虚假合并会计报表的根源_马屏瑶

财会研究

Finance and Accounting Research

虚假合并会计报表的根源

马屏瑶　　丽江师范高等专科学校　　　６７４１００

规定或按其规定不易操作。

【文章摘要】

本文主要是分析了虚假合并会计报表的产生根源。合并会计报表的主要原因有，合并会计报表本身的局限给了弄虚作假者借口；治理结构存在的问题给了动力与机会；投资者的贪婪、会计审计行为的失衡、相关法律法规的宽松变相纵容了这些制假造假者；失败的教育培育了一撮撮“利用会计报表制造利润”的财会人员。【关键词】

会计报表；合并会计报表

最早对合并会计报表的编制提出正式要求的是１９９２年开始实施的《股份制试点企业会计制度》，其中要求上市公司占有被投资企业５０％以上权益的应编制合并会计报表，此外该制度还对合并会计报表的编制方法做出了极其简明的一般性规定。１９９３年７月１日开始实施的《企业会计准则》规定，“企业对外投资如占被投资企业资本总额半数以上，或实质上拥有被投资企业控制权的，应编制合并会计报表。特殊行业的企业不宜合并的，可不予合并，但应当将其会计报表一并报送。”在此之后，我国分别在１９９５年、１９９８年和２０００年分别对会计准则进行了调整。２００７年１月１日开始执行《企业会计制度》后，《股份有限公司会计制度——会计科目和会计报表》同时废止。《企业会计制度》中对合并报表方面的规定基本上与《暂行规定》一致。

但是，某些企业为了自己的利益，开始利用会计准则，或者违背会计准则的要求做假帐，虚假合并会计报表就是在这种可能的情况下产生的。虚假合并会计报表产生的原因有很多，如：合并会计报表本身的局限给了弄虚作假者借口；治理结构存在的问题给了动力与机会；投资者的贪婪、会计审计行为的失衡、相关法律法规的宽松变相纵容了这些制假造假者；失败的教育培育了一撮撮“利用会计报表制造利润”的财会人员。

二、公司治理结构的缺陷

一、合并会计报表本身的局限

首先，信息不对称的存在

首先，合并会计报表的质量取决于每个个现代企业制度的确立使所有权和经营别会计报表

权相分离，同时也产生了与之相适应的体合并报表以母公司和子公司个别会计现资本所有权与经营权分离与整合的公司报表为基础编制。一方面，它要求各个个治理组织机制——委托代理制和“股东大别会计报表保证出表的时效性（及时、同会→董事会→经理层”分层授权并以董事时），数据的准确性（完整、正确），会计准会为核心的产权控制模式。经理层行使经则政策以及报表格式的一致性。如果个别营权，直接指挥并控制企业、会计部门及会计报表的质量存在问题，则难以保证合其核算与报告活动，掌握了充分的内部信并报表的质量，这一点给合并报表的造假息；经理层作为公司管理者控制了会计信者提供了机会：先让子公司按母公司的意息的生成和披露；股东们由于不直接参与图造假，然后在合并会计报表时，基于虚企业管理活动，他们对于企业的经营管理假的数据合并出虚假的会计报表。另一方基本上是局外人，对会计信息的占有上处面，当子公司多而杂时，合并会计报表容于先天劣势，只能以间接的方式获取信息易出现混乱，给造假者“乱中出错”的机来监督经理层履约情况，是会计信息的需会。

求方。正是为了适应众多投资者（股东）对其次，抵销处理存在漏洞

会计信息的强烈需求，上市公司采用了公进行抵销处理是合并会计报表编制的开披露的方式提供财务报表（集团公司出关键和主要内容，其目的在于将个别会计具合并会计报表）。但是，在两权分离的情报表各项目的加总数据中重复的因素予以况下，客观存在着所有者与经营者之间利抵销，合并会计报表提供的信息是否真益不一致的矛盾。而经营者作为经济人，实，取决于能否正确“抵销”　公司间的投在信息不对称的情况下，他们有动机利用资，利润或损益等。这一点既涉及到关联其掌握的信息优势为自身谋取利益优势，方交易和合并范围的问题，又涉及到关联直接对财务报告进行操纵，以达到自身利公司间具体操作层面的问题。我们知道，益最大化，从而引发财务报告造假问题。合并范围的定对合并会计报表的质量有着因此可以说，利益不一致是虚假财务报告重大的意义，不少虚假合并会计报表都是产生的经济诱因，信息不对称是虚假财务在合并范围上下功夫；实际操作上由于不报告（包括虚假合并会计报表）产生的客观少集团公司内部公司间双方不对账，挂账环境。

