转移该财产所获之利益既无法律上之根据亦无合同作

基础，实属不当得利，应当返还给因此遭受损失者。如要其返还之不当得利仍不足以弥补原权利人这损失，则应由不法转让人负损害赔偿的责任。

三、关于善意取得虚开增值税专用发票纳税人责任的法理分析 按照国税发[2000]187号文件之规定，对于善意取得虚开发票的纳税人，国家仍然要补缴其所抵扣税款，而对其唯一的救济措施只是规定：购货方能够重新从销售方取得防伪税控系统开出的合法、有效专用发票的，或者取得手工开出的合法、有效专用发票且取得了销售方所在地税务机关已经或者正在依法对销售方虚开专用发票行为进行查处证明的，购货方所在地税务机关应依法准予抵扣进项税款或者出口退税。

在此我们按上述法理分析，将善意取得发票方比作善意受让人，将税务机关比作原权利人，将虚开发票方比作不法转让人。也就是说按照上述文件之规定，权利人最后还是要求善意受让方承担损失责任，而不是从法理上依侵权行为由不法转让人赔偿损失，损失的结果最终由善意受让人来承担，而善意受让人只能向不法转让人去追偿。这完全违背了国际法理的立法精神实质，没有从根本上保护善意受让人的权利与利益，国际的通行惯例及我国的民法典，都是从保护善意受让人为根本出发点，原权利人只能向不法转让人去追偿。为此笔者认为国税发[2000]187号文件缺乏理论立法立意，与民法上的公平原则不符，且与传统道德不合。我们应该从价值平衡和公平量度角度下去分析问题的实质。德国联邦法院强调“善意取得的权利表征，不在

于让与人的占有本身，而在于受让人取得占有的实现”，也就是说对善意方权利的充分保护是维系法律框架下最基本的道德实现。

综上，笔者认为善意取得虚开发票方不应继续承担税款的缴纳义务，而应由税务机关完全向虚开发票方去追偿，从而保护私法理念下诚信的市场经济体系的有效、合理的良性循环。