重要性水平在经济责任审计中的应用
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本 文 为国 家民委 重点 项 目《 经济 责任 审计 评价 指标 体系研 究 》 的阶段 性成 果
认定
被 审计 单位 领 导 干 部 对于 经 济责 任 的 认 定 ， 指被 审计 单位 领导 干部对 于 其经济 责 任 是
【 摘要】重要性水平在经济责任审计中已
被 广泛运 用 重要性 水 平应 用的基 础是 明确 经
所做的断言或者声明。 被审计单位领导干部对
经济 责 任 的认定 有 以下 五 类 ： ） 在或 发 生 、 （ 存 １
济 责任 审计 目标 ，在经 济责 任审 计过 程 中 ， 对
（） ２ 完整 性 、 ） （ 权利 和 义务 、 ） ３ （ 估价 和 分摊 ． ） ４ （ ５ 表达 与披 露 ３ 经 济责 任 审计 的具体 目标 依 据领 导 干部 经 济 责任 审 计 的 总 目标 及
其 关于 经济 责任 的认定 ， 经济 责任 审计 的具 体
目标 可 以表 述如 下 ：
重要 性 水平 的确 定要 采用科 学 的方 法 ， 在经 济
责 任 审计 评价 时 要 充分 考 虑重 要 性 水平 对 于
评 价 结 果 的 影 响
一
、
经济 责 任审 计 目标 ： 要 性水 平 应 用 重
的基础 （ ） 济责 任审计 的模式 一 经 经济 责任 审计 的模 式主 要有 两种 ， 以检 即 查 内部 控制 为基础 的 方法 模 式 和 以审 查 交易 和事 项结 果 为基础 的方 法模 式 １ 以审查 交易 和事项 结果 为基础 的方法 账项基础 审计亦 称详细 审计 ，是 对被审计
具体 审计 目标 可分 两类 ： 一是 总体 合理 性
目标 ： 二是 其他 具体 经济 责任 履行 情况 的审 计
目标。 总体 合 理性 目标 是指 审计人 员须 先根 据
所 掌握 的 有 关被 审计 单 位 经济 责 任履 行 情 况 的全 部信 息 ， 价 其 具体 的 反映 结 果 ， 评 即账 户
余额和发生额的合理性。其他具体目标包括 ：
真 实性 、 整性 、 有权 、 价 、 止 、 械准 确 完 所 估 截 机 性、 披露 、 类 、 分 经济 性 、 效率 性和 效果 性。
在 经济 责任 审计过 程 中 ． 审计 人 员应 紧紧 围绕具 体 审计 目标 收集审 计证 据 这些证 据 将
方的有关会计账 项进行逐笔核对 ， 以检查是 否有 错弊出现 的一种 审计 方式 它的产生是与 当时的
审计环境相 适应 的 ． 早期审计 工作 的主要 目的是
查错防弊 ， 这在客观上要求 审计人 员认真核 对每
一
累计 起 来 ． 审计 人 员就可 以对被 审 计单 位领 导
干部 的任何 认定 是否 正确 下结论 ， 将对每 个 再 认定 的结论 综合 起 来 ． 审计人 员就 可 以对整 个
笔会计账 目． 以防止虚假记录 的发生 ．同时由 ．
于早期 的会
计账 项远没有今天这样 繁杂 ， 审计人 员是 可以在规定 的期 限内将指 定的审计 任务 予 以完成 的 在账项基础审计 后期， 开始 引进 “ 抽样
测试” 方法， 而不再单纯使 用逐 笔详查的方法 。 其运用的基础就 是明确 经济责任审计 的目标 （ ） 二 确定 审计 目标
经 济 责任 的 真 实性 、 合法 性 、 益 性 与责 任 性 效
目标 发表 意见 。