的一方往来余额很大，而另一方对应挂账其次，委托代理问题

额很小，出现单边挂账象，事后也不通知在安然事件中，“委托代理问题”暴对方确认，也不清账，拖了几年也照样摆露无遗。公司管理层的激励模式激进得着，形成问题账目，直接影响了合并报表让人费解，经理人员完成一笔交易的时的合理性，带来了合并报表的后遗症，容候，公司不是按照项目给公司带来的实易给造假者制造“非对应关系，不用抵销”际收入而是按预测的业绩来执行。就是从而调节利润的口实。

说，如果签署协议的时候预计项目可以最后，没有严格规范的会计准则

为公司带来３０％的回报，那么就按照这合并会计报表没有严格规范的会计准一数字给负责人发奖金。此外，安然管理则。随着企业改制、资产合并重组等业务层对财务报告表现出异乎寻常的关切与的增多及新的《企业会计制度》的要求，许积极。一位西方著名的会计学家说，如果多企业需要编制合并会计报表，而目前我公司的文化是为了既定的目标可以不惜国尚未出台合并会计报表的会计准则，编一切代价，那便是麻烦的开始。这一点在制合并报表的主要依据为财政部１９９５　年安然公司的身上得到了很好的验证。

制定的《合并会计报表暂行规定》，企业在编制合并会计报表实务中遇到许多实际问三、法律法规及其他方面的缺陷

题，有些问题《暂行规定》没有作出具体

造成虚假合并会计报表的原因还有法

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理机构的权威性不够，各个管理机构制定的法规、制度比较分散，可操作性较差。另一方面由于注册会计师在我国尚属新生事物，许多会计师事务所的运作极不规范，会计师事务所为了从上市公司获得审计业务，常常迎合上市公司的不合理要求，与上市公司沆瀣一气，降低了审计质量，变相促成了虚假合并会计报表的出笼。

修养，然而，假账的盛行使得“不做假账”成为总理对高等院校会计和审计教育的殷切期望，可见，虚假合并会计报表（及其他虚假会计信息）的出现从侧面反映了教育的失败。

【参考文献】１、“浅谈合并会计报表的审计”，ｗｗｗ．ｃｃｃｖ．ｃｎ，２００４年１０月２０日２、杨成贤，会计错弊与查帐技巧［Ｍ］，企业管理出版社，第二版，２００５年１月３、黄智刚，对新准则下合并会计报表的合并范围的思考［Ｊ］，科技信息（学术研究），２００７．８

４、饶颂，浅析新会计准则的主要变革［Ｊ］，江西蓝天学院学报，２００７．４

律法规方面的缺陷：法律法规不健全，执法力度不够，相应的市场监管、审计审核薄弱。

首先，法律法规不健全

正如在合并会计报表局限性中所谈到的，目前合并会计报表的编制规范还没有以法的形式加以严格界定，《暂行规定》又漏洞多多，给弄虚作假者以诸多空子可钻。现在连法制法规比较健全的美国都会出现安然虚假合并会计报表这样的案例，可想而知，我国在完善相关立法方面的路有多长，任务有多么艰巨和紧迫。另外，由于我国的实际情况是上市的子公司被强制披露其财务会计信息，而集团公司的合并会计报表却不在强制披露之列；目前绝大多数的有关法律法规又只是针对上市公司公开披露的财务会计信息，所以与企业集团化的发展方向相适应的合并会计报表能不能真实合理地披露有关财务信息将在很大程度上取决于相关法律法规的健全和完善。合并会计报表在我国的出现只是近十来年的事情，配套的法律法规还很不健全。结合我国的实际情况，将西方成熟的有关合并会计报表的法律法规加以借鉴和“拿来”，无疑是加快健全我国相关法律法规一条行之有效的捷径。其次，对违规处罚力度不够

我国《证券法》对内幕交易和违法信息披露行为的处罚主要是责令改正，处以行政性的警告和罚款，若构成犯罪，则最高可处１０　年刑期。对上市公司违规信息披露的多数处罚形式为交易所对违规上市公司的公开谴责及证监会对上市公司的行政处罚。在西方发达国家，监管机构对违规信息批露的责任人追究民事和刑事责任，以民事责任为主，遭受损失的信息消费者可以上诉，要求获得赔偿，这也应该成为我们对违规行为进行处罚的方向。对于利用合并会计报表披露虚假财务会计信息的有关管理人员和会计从业人员以及发现虚假信息隐瞒不报、不加揭露的审计从业人员，不能够只是利用行政性的警告和罚款或只是利用经济手段给予罚款了事，对触犯刑法的有关人员一定要追究其刑事责任。

