[建筑业成本核算制度]

《建筑业成本核算制度》

讲解提纲：

导言 背景

第一章 总则

第二章 产品成本核算对象

第三章 产品成本核算项目于范围

第四章 产品成本归集与分配

第五章 收入确认与成本结转

第一课时

导言

国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，有关中央管理企业：

为加强企业产品成本核算，保证产品成本信息真实、完整，促进企业和经济社会的可持续发展，根据《中华人民共和国会计法》、企业会计准则等国家有关规定，我部制定了《企业产品成本核算制度（试行）》，现予印发，自2014年1月1日起在除金融保险业以外的大中型企业范围内施行，鼓励其他企业执行。执行本制度的企业不再执行《国营工业企业成本核算办法》。

2013年8月16日

第一章 总则

为了加强企业产品成本核算工作，保证产品成本信息真实、完整，促进企业和经济社会的可持续发展，根据《中华人民共和国会计法》、企业会计准则等国家有关规定制定本制度

企业应当充分利用现代信息技术，编制、执行企业产品成本预算，对执行情况进行分析、考核，落实成本管理责任制，加强对产品生产事前、事中、事后的全过程控制，加强产品成本核算与管理各项基础工作。

第二章 产品成本核算对象

建筑企业一般按照订立的单项合同确定成本核算对象。单项合同包括建造多项资产的，企业应当按照企业会计准则规定的合同分立原则，确定建造合同的成本核算对象。为建造一项或数项资产而签订一组合同的，按合同合并的原则，确定建造合同的成本核算对象。 实务中的操作

（一）建造合同仅仅包括一项工程，且该工程工序简单，应当将整个合同作为一个成本核算对象，不宜再继续划分。例如，一项仅包括土方开挖工程的建造合同；一段路基工程合同等。

（二）建造合同仅仅包括一个工程，且该工程工序比较复杂，可按照主要工序设置成本核算对象。例如仅包括一座隧道的建造合同，可以设置开挖和支护两个成本核算对象。

（三）建造合同包括多个单项工程，每个单项工程均有独立的施工预算，则应当按照每个单项工程设置成本核算对象。例如：某建筑合同为承建高速公路H1标段，其实物工程包括一座隧道、一座大桥和5公里的路基，则应当分别按照隧道、大桥、路基设置成本核算对象。

（四）同一合同，结构类型相同，开竣工时间相近的若干单位工程，可根据需要合并为一个成本核算对象。例如，某建造合同包括5公里的路基和3座小桥，则可按路基和小桥设置两个成本核算对象。

（五）实行工程承包的单位，可将承包单位所承包范围内的工程作为一个成本核算对象。

第三章 产品成本核算项目与范围

一、建筑企业一般设置直接人工、直接材料、机械使用费、其他直接费用和间接费用等成本项目。建筑企业将部分工程分包的，还可以设置分包成本项目。

1.直接人工，是指按照国家规定支付给施工过程中直接从事建筑安装工程施工的工人以及在施工现场直接为工程制作构件和运料、配料等工人的职工薪酬

2.直接材料，是指在施工过程中所耗用的、构成工程实体的材料、结构件、机械配件和有助于工程形成的其他材料以及周转材料的租赁费和摊销等。

3.机械使用费，是指施工过程中使用自有施工机械所发生的机械使用费，使用外单位施工机械的租赁费，以及按照规定支付的施工机械进出场费等。

4.其他直接费用，是指施工过程中发生的材料搬运费、材料装卸保管费、燃料动力费、临时设施摊销、生产工具用具使用费、检验试验费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费，以及能够单独区分和可靠计量的为订立建造承包合同而发生的差旅费、投标费等费用。

5.间接费用，是指企业各施工单位为组织和管理工程施工所发生的费用。

6.分包成本，是指按照国家规定开展分包，支付给分包单位的工程价款。

二、具体核算内容

合同成本应包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。 “直接费用”是指为完成合同所发生的、可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出。“间接费用”是指为完成合同所发生的、不易直接归属于合同成本核算对象而应分配计入有关合同成本核算对象的各项费用支出。

1.合同的直接费用包括四项费用：

耗用的人工费用

耗用的材料费用

耗用的机械使用费

其他直接费用

2.间接费用是企业下属的施工单位或生产单位为组织和管理施工生产活动所发生的费用。

间接费用主要包括和施工、生产单位发生的管理人员工资、奖金、福利费、劳动保护费、固定资产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、取暖费、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保修费、排污费等。