以检查 内部 控制 为基础 的 方法模 式
账 目基础 审计 费时费 力的缺 点已经让 它越
来越不 适应时代 的需要 ．加 之 ２ ０世 纪 ４ ０年代
二 、 济 责 任 审 计 过 程 ： 要 性 水 平 确 经 重
定 的方 法
真 实性 、 合法 性 、 益 性 与 责任 性 目标 是 效 经济 责任 审计 的 总目标 ， 目标 往往 显得 非常 总
宽泛 ， 容 易被 审 计人 员所 理 解 ， 不 为使 审 计 目 标对 具体 审计 的执 行具 有指 导性 ． 对 审计 的 要 目标进 行分 解 。 以便 审计人 员 可 以围绕 具体 目 标直 接 收集信 息 和证据 。 １ 审计 目标分解 的思 路 审计 目标 是 一切 审计活 动 的方 向 ， 只有 先 确定 审 计 目标 ． 才能 确定 完成 审计 目标所 必需 的程序 与方 法 一般地 说 ， 审计 具体 目标必 须 根 据被 审计单 位 领导 干部对 于 经 济 责任 的相 关认定 和 审计 总 目标 来确定 、 审计 具体 目标 是审计 总 目标 的进一步 具体 化， 具体审计 目标 的确定有 助于审计 人 员收集充
（ 重要 性水 平的 基本 含义 一）
与经济责 任审计 目标及 内容相对应 ，重要
后经济 与管理的种种 变化 ， 它逐步让位 于系统基
础 审计 ， 些 变化主要表 现为 ： 这 第二次 世界 大战 以后 ， 型企业 经济业务 量愈来 愈大 ． 大 会计 系统 也愈来 愈复杂 ， 对每笔经 济业务合理性 的判断也
性的界定 有两层含 义 ， 第一层次 是针 对真实 、 合 法 的 目标 ， 谓 。 要性 ” 所 重 是指 被 审计单 位 会计
报表 中错报或 漏报的严 重程度 。 特定情 况下 ． 在 会计报 表锚报或 漏报达 到了这个 程度 。就会影
因为经 济业务环节的增加而愈 来愈困难。 在这种 情况 下 ． 工作不得不依 赖于企业 内部 控制系 审计
统 的 自身控 用； 另外 ， 由于企业规 模 的不断 扩大。 统计抽 ｛术在 审计 工作 中得到 了广泛的 盍 应 用 企 业内部拧制系统是否健全 与可靠已经成
响会计 报表使 用者 的判断和决 策 重要 性水平
可视 为会 计报表 中的错报 、漏报 能否影 响会计 报表使 用者基 于会计 报表所作 出的决 策 （ 包括
对领导 干部 的
经 济责任 评价 ） “ 的 临界 点”超过 ，
该“ 临界 点 就会影 响使用者 的判断 和决策 第 。 二层 次是 针对 效益 性 的 目标 ， 谓 “ 要性 ” 所 重 是 指被 审计单位经 济 活动不经济 效率 、 不 无效果 的 严重程度 在特定情 况下 ， 审计单 位经济 活 被
为能否成功地应用抽样 技术的先决条件
目前 。内部 控制 系统已经 成为世界 审计实 践与理论的核Ｊ 基础 这种方 法也 逐渐成 为经济 责任 审计的主要方法 ．由于方法是 内容 的灵魂 ． 因此 ． 在这种经 济责任 审计模 式下 ． 派生 了相关 的经济责任审计理论 ， 重要性水平 就是 伴随着抽
分 、 当的审计证 据 。 适 并根据 项 目的 实际情 况确
定应 收集的证据 它必须根据被 审计单 位领导干 部 对于经济责任的认定 和审计 总 目标确定。 ２ 被 审计 单位 领导 干部 对 于经 济 责任 的
动 不经济 、 不效率 、 无效 果达 到 了这 个 程度 ， 就