最后，市场监管、审核薄弱

由于合并会计报表的综合信息相对于那些对合并会计报表编制方法，合并政策了解较少的少数权益股东和其他外部合并会计报表使用者来说，已经降低了其相关性和可理解性，如果再加入一些虚假信息，将让这些少数股东和外部使用者更加无所适从。所以对虚假合并会计报表的市场监管和审核更显重要。但目前的事实却是，一方面市场的监管政出多门，证券管

四、教育的失败与社会道德的沦落

很少为别人题字的朱镕基总理在视察上海会计学院时有感而发，挥笔写下了后来上海会计学院作为校训的几个字“不做假账”。常识告诉我们“不做假账”应该是会计从业人员的最基本的职业要求和道德

　》接２４５页

于因人为原因造成款项无法收回的，　企业应当按照内部管理制度扣减其奖励工资，追究销售人员的责任，并责令其赔偿，严重的追究其刑事责任。对于按期收回货款和提前收回货款的人员应给予不同程度的奖励。总之，企业应针对应收账款在赊销业务中的每一个环节，健全应收账款的内部控制制度，努力形成一整套规范化的应收账款的事前、事中、事后控制程序，为防范应收账款风险、减少坏帐损失给予制度的上有力保障。

施，切不能碍于情面而坐失收款良机，因为债务人财务状况发生了严重的危机无力还款，随着时间的推移，极有可能转变为故意拖欠，到那时再采取强有力的追收措施恐怕为时已晚。对于恶意拖欠、信用品质差劣的客户，一定要特别重视，除从信用清单中除名，不再对其提供服务外，最好有专人负责催收，态度要强硬，催收无果，可与其他经常被该客户拖欠或拒付账款的同伴企业联合提请有关部门仲裁或诉诸法律。

四、制定灵活有效的收账政策

　企业应建立适合本企业的收账制度，及时向逾期尚未付款的客户收取赊销款项。企业在制定收账政策时，要坚持宽严适度的原则，因为在宏观经济环境偏紧、国家实施经济结构战略性调整的时期，客户受大气候影响，资金短缺、拖欠债权企业账款的现象时有发生。即使信用表现一贯良好的客户也会因某些客观原因而无法如期付款。当企业应收账款遭到客户拖欠或拒付时，企业应当首先分析现行的信用标准及信用审批制度是否存在纰漏，然后对违约客户的资信等级重新调查摸底，进行再认识。对于信用记录一向正常甚至良好的客户，在去电发函的基础上，再派人与其面对面地沟通，争取在延续、增进相互业务关系中妥善地解决账款拖欠的问题。具体来讲，要分以下几种情况：

对逾期较短的客户，不便过多地打扰，以电话或信函通知即可，以免失去这一客户。对尚未到期的客户，可措辞婉转地写信催收。对逾期较长的客户，要分两种情况：对于逾期付款是因为债务人暂时出现了资金周转困难，最好能让对方制订还款计划并提供担保，使其能逐步还清欠款；对于由于其财务状况发生了严重的危机甚至达到资不抵债所致，一开始就应采取强有力的追收措施或相应的债权保障措

五、对部分应收账款实行风险转移

一是要采取资产流动性转移　，将应收账款转化为流动性更强的资产。由于票据比应收账款具有更强的索取权，可在未到期时向银行贴现也可以背书转让，因此流动性更强。二是当债务企业发生财务困难时，可实行“债转股”应收债权方一般是债务方的上游企业，如果债务方暂无力还款，但经营能力或产品市场尚好，可将应收账款转换为股权投资，实现纵向联合。同时，也可采取资产置换方式清除不良资产。三是抵押贷款或向金融机构售债券，以其应收账款的部分或全部担保，在规定期限内向金融机构借款，也可将应收账款全部出售给金融机构，这样企业就能将应收账款回收中存在的风险部分或全部转嫁给金融机构。

总之，企业只有千方百计不断采取措施来防范应收账款风险，才能减少不必要的坏帐损失，增加企业利润。

【参考文献】

１、财政部注册会计师考试委员会办公室编《财务成本管理》东北财经大学出版社

２、李虹：《强化应收账款管理的措施》《财会通讯》２００７年第５期

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