第四章 产品成本的归集和结转

一、总体要求

建筑企业发生的有关费用，由某一成本核算对象负担的，应当直接计入成本核算对象成本；由几个成本核算对象共同负担的，应当选择直接费用比例、定额比例和职工薪酬比例等合理的分配标准，分配计入成本核算对象成本。 建筑企业应当按照《企业会计准则第15号——建造合同》的规定结转产品成本。合同结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确定和结转当期提供服务的成本；合同结果不能可靠估计的，应当直接结转已经发生的成本。

建筑工程成本的具体核算的程序。在施工生产过程中，为了及时归集、准确计算和反映各种生产费用的发生、分配情况，施工企业应设置“工程施工”、“机械作业”、“辅助生产”、等科目进行成本核算。

二、会计科目的设置

工程施工

合同成本

直接人工费

直接材料费

机械使用费

其他直接费

间接费用

间接费用

合同毛利

分包成本

三、将本期发生的生产经营费用按照用途和合同归集到各有关成本或费用科目；

期末，将应由本期负担的类似待摊费用和预提费用转入有关成本或费用科目；期末，按“辅助生产”科目所属明细科目分别编制费用分配表，按照受益对象的受益程度分配计入“工程施工”、“机械作业”等成本科目；期末，编制机械费用分配表，将归集在“机械作业”科目中的机械使用费按照成本对象的受益程度进行分配，计入“工程施工”科目；编制间接费用分配表，将归集在“工程施工-间接费用”科目中的间接费用按照一定的标准分配计入有关工程成本。

工程成本的具体核算

1.人工费的核算

直接进行工程施工生产，设有“直接人工费”成本项目的生产工人工资，应单独记入“工程施工”和所属工程成本明细账的借方（在明细中记入“直接人工费”成本项目）；

以自有机械进行施工并独立核算，设有“人工费”成本项目的机械作业人员的工资，应单独计入“机械作业”科目和所属成本明细账的借方（在明细中记入“人工费”成本项目）；

直接进行辅助生产，设有“人工费”成本项目的生产工人工资，应记入“辅助生产”科目和所属明细账的借方（在明细中记入“人工费”成本项目）；工程项目管理人员的工资，应记入“工程施工-间接费用”科目和所属明细账的借方（在明细中记入“管理人员工资”成本项目）；同时，贷“应付工资”科目。

《建筑业成本核算制度》

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导言 背景

第一章 总则

第二章 产品成本核算对象

第三章 产品成本核算项目于范围

第四章 产品成本归集与分配

第五章 收入确认与成本结转

第二课时

2.材料费的核算

工程施工过程中发生的直接用于形成工程实体的原材料费用，应专门设置“直接材料费”成本项目。原料和主要材料一般分成本对象领用，应根据领退料凭证直接计入某单项工程成本的“直接材料费”项目。

直接用于工程施工、专设成本项目的各种原材料费用，应借“工程施工”科目及其所属各成本明细账的“直接材料费”成本项目。

所属自有机械进行施工发生的各种燃料及配件等材料的消耗，属于独立建账进行内部独立核算的，应借“机械作业”科目及其所属“燃料及动力”、“折旧及修理”等成本明细账

辅助生产单位发生的直接用于辅助生产、专设成本项目的各种原材料费用分配，其分配方法与上述施工生产所耗用的原材料费用分配方法相同，应记入“辅助生产—燃料及动力”科目 或“辅助生产—物料消耗”科目的借方。

3.机械使用费的核算

机械使用费除外租设备进行施工可直接计入“工程施工—机械使用费”科目外，应当设置“机械作业”或“辅助生产”科目单独进行归集，期末按照一定的方法进行分摊进入“工程施工”科目。

施工企业或其所属内部独立核算的单位以自有机械直接进行机械施工应当设置“机械作业”科目，并设置“人工费”、 “燃料及动力”、 “折旧及修理”、 “其他直接费”、 “间接费用”等相关明细科目进行明细核算，非独立核算的机械单位以自有机械设备进行施工，发生的成本应首先在“辅助生产”科目归集。发生费用时，借记“机械作业”、

“辅助生产”科目 及其明细科目，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”、“现金”等科目。

4.其他直接费的核算

其他直接费是指企业在施工过程中发生的，除人工费、材料费、机械使用费以外的其他各种直接费用，主要包括：工地材料二次搬运费、检验试验费、生产工具用具使用费、设计和技术援助费、工程定位复测费、工程点交费、场地清理费等。其他直接费用发生时，借记“工程施工—其他直接费”，贷记有关科目。