会影 响会计报 表使 用者的 判断和决策 。重 要性 水 平可视 为被 审计 单位经济 活动不经 济 、不效
样技术的采用应运 而生的一项重要理论 ．并且 ．
目标管 理 是事 务 所 运用 管 理心 理 学 激 励
执 业人 员奋进 的一 种措 施 ． 目标管理 是 以全体
人工 作能 力的提 高 ， 而普遍 地提 高执 业人 员 从 整体 的能 力 、 素质 和质 量意 识 ． 实现由 “ 以 管理 者推 动 ” “ 益者 推动 ” 主动 转变 一 向 收 的 在贯彻 实 施《 则 》 ， 用 管理心 理 学 的 准 时 运
的一 切 管理 （ 包括 执 业质 量 控制 的 方针 、 目标
的管理 归根 结 底还是 对 执业人 员的管理 。 事
务 所 的决策 者应 鼓励 执 业人 员积极 参与 管理 ，
执 业人 员为对 象 ， 高 每位 执业人 员 的工 作 以提 能 力为 中心 。 得 事务所 执 业质量 控 制 目标 以取 为重点 的活 动 ．因此 ， 能通 过提高 执 业人 员 它 个人 工 作能 力 ． 地与 事务所 质 量控 制总 目 间接 标 相结 合 。以 求激励 每位 执业人 员 的上 进心 ．
这 在 客观 上 必然 要 求每 位 执业 人 员十 分 重 视
激 发执 业人 员致 力于提 高 审计 质量
五、 结束 语
原 则 ． 展 事务 所 质量 控 制 目标 管理 ， 持全 开 坚
体执 业人 员参 与制 定控 制 总 目标 ， 使 每位执 会
业 人 员感 到 自 己为达 到 事务 所 质量 控 制 总 目
标 而“ 重任 在肩 ”激 发每位 执 业人 员达到 目标 ， 的 责任感 执 业人 员的作 用 始 终贯 穿 于 制定 审 计 计 划 、 场审 计直 至 出具审计 报 告的全 过 程这
一 现 基 本规 律 ． 决定 了执 业人 员 的文化心 理 和素 质
在会计 师事 务所 中 ． 力资 源管理 最 为重 人 要 在人 力资源 管理 中 ． 以怎 样激励 执 业人 尤 员最 为关键 随 着 。 识经济 ” 知 时代 的到 来 ． 对 执业 人 员的素 质提 出 了越来越 高 的要 求 ． 因而 在注 册会 计 师执业 质量 控制 过程 中 ． 如何 进一 步激 发执 业人 员 的主动 性 、 积极 性和 创造 性就
显
自我 工作能 力的 提高 。 目标管理 ， 强调 个人 工 作 成 果和个 人 工作能 力原 则 ． 无形 中激 发 了执
业 人员 重视 执业 质量 ． 关心 质 量控 制方 针和 执
业质量 改进 ． 发 了执业 人 员学 习和更 新知 识 激 的积 极 性 、 动性 和 热情 ． 进 了执 业 人 员个 主 促
必 然是 事务所 质 量控制 的 基础。 计 师事务所 会
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率 、无效果 的程度 能否影 响信息使 用者 基于该 信息 所 作 出的 决策 的 。 临界 点 超过 该 “ 。 临界 点 就会影 响使 用者 的 判断和决策 。 。 （ 确定 重要 性水 平的 方法 二） 重要性 水平 是 一个 量化 的金额 ． 这个 金额 的大 小取决 于许 多 因素 。 会计报 表 审计过 程 在 中确 定 这个 金 额 时往 往依 赖 审计 人 员的 经验 做 法 。而经 济责 任 审计较 会计 报表 审计 而 言 。
～
元 素与 下一层 所有 元 素均有 联 系 ． 则称 该元
