企业财政性资金的财税处理

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浅析企业财政性资金的财税处理

北京大学光华管理学院 薛艳

摘 要：本文通过对相关的会计和税务法律、法规以及条例的梳理，针对企业取得财政性资金后如何进行会计核算以及税务处理进行探讨。关键词：财政性资金 会计核算 税务处理 中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：1005-5800(2012)07(a)-143-02财政性资金主要是指来源于政府及其有关部门的各类财政专项资金、财政补贴、补助、贷款贴息，包括先征后退、先征后返、即征即退的各种税收和直接减免的增值税，但不包括取得的出口退税款。

1 《企业会计准则》对财政性资金会计核算的规定

财政性资金的核算要明确其财政拨款的性质，区分是属于资本性投资款项还是财政补助性拨款。财政补助性拨款属于国家对企业资产性和收益性的补贴，而国家拨入有指定用途的权益性资本，无论采用何种形式，均不属于政府补助。

2006年发布的《企业会计准则》中没有对政府投资性拨款资金进行具体的规定，仅以指南的方式，在《企业会计准则应用指南——会计科目和主要账务处理》(以下简称指南)中，对账务处理做了规定；对财政补助性拨款则在《企业会计准则第16号—政府补助》(以下简称会计准则)中做了明确规定。

对于属于政府投资的财政性资金，指南规定，“专项应付款”科目核算企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项。企业收到国家拨入的具有专门用途的资金或拨款后，先通过“专项应付款”科目核算，待拨款项目完成后，按所形成资产发生的实际成本，借记“专项应付款”，贷记“资本公积-股本溢价”，同时，借记“固定资产”等科目，贷记“在建工程”或“应付职工薪酬”等有关科目；没有形成资产的费用，发生时冲减专项应付款；拨款结余需要返还的，借记“专项应付款”，贷记“银行存款”。

对于财政补助性拨款资金，会计准则规定，应区分是与收益相关还是与资产相关。如果财政拨款是用于购建无形资产或固定资产，以及用于固定资产专门借款的财政贴息等与购建资产相关的政府补助按资本法核算，应当先确认为递延收益，而不能直接确认为当期损益，自所购建资产达到预定可使用状态时起，在使用期限内将递延收益平均分配，分别计入以后各期的营业外收入。同时，按照会计核算原则，属于纳税上的暂时性差异，记录递延所得税。但是，按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。如果资产在使用寿命结束前发生报废、毁损或被转让、出售的，则将递延收益的余额一次性转入资产处置当期的营业外收入。

2 《企业财务通则》对财政性资金会计核算的相关规定

为建立有序竞争的市场环境，防范财政风险，财政部2006年12

月4日第41号令发布了《企业财务通则》(以下简称通则)，该通则于2007年1月1日起开始施行，适用于金融企业以外的国有及国有控股企业，是规范我国境内依法设立的具备法人资格的国有及国有控股企业的财务管理基本准则，对于国有及国有控股企业相关财政资金的核算，必须按照此《通则》规定进行核算。根据通则及《企业财务通则解读》的规定，企业取得的各类财政资金，区分不同情况分别计入不同科目。

2.1 资本性投入计入实收资本和资本公积

国债投资项目、投资补助以及基本建设投资等属于国家以投

资者身份对企业的资本性投入，因此，应按照有关规定增加实收资本，超过注册资本的部分计入资本公积—— 股本溢价。2.2 计入营业外收入

各级政府及有关部门给予企业的各种专项经费补助、贷款贴息等，通常是对企业特定经济活动支付的成本费用的补偿，因此，企业使用这类资金时，作为收益处理。在具体执行时，使用这类财政资金如果形成资产，应当作为递延收益，借记“固定资产”“无形资、产”等，贷记“递延收益”，在资产使用期限内分期确认营业外收入，借记“递延收益”，贷记“营业外收入”；如果没有形成资产，则直接作为本期营业外收入处理。

属于弥补企业亏损、救助损失或者其他用途的财政资金，同样作为企业收益处理。如关闭小企业补助、政策性关闭环境污染项目补助、国有企业亏损补贴等，企业收到这类资金时，根据款项性质，计入当期营业外收入或递延收益。2.3 计入专项应付款

企业得到政府转贷、偿还性资助的，作为负债处理。如各级政府设立的企业应急转贷专项资金、亚洲银行、世界银行贷款项目等，这类资金使用后需要将本金归还，因此，企业收到资金时应当作为专项应付款管理。

3 财政性资金税务处理的相关规定

税法里的财政拨款的概念与会计准则有很大区别，《企业所得税法实施条例》(以下简称条例)中界定的财政拨款指各级政府对预算内管理的单位和组织拨付的资金，不包括给企业拨付的税收返还、财政贴息等财政补贴性质的资金。

《条例》第22条规定，收入总额中的补贴收入包括企业从政府无偿取得货币性或非货币性资产，不包括政府的资本性投入，即税法中补贴收入的概念对应的是会计准则中的政府补助，即通常企业收到的政府补助需计入到应纳税所得额交纳所得税。

根据财政部、国家税务总局2008年12月16日下发的《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151号)，下列财政性资金可以作为不征税收入，不计入应纳税所得额：

(1)属于国家资本性投资和资金使用后要求归还的；(2)属于非资本性拨入的款项，主要指预算内的事业单位、社会团体等收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入；

(3)由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金；

因此，判断财政性资金是否应该交税，必须明确三点：第一，是否为资本性投资或非资本性拨入的性质；第二，是否需要归还本

www.chinabt.net 2012年7月

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