5.辅助生产的核算与分配

辅助生产部门：为基本生产部门提供服务时所发生的各项费用非独立核算部门；生产上的后勤服务部门。

核算方法举例：

（1）构件队领用材料价值54600元

借：辅助生产

-构件队-空心板-材料费 54 600

贷：原材料 54 600

（2）应分配工资6 000元、福利费840元

借：辅助生产-构件队-人工费 6 840

贷：应付职工薪酬 6 840

（3）计提设备折旧费2800元、工具摊销费450元。

借：辅助生产

-构件队-机械使用费 2 800

-其他直接费 450

贷：累计折旧 2 800

周转材料-低值易耗品-工具摊销 450

辅助生产费用的分配

直接分配法：根据实际单位成本及各受益对象的耗用量确定应负担的费用分配额

如：单位产品成本=68 000/200=340元/件工程领用120件、大修工程50件、入库30件

则：工程施工负担=340×120=40800元

在建工程=340×50=17 000元；

原材料=340×30=10 200元

账务处理

借：工程施工-某工程-材料费 40 800

在建工程-大修工程 17 000

原材料-某材料 10 200

贷：辅助生产-构件队 68 000

交互分配法：各辅助生产单位之间相互提供劳务的分配，然后对外分配。

内部交互分配：

供电应负担的水费=0.612×20000=12240元

供水应负担的电费=0.18×8 000=1440元

账务处理：

借： 辅助生产-供电车间 12 240

辅助生产-供水车间 1 440

贷：辅助生产-供电车间 1 440

辅助生产-供水 车间 2240

供电车间对外分配电费

工程施工应负担电费=28 000×0.5625=15 750元

管理费用应负担电费=4 000×0.5625=2 250元

供水车间应负担的水费

工程施工应负担水费=70 000×0.63=44 100元

管理费用应负担水费=10 000×0.63=6 300元

账务处理：

借：工程施工-某工程-其他直接费 59 850

管理费用 8 550

贷：辅助生产-供电车间 18 000

辅助生产-供水车间 50 400

6.机械作业的核算与分配

结转机械作业成本时，如是为某单一受益对象发生的支出，可直接将“机械作业”账户归集的费用转入有关账户；如果是为多个受益对象发生的支出，则应按照一定的方法将机械作业成本在有关对象之间进行分配 。

实际成本比例法：

即按照各受益对象实际耗用的机械作业量和机械作业的实际单位成本分配和结转机械作业成本，此种方法适用于单一类别机械的施工核算

计划成本比例法：

即按照实际发生的机械作业成本与按计划台班单价计算的机械作业费用的比例分配计算机械作业成本的方法，适用于多种机械作业的会计核算

（1）使用台班分配法

例如：机械作业成本8800元，承包工程-甲工程20台班、乙工程24台班。

单位台班实际成本=8800/44=200元/台班

各受益对象应分配费用：

甲工程=20×200=4000元；

乙工程=24×200=4800元

账务处理：

借：工程施工-甲工程-机械使用费 4 000

乙工程-机械使用费 4 800

贷：机械 作业-承包工程-轮胎式起重机 8800

（2）完成产量分配法

例如：挖土机完成挖土方6 000立方米，发生费用150 000元。生产统计记录：甲工程=3600立方米；乙工程=2400立方米。

（1）计算要素：单位产量实际成本=150 000/6 000=25元/立方米

相关受益对象应负担费用：

甲工程=25×3600=90 000元

乙工程=25×2400=60 000元

账务处理：

借：工程施工-甲工程-机械使用费90 000

乙工程-机械使用费60 000

贷：机械作业-承包工程-挖土机 150 000

（2）工料成本分配法

分配标准：相关受益对象的人工费、材料费

例如：本月为甲、乙两工程提供运输的总成本为200 000元。根据账簿记录：甲工程工料费为460 000元；乙工程工料费340000元。

计算要素：单位工料费应负担费用=200 000/800 000=0.25元/元

相关受益对象应负担费用：

甲工程=0.25×460 000=115 000元 乙工程=0.25×340000=85 000元

账务处理：

借：工程施工-甲工程-机械使用费115 000

乙工程-机械使用费 85 000

贷：机械作业-承包工程-5吨载重车 200 000

7.间接费用的归集、间接费用的分配

直接组织和管理施工生产活动的单位如果同时组织实施几项合同，则其发生的间接费用应由这几项合同的成本共同负担。“间接费用应在期末按照系统、合理的方法分摊计入合同成本”分配方法主要有人工费用比例法、直接费用比例法等。