与 性 质是 否对会 计报 表 的反映 产生 重大 影 响。 审计 人 员在汇 总尚 未调 整的错 报 或漏报 时 。 应 当包 括已发 现 的和推 断 的错报 或漏报 。 并考 虑
素与 下一层 存在完 全层 次关 系。 某元 素仅 与 若 下一 层部分 元 素有联 系 。 称该 元素 与下 一层 则 存在 着不 完全 层次 关系 。 一层 各元 素所 支配 每 的下 一层元 素 一般不 要 超过九 个 。 则会 给 两 否
两判 断造成 困难。 （） ２ 构造 两 两比较 判 断矩 阵
期后事项和或有事项是否已进行适当处理。 这
就 是 说 ． 完 成 审计 工作 时 ． 在 为确 定 被 审计 单 位 的 会计 报 表是 否 合 法 、 公允 ， 计人 员应 当 审
汇总尚未调整的错报或漏报 。 并将其与会计报
表 层次 的综 合重 要性 水平相 比较 。 ｌ ） 二 汇总数 与重 要性 水平对 比并进行处理 如 果 尚未 调 整的 错报 或 漏 报 的汇 总数 超
根 据递 阶层 次结 构 ． 以构造 一 系列 的判 可 断矩 阵。 首先 构造 目标 层与 下属 有联 系各 元素 的判 断矩阵 ． 后从 上而 下地 建立 上 一层某 元 而 素 Ｃ 作 为准 则 。 对下 一 层 某元
素 Ａ， Ａ ． ． ｎ Ａ… 有支 配关 系 。 目的是 在准 则次 Ｃ之 下 按 它们
往往比较复杂 。 涉及面较 广、 影响较大 。 因此。
需要 采用 更加 科学合 理 的做法 。具体 而 言 ． 可 以采 用德 尔菲 法和层 次分 析法 。
１ ．德 尔菲 法
过重要性水平．审计人员应 当考虑扩大实质
性 测 试范 围 或提 请 被 审计单 位 调 整会 计 审计 风险。 以降低 风 险 。 当汇 总数 超过 重 要 性水 即 平时。 为降 低 审计 风险 。 计人 员应 当考 虑扩 审
在确 定综合 重要性 水平及分 配重 要性水平 使 用何种权重时 。 为使评价结果更具科 学性和权
的相对重要性赋予 Ａ ． － ｎ Ａ － 相应的权值。 Ａ 层 次 分 析法 通 过对 元 素 的两 两 比较 判 断 其相 对
重 要 性。
威性。往往需要借助专家的经验和分析判断。 请 专家对综合重要性水平及分配重要性水平使用
的权重作出判断 ． 这就是德尔菲法。 它包括 以下 几步 ：
大实质性测试范围。以进一步确认汇总数是
否 重 要。
（） ３ 层次 单排序 对于 Ａ ， …Ａ 通 过 两 两比较 得 到 判断 Ａ ｎ 矩 阵 判断 Ａ。解 特征 根 ： Ｗ＝ Ａ ．所 得 向量 Ｗ 。经正 规化 后作 为 元 素 Ａ，２ ．…Ａ 在准 则 Ａ ｎ Ｃｋ 的排 序权重 。这 种 方法称 为 排序 向量 计 下 算 的特 征根 法 。 存在 且唯 一。 （） ４ 层次 总排 序 为得 到递 阶层 次 结 构 中每 一 层 次 的所 有 元 素相 对于 总 目标的 相对 权重 。 要把 第三 步 需 计 算 的单 排 序结 果进 行适 当组 合 。 最终 计算 出 最 底层 次 中 各元 素相 对 于 总 目标 的相 对 权 重 和 整个 递阶 层次 结构 的 判断一 致性检 验 。 假 定 已计 算 出第 ｋ １层 上 ｎ 个 元 素 相 一 对 于 总 目标 的 排 序 权 重 向 ■ Ｗ ）（ （１ ＝Ｗ －． Ｋ） Ｗ２－． （”ＡＷ （ ’。 ｋ层 上 ｎ 个 元 素对 第 Ｋ ）第 ｋ ｋ １层 上 第 ｊ 元 素 为 准 则 的排 序 权 重 向 量 一 个