①人工费用比例法

人工费用比例法是以各合同实际发生的人工费为基数分配间接费用的一种方法。计算如下：

间接费用分配率＝当期发生的全部间接费用÷当期各合同发生的人工费之和

某合同应负担的间接费用＝该合同实际发生的人工费×间接费用分配率

例如，某建筑公司第一工区同时承建A、B、C三项合同工程，已知A合同发生的人工费140万元，B合同发生的人工费160万元，C合同发生的人工费200万元。第一工区当期共发生间接费用50万元。

间接费用分配率＝50÷（140＋160＋200）＝10％

A合同应负担的间接费用＝140×10％＝14（万元）

B合同应负担的间接费用＝160×10％＝16（万元）

C合同应负担的间接费用＝200×10％＝20（万元）

借:工程施工-合同成本-A(间接费用)14

B(间接费用)16

(间接费用)20

贷:工程施工-间接费用 50

②直接费用比例法

直接费用比例法是以各成本对象发生的直接费用为基数分配间接费用的一种方法。计算公式如下：

间接费用分配率＝当期实际发生的全部间接费用÷当期各合同发生的直接费用之和 某合同当期应负担的间接费用＝该合同当期实际发生的直接费用×间接费用分配率 例如，某建筑公司第二工区同时承建甲、乙、丙三项合同工程，已知甲合同发生的直接 费用150万元，乙合同发生的直接费用200万元，丙合同发生的直接费用250万元。第二工区当期共发生间接费用15万元。

间接费用分配率＝15÷（150＋200＋250）＝2.5％

甲合同应负担的间接费用＝150×2．5％＝3.75

乙合同应负担的间接费用＝200×2．5％＝5

丙合同应负担的间接费用＝250×2．5％＝6.25

单位：万元

8.与合同有关的零星收益

“与合同有关的零星收益”，是指在合同执行过程中取得的、但不计入合同收入而应冲减合同成本的非经常性的收益。例如，完成合同后处置残余物资取得的收益。 处置这些残余物资而取得的收益，应冲减合同成本。 不计入合同成本的各项费用 企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动所发生的管理费用 企业因筹集生产经营所需资金而发生的财务费用

第五章 收入确认与成本结转

建筑企业应当按照《企业会计准则第15号——建造合同》的规定结转产品成本。合同结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确定和结转当期提供服务的成本；合同结果不能可靠估计的，应当直接结转已经发生的成本。

一、收入、成本核算的意义

正确确认期间的主营业务收入和主营业务成本，实现配比，提供真实会计信息

二、总原则：

如果建造合同的结果建能够可靠地估计，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。

三层含义：

一是采用完工百分比法确认合同收入和合同费用的前提条件；二是在什么时间确认合同收入和合同费用；三是完工百分比法的含义及运用。

三、合同结果的判定

按结果的确定性，建造合同结果分为可以可靠估计或不能可靠估计。

建造合同结果不能可靠估计时，企业不能根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。

（1）合同总收入能够可靠的计量；

（2）与合同相关的经济利益能够流入企业

（3）在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定；

（4）为完成合同已经发生的合同成本能够清楚的区分和可靠地计量。

不能可靠估计的判定

(1)与合同相关的经济利益能够流入企业；

(2)实际发生的合同成本能够清楚地区分并且能够可靠地计量。

资料链接：成本加成合同

成本加成合同是指以合同允许或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。

例如：

1.合同总价款以实际成本加上实际成本的1％计取；

2.合同规定以建造某段地铁的实际成本为基础，另加800万元计取工程价款。

2、与合同有关的经济利益能够流入企业

取决于客户与建造承包商双方是否都能够正常履行合同。客户能否履行合同，主要根据建造承包商以往与客户交往的直接经验，或从其他方面取得的信息等进行判断。一般情况下，如果客户的信用良好，其生产经营活动也能正常地进行，能够按合同规定的结算方式和结算时间，按期办理工程价款结算和支付进度款，则意味着客户能够履行合同。施工企业自身是否能够严格履行合同所规定的各项要求，也是判断因素之一。

《建筑业成本核算制度》

讲解提纲：

导言 背景

第一章 总则

第二章 产品成本核算对象

第三章 产品成本核算项目于范围

第四章 产品成本归集与分配

第五章 收入确认与成本结转

第三课时

四、企业确定合同完工进度可选用下列方法：

1．累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。

这是一种较常用的确定完工进度的方法。

合同完工进度=（累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本）×100%

例如：某建筑公司签订了一项合同总金额为1000万元的建造合同，合同规定的建设期为三年。第一年，实际发生合同成本300万元，年末预计为完成合同尚需发生成本520

万元；第二年，实际发生合同成本为400万元，年末预计为完成合同尚需发生成本150万元。

根据资料，计算合同完工进度如下：

第一年合同完工进度=300／（300＋520）×100％=37％

第二年合同完工进度=（300＋400）／（300＋400＋150）×100％=82％

注意事项

累计实际发生的合同成本不包括下列内容

（1）与合同未来活动相关的合同成本，例如施工中尚未安装、使用或耗用的材料成本

（2）在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。

例如，某建筑公司承建Ａ工程，工期两年，Ａ工程的预计总成本为1000万元。第一年，该建筑公司的“工程施工--Ａ工程”帐户的实际发生额为680万元。其中：人工费150万元；材料费380万元；机械使用费100万元；其他直接费和工程间接费50万元。经查明，Ａ工程领用的材料中有一批虽已运到施工现场但尚未使用，尚未使用的材料成本为80万元。

计算第一年的完工进度如下：

合同完工进度＝（680－80）/1000×100％＝60％

例如，甲建筑公司与客户一揽子签订了一项建造合同，承建Ａ、Ｂ两项工程。该项合同的Ａ、Ｂ两项工程密切相关，客户要求同时施工，一起交付，工期为两年。合同规定的总金额为1100万元。甲建筑公司决定Ａ工程由自己施工，Ｂ工程以400万元的合同金额分包给乙建筑公司承建，甲公司已与乙公司签订了分包合同。

第一年，甲公司自行施工的Ａ工程实际发生工程成本450万元，预计为完成Ａ工程尚需发生工程成本150万元，甲公司根据乙公司分包的Ｂ工程的完工进度，向乙公司支付了Ｂ工程的进度款250万元，并向乙公司预付了下年度备料款50万元。

甲公司根据上述资料计算确定该项建造合同第一年的完工进度如下：

合同完工进度＝（450＋250）/（450＋150＋400）×100％＝70％

2．已完工程的合同工作量占合同预计总工作量的比例

合同完工进度=已经完成的合同工作量÷合同预计总工作量×100%

某路桥工程公司签订了修建一条100公里公路的一项建造合同，合同规定的总金额为8000万元，工期为三年。该公司第一年修建了30公里，第二年修建了40公里。

根据上述资料，计算合同完工进度如下：

第一年合同完工进度＝（30/100）×100％＝30％

第二年合同完工进度＝（30＋40）/100 ×100％＝70％

3．已完合同工作的测量。

该方法是在无法根据上述两种方法确定合同完工进度时所采用的一种特殊测量方法，适用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等，须由专业人员现场进行科学测定。

例如，某建筑公司承建一项水下作业工程，在资产负债表日，经专业人员现场测定，已完工作量已达合同总工作量的80％。则该合同的完工进度为80％。

五、合同收入与合同费用的确认

主要解决主营业务收入和主营业务成本的确认，如何将合同总收入分配到各会计期间，以及企业当期的主要消耗，包括直接消耗（料、工、机、其他）和间接消耗（间接费）如何确认为主营业务成本

（一）关于合同收入

合同收入包括两部分内容：

（1）合同中规定的初始收入；（中标价扣除暂定金）

（2）因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。

合同变更，合同变更是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。

因合同变更而增加的收入，应在同时具备下列条件时予以确认：

①客户能够认可因变更而增加的收入；

②收入能够可靠地计量。

例：某建造承包商与客户签订了一项建造图书馆的合同，建设期3年。第二年，客户要求将原设计中采用的铝合金门窗改为塑钢门窗，并同意增加合同造价50万元。假如：建造承包商认为此项变更应增加造价50万元，但双方最终只达成增加造价40万元的协议。