为 Ｐ （ ． ． ， 中不 受 ｊ 配的 元 ｌ ｐ。Ｐ ＾Ｐ ∞ 其 支
如果 扩大 实质 性测 试范 围后 。 审计 单位 被 会 计信 息 的错 报 或漏 报 的汇 总 数仍 超 过重 要 性 水平 。 计人 员应 当在发 表评 价意 见时 考虑 审 其 对真实 性 、合法 性和效 益 性的影 响程 度 。 发 表恰 当 的审计 评价 。具体 来说 。 济 责任 审计 经 的评 价结 果有 以下 几种 情况 ： １ 真实 性评价 的意见类 别 ． （） 果 审 计 中 没 有 发 现 并 通 过 专 业 判
１如 断 认 为被 审计 单 位不 存 在重 要 的不 真 实 的事 项 。 以认 为其 真 实地 反 映 了其财 政 、 可 财务 收
支 情 况。
【） １ 选择专家。选择熟悉经济责任审计工
作 ； 验 丰富 、 析 判断 能力强 。 工 作认 真 负 经 分 对 责 的专 家 。 专家 人数 约 １— Ｏ人左 右 。 ０２ 之所 以 是一 个弹 性 区间 。 因为专 家 的人 数要 根据 具 是 体 审计 项 目的情 况灵 活选 定。
【） ２ 指定咨询表和准备必要 的背景材料。 咨询 表是 对 于专 家 对 综合 重 要性 水 平 及分 配
重 要性 水平 使用何 种 权重 的意 见 的调查 表。 背 景 材 料应 尽 量准 确 、 整 ， 完 以便专 家 进 行分 析 参 考。 （） 行反 馈性 的 咨询 调查 。 利用 拟好 的 ３进 咨询调 查表 进行 多轮 咨询 调查 。 （） 用统计 方 法综 合得 出专 家群 体对 综 ４采 合 重 要性 水 平及 分 配 重要 性 水平 使 用 权重 的 判断结 果 。 专 家群体 判 断赋值 结果 的一 致 并对 性 与专 家群 体判 断赋 值 的差异 性进 行分 析 。 以 确 定专 家群 体 判断赋 值结 果 的可信 度。
２ ．层次分 析 法
（ 如果 审计 发现 有个 别重 要 的 （ ２ ） 超过 重 要 性水 平 的 ） 真 实事 项 。 不 影响 总 体 上反 不 但 映 其财政 财务 收支 情况 。 以认 为其 基本真 实 可 地反 映财 政财 务收 支情 况 。 同时指 出其 存在 的
问题 。
素 的权 重 为零 。 ｐ ＝ｐ∞ｐ ｐ 。 令 ∞ （ ． ． ）这是 ｎ ｘ ｎ矩 阵 ， 表示 ｋ层 上元 素对 ｋ 层 上 各 元素 的 一１ 排 序 ， 第 ｋ 元素 对总 目标 的合成 排 序 由下 则 层
式 给 出：
Ｗ ： ’ ＤＷ
ｋ 一１
（ 如 果 审计 发现 被审 计单 位会 计 信息 严 ３ ）
重不 实 。 总体 上不 能 合理地 反映 其财 政财 务收
支情 况 。 以认 为其不 能真 实地 反映 其财政 财 可 务收 支情 况 。 时要说 明原 因 。 同 ２ 合法性 评价 的意 见类 别 ． （） 果 审计 中未 发现 被 审计单 位 存在 重 １如 要 的违反 国家 规定 的财 政 、财 务 收支行 为 。 可 以认 为其较 好地 遵守 了有关财 经法 规。
层 次 分 析 法 （ Ｐ是 利 用某 种 能 区别 事 ＡＨ ） 物 优 劣 的相 对度 量 作 为评 价 事物 合 意 度 的指 标 。 相对 度量 称为权 重或 权数 。 它是 对于 这个 某 准 则而言 。 两比较 的 方式确 定 事物优 越 用两 程 度 的指标 。 指标 值越 大 。 则优 越程 度 越高 。 权