索赔款是指因客户或第三方的原因造成的、由建造承包商向客户或第三方收取的、用于补偿不包括在合同造价中的成本的款项。

因索赔款而形成的收入，应在同时具备下列条件时予以确认：

①根据谈判情况，预计对方能够同意这项索赔；

②对方同意接受的金额能够可靠地计量。

例：某建造承包商与客户签订了一项建造水电站的合同。合同规定的建设期是20×1年3月至20×4年8月； 同时规定，发电机由客户采购，于20×3年8月交付建造承包商进行安装。该项合同在执行过程中，客户于20×4年1月才将发电机交付建造承包商。建造承包商因客户交货延期要求客户支付延误工期款100万元。假如客户不同意支付延误工期款： 则不能将100万元计入合同总收入。假如客户只同意支付延误工期款50万元： 则只能将50万元认定为合同收入的组成部分。

奖励款是指工程达到或超过规定的标准时，客户同意支付给建造承包商的额外款项。因奖励而形成的收入应在同时具备下列条件时予以确认：

①根据目前合同完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过既定的标准； ②奖励金额能够可靠地计量。

例：某建造承包商与客户签订一项建造大桥的合同，合同规定的建设期为20×1年12月20日至20×3年12月20日。20×3年9月，主体工程已基本完工，工程质量符合设计要求，有望提前3个月竣工，客户同意向建造承包商支付提前竣工奖100万元。假如该项合同的主体工程虽于20×3年9月基本完工，但是经工程监理人员认定，工程质量未达到设计要求，还需进一步施工。 这种情况下，不能认定奖励款构成合同收入。

（二）合同收入和合同费用的确认

当年应确认的合同收入=合同总收入×完工进度-以前年度累计已确认的收入

当年确认的合同费用=合同总成本×完工进度-以前年度累计已确认的费用

当年确认的毛利=当年应确认的合同收入-当年确认的合同费用

例：某建筑公司签订了一项合同总金额为1000万元的固定造价合同。合同规定的工期为三年。假定经计算第一年完工进度为30％，第二年完工进度已达80％，经测定前两年的合同预计总成本均为800万元。第三年工程全部完成，累计实际发生合同成本750万元。

根据上述资料计算各期确认的合同收入和费用如下：

第一年确认的合同收入＝1000×30％＝300（万元）

第一年确认的合同费用＝800×30％＝240（万元）

第一年确认的合同毛利＝300－ 240 ＝ 60 （万元）

其账务处理是：

借：主营业务成本 2400000

工程施工--合同毛利 600000

贷：主营业务收入 3000000

第二年确认的合同收入＝（1000×80％）－300＝500（万元）

第二年确认的合同费用＝800×80％－240＝400（万元）

第二年确认的＝500－400＝100（万元）

其账务处理是：

借：主营业务成本 4000000

工程施工--合同毛利 1000000

贷：主营业务收入 5000000

第三年确认的合同收入＝1000－（300＋500）＝200（万元）

第三年确认的合同费用＝750－240－400＝110（万元）

第三年确认的合同毛利＝200－110 ＝90 （万元）

其账务处理是：

借：主营业务成本 1100000

工程施工--合同毛利 900000

贷：主营业务收入 2000000

（三）建造合同的结果不能可靠估计的

（1） 合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用，即确认的合同收入等于合同费用；

（2） 合同成本不能收回的，应在发生时立即确认为费用，不确认收入。

例如，某建筑公司与客户签订了一项总金额为100万元的建造合同。第一年实际发生工程成本40万元，双方均能履行合同规定的义务。但建筑公司在年末时对该项工程的完工进度无法可靠估计。

公司可将当年发生的成本金额同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润。

其账务处理如下：

借：主营业务成本 400000

贷：主营业务收入 400000

假定该公司当年与客户只办理价款结算15万元，由于客户出现财务危机，其余款项可能收不回来。

该公司只将15万元确认为当年的收入，40万元应确认为当年的费用。

其账务处理如下：

借：主营业务成本 400000

贷：主营业务收入 150000

工程施工--合同毛利 250000

使建造合同的结果不能可靠估计的不确定因素不复存在的，就不应再按照上述规定确认合同收入和费用，而应转为按照完工百分比法确认合同收入和费用。沿用上例，某建筑公司与客户签订了一项总金额为100万元的建造合同。第一年实际发生工程成本40万元，双方均能履行合同规定的义务。但建筑公司在年末时对该项工程的完工进度无法可靠估计。

公司可将当年发生的成本金额同时确认为当年的收入和费用，当年不确认利润。假定该公司当年与客户只办理价款结算15万元，由于客户出现财务危机，其余款项可能收不回来

借：主营业务成本 400000

贷：主营业务收入 150000

工程施工--合同毛利 250000

第二年实际发生成本为30万元，预计为完成合同尚需发生的成本为20万元，

第二年合同完工进度=

=(40+30)÷(40+30+20)=77.78%

第二年确认的合同收入=

100×77.78%-15=62.78（万元)

第二年确认的合同成本=

=(40+30+20)×77.78%-40=30（万元)

第二年确认的合同毛利=62.78－30=32.78(万元)

借：主营业务成本 300 000

工程施工——合同毛利 327 800

贷：主营业务收入 627 800

《建筑业成本核算制度》

讲解提纲：

导言 背景

第一章 总则

第二章 产品成本核算对象

第三章 产品成本核算项目于范围

第四章 产品成本归集与分配

第五章 收入确认与成本结转

第四课时

（四）合同预计损失的处理

建造承包商正在建造的资产，类似于工业企业的在产品，性质上属于建造承包商的存货，期末应当对其进行减值测试。如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失，应提取损失准备，并确认为当期费用。合同完工时，将已提取的损失准备冲减合同费用。

例如，某建筑公司签订了一项总金额为100万元的固定造价合同，最初预计总成本为90万元。第一年实际发生成本63万元，年末，预计为完成合同尚需发生成本42万元。假定该合同的结果能够可靠地估计。

该公司应在年末时进行如下会计处理：

第一年合同完工进度＝63/（63+42）×100％＝60％

第一年确认的合同收入＝合同总收入×60％＝100×60％＝60（万元）

第一年应确认的合同费用＝ （63＋42）×60％ ＝63（万元）

第一年确认的合同毛利＝60－63＝－3（万元）

第一年预计的合同损失＝〔（63＋42）－100〕×（1－60％）＝2（万元） 其账务处理为：

借：主营业务成本 630000

贷：主营业务收入 600000

工程施工--毛利 30000

同时，

借：资产减值损失——合同预计损失 20000

贷：存货跌价准备——预计损失准备 20000

关于披露

建造合同已完工但尚未办理结算的价款反映在资产负债表中的“存货”项目下。建造合同未完工部分已办理了结算的价款反映在资产负债表中的“预收账款”项目下。

案例一：假定某建筑公司签订了一项总金额为9000000元的建造合同，承建一座桥梁。工程已于2006年7月开工，预计2008年10月完工。到2006年底，建造该项工程的有关资料如下：

2006年底

至目前为止已发生的成本 2000000

完成合同尚需发生成本 6000000

已结算工程价款 1800000

实际收到价款 1500000

确定2006年的合同完工进度

06年完工进度 25％

计量确认06年的收入、费用和毛利

2006年

年末累计 以前年度确认 本年度确认

收入 （9000000×25％） 0 2250000

费用 （8000000×25％） 0 2000000

毛利 250000

2006年的会计分录

（1）登记实际发生的合同成本

借：工程施工 2000000

贷：应付职工薪酬、原材料等 2000000

（2）登记已结算的工程价款

借：应收账款 1800000

贷：工程结算 1800000

（3）登记已收的工程价款

借：银行存款 1500000

贷：应收账款 1500000

（4）登记确认的收入、费用和毛利

借：主营业务成本 2000000

工程施工—合同毛利 250000

贷：主营业务收入 2250000

2004年建造合同在会计报表中的披露

（1）在资产负债表中披露下列信息：

①应收账款：根据"应收账款"科目余额填列。金额为300000元（1800000－1500000）。

②已完工尚未结算款：本项目应在流动资产类项目中列示，反映在建合同已完工部分 但尚未办理结算的价款，根据"工程施工"科目余额减"工程结算"科目余额后的差额填列，金额为450000元（2250000－1800000）。

（2）在利润表中披露下列信息：

①主营业务收入：根据"主营业务收入"科目本年贷方发生额填列。金额为2250000元。 ②主营业务成本：根据"主营业务成本"科目本年借方发生额填列。金额为2000000元。