重 也就 越大 。
或ｗｌ ｌ∑ｐ ＿
Ｉ＝ １
在 实际 运用
中 。 若将 德 尔菲法 和层 次分 析 法 结合 起来 。 果更 好。 效
（） ２ 如果审计中发现被审计单位存在个别
重要 的违 反 国家规 定 的财政 、财务 收支 行 为 。 可 以认 为其除 该事 项外 ， 本遵 守 了有关财 经 基
法 规。
层次分析法的基本思想是根据分析对象
的性质和 研究 目的 。把复 杂现象 中各种影 响 因 素 通 过 划分 为相 互 联 系 的有 序层 次 使 之条 理 化 。即按 照因素 间的关联 程度将 因素依不 同层 次 聚集组 合 ， 一个 多层次 的分析 结构模 型 。 形成
并 根据对具 体 问题的主观 判断 ，就 每一层 次 的
三、 经济责任审计评 价 ： ■要性 水平使
用 的 结果 经 济责任 审计 需 要有一 个结 果 。 个结 果 这
（ 如果 审计 中发 现被 审计 单位 存 在严 重 ３ ） 的违 反 国家规 定的 财政 、财务 收 支的行 为 。 可 以认 为其 未能 遵守 有关 财经 法规 。 ３． 对效 益评价 的 意见类 别 （） １评价效益性 时 ，评价标准可 以使用计划 或预算指标 、 历史指标 、 同行业 先进指标等。 如果 审 计 中未 发 现被 审 计 单位 存 在 重要 的低 于有 关评 价标 准 的指标 ， 以认 为其 较好 可 地遵 守 了有 关效益 性 的要求 。 （） ２ 如果 审计 中 发现被 审 计单 位 存在 个 别 重 要的低 于 有关评 价标 准的 指标 ， 以认 为其 可
需要借助经济责任审计报告的形式反映出来。
经 济 责任 审 计评 价 是经 济 责任 审 计报 告的 重 要 组成 部分 ， 计机 关应 当根 据审 计方 案规 定 审 的审计 目标 确定 审计 事项评 价 的范 围 ， 对被 审 计 单 位财 政 收支 、 务收 支 的真 实 性 、 法 性 财 合
和 效益 性进 行评价 。
因素的相 对重要 性给予 定量表 示 ，最后 利用定 量 分析 的方法确 定各 因素相对重 要性次序 的数
值 。 进行分析 研究 。 以此
层 次分 析 法的步 骤 如下 ： （） １ 分析 系 统各 因素 之 间 的关 系 。建 立递
阶 层 次结 构
审计人 员评价 审计 结 果 时所 运 用 的重 要 性 水平 ， 能 与编 制审计 计 划时所 确定 的重 要 可 性水 平初 步 判 断数 不 同 ，如 前者 大 大低 于 后 者。 审计 人员应 当重新评 估所 执行 的 审计程 序
是 否充 分。
第一步 进 行系统 分析 ， 把复杂 问 题分 解 为 由元素 组成 的各 部分 ． 第二 步将这 些 元素按 其 属 性 分为若 干 组 。 不 同层 次 。 同一层 次 的 形成 元 素对 下一 层次 的某 些元 素起 支配 作用 ， 同时 又 受上一 层元 素 的支配 。在层 次 结构 中 。
某 若
除该事项外， 基本遵守了有关效益性的要求。
（） ３如果审计 中发现被审计单位 存在严重 的 违反 国家规定 的财政 、 财务收 支的行 为 ， 以认 可 为其未能遵 守有 关效益性的要求。●
（ ） 或 漏报 的汇 总 一 错报 审计 人 员在评 价 审计结 果 时 ， 当汇 总已 应 发现 但 尚未调 整的错 报或 漏报 ， 以考 虑其金 额
■