（3）在会计报表附注中披露下列信息：

①确定合同完工进度的方法：本例合同完工进度根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定。

②在建工程累计已发生的成本：根据"工程施工"科目的余额扣除毛利后的余额填列。金额为2000000元。

③在建工程已结算价款：反映在建合同累计已办理结算的工程价款，根据"工程结算"科目的余额填列。金额为1800000元。

④合同总金额：9000000元。

2007年底

到2007年底，建造该项工程的有关资料如下：

至目前为止已发生的成本 5832000

完成合同尚需发生成本 2268000

已结算工程价款 4800000

实际收到价款 3500000

07年的完工进度72％

年末累计 以前年度确认 本年度确认

收入（9000000×72％）2250000 4230000

=6480000

费用（8100000×72％）2000000 3832000

毛利 398000

2007年的会计分录

（1）登记实际发生的合同成本

借：工程施工 3832000

贷：应付职工薪酬、原材料等 3832000

（2）登记已结算的工程价款

借：应收账款 4800000

贷：工程结算 4800000

（3）登记已收的工程价款

借：银行存款 3500000

贷：应收账款 3500000

（4）登记确认的收入、费用和毛利

借：主营业务成本 3832000

工程施工--合同毛利 398000

贷：主营业务收入 4230000

2008年10月该项工程完成时

至目前为止已发生的成本 8100000

完成合同尚需发生成本 －

已结算工程价款 2400000

实际收到价款 4000000

确定请大家计算08年的合同完工进度100％

年末累计 以前年度确认 本年度确认

收入9000000 6480000 2520000

费用8100000 5832000 2268000

毛利 900000 648000 252000

2008年的会计分录

（1）登记实际发生的合同成本

借：工程施工 2268000

贷：应付职工薪酬、原材料等 2268000

（2）登记已结算的工程价款

借：应收账款 2400000

贷：工程结算 2400000

（3）登记已收的工程价款

借：银行存款 4000000

贷：应收账款 4000000

（4）登记确认的收入、费用和毛利

借：主营业务成本 2268000

工程施工—合同毛利 252000

贷：主营业务收入 2520000

工程完工时，将"工程施工"科目的余额与"工程结算"科目的余额对冲

借：工程结算 9000000

贷：工程施工--合同毛利 900000

工程施工—合同成本 8100000

案例二:某建筑公司签订了一项总金额为240万元的建造合同，工期三年。第一年实际发生成本130万元，年末预计完成合同尚需发生成本130万元。

请大家分年度确认有关收入、费用、毛利及预计损失。

第一年年末：

合同完工进度＝（累计实际发生的合同成本÷合同预计总成本）×100%

＝130÷（130＋130）×100%＝50%

当年应确认的合同收入

＝240×50%－0＝120万元

当年确认的合同费用＝

（130＋130）]×50%－0＝130万元

当年确认的毛利＝120－130＝－10万元

当年应确认预计损失额＝

［（130＋130）－240］×（１－50%）＝10万元

该公司年末确认合同收入、合同费用和合同毛利时做如下账务处理：

借：主营业务成本 130

贷：主营业务收入 120

工程施工—合同毛利 10

该公司年末计提预计损失准备做如下账务处理：

借：资产减值损失—合同预计损失 10

贷：存货跌价准备—预计损失准备 10

第二年实际发生成本40万元，年末预计完成合同尚需发生成本80万元。 第二年年末：

合同完工进度＝（130＋40）÷（130＋40＋80）×100%＝68%

当年应确认的合同收入＝240×68%－120＝43.2

当年确认的合同费用＝ 250×68%－130=40

当年确认的毛利＝43.2 －40＝3.2

当年应确认预计损失额＝［（130＋40＋80）－240］×（１－68%）－10＝－6.8 该公司年末确认合同收入、合同费用和合同毛利时做如下账务处理：

借：主营业务成本 40

工程施工—合同毛利 3.2

贷：主营业务收入 43.2

借：存货跌价准备—预计损失准备 6.8

贷：资产减值损失 6.8

第三年实际发生成本100万元。

第三年合同完工时，确认当年合同收入、合同费用及合同毛利，并应转销预计损失准备：

当年确认的合同收入＝240－（120＋43.2）＝76.8万元

当年确认的合同费用＝（130＋40＋100）－ （130＋40）＝100万元

当年确认的毛利＝ 76.8－100＝－23.2万元

借：主营业务成本 100

贷：工程施工―合同毛利 23.2

主营业务收入 76.8

借：存货跌价准备―预计损失准备3.2

贷：主营业务成本 3.2

借：工程结算 240

工程施工 ——合同毛利 30

贷：工程施工——合同成本 270