CPA考试会计科目学习笔记-第十一章收入.费用和利润04

第十一章　收入、费用和利润（四）

第一节　收入

二、销售商品收入

【例题·多选题】关于销售商品收入的确认和计量，下列说法中正确的有（　　）。

A. 采用以旧换新方式销售商品的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理

B. 对于订货销售，应在收到款项时确认为收入

C. 对视同买断代销方式，委托方一定在收到代销清单时确认收入

D. 对支付手续费代销方式，委托方于收到代销清单时确认收入

E. 对视同买断代销方式，委托方一定在发出商品时确认收入

【答案】AD

【解析】对于订货销售，应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债；对视同买断代销方式，委托方可能在发出商品时确认收入，也可能在收到代销清单时确认收入。

【例题·单选题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，2014年12月3日与乙公司签订产品销售合同。合同约定，甲公司向乙公司销售A 产品400件，单位售价650元（不含增值税税额），单位成本为500元；乙公司应在甲公司发出产品后1个月内支付款项，乙公司收到A 产品后5个月内如发现质量问题有权退货。甲公司2014年12月10日发出A 产品，并开具增值税专用发票。根据历史经验，甲公司估计A 产品的退货率为20%。至2014年12月31日止，上述已销售的A 产品尚未发生退回。

甲公司于2014年度财务报告批准对外报出前，A 产品尚未发生退回；至2015年5月3日止，2014年出售的A 产品实际退货率为35%。甲公司因销售A 产品对2014年度利润总额的影响是（　　）万元。

A.0

B.4.8

C.4.5

D.6

【答案】B

【解析】若日后事项期间退货小于估计百分比，则冲减原确认的预计负债等，不影响报告年度已确认的收入和费用。此题日后事项期间未发生退货，退货期满实际退货率35%与原估计退货率20%的差额应调整2015年的收入和费用。甲公司因销售A 产品对2014年度利润总额的影响=400×（650-500）×（1-20%）/10 000=4.8（万元）。

三、提供劳务收入

（一）提供劳务的交易结果能够可靠估计

应当采用完工百分比法确认收入。

1. 提供劳务的交易结果能够可靠估计的条件

提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断。如同时满足下列条件，则表明提供劳务交易的结果能够可靠地估计：

（1）收入的金额能够可靠地计量；

（2）相关的经济利益很可能流入企业；

（3）交易的完工进度能够可靠地确定；

企业确定提供劳务交易的完工进度，通常可以选用下列方法：已完工作的测量、已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例以及已经发生的成本占估计总成本的比例。

（4）交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量。

2. 完工百分比法的具体应用

企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。

在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：

本期确认的收入=提供劳务收入总额×完工进度-

以前会计期间累计已确认提供劳务收入

本期确认的成本=提供劳务预计成本总额×完工进度-

以前会计期间累计已确认提供劳务成本

【教材例11-

9】A公司于20×7年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入600 000元，至年底已预收安装费440

000元（假定均为安装人员薪酬），估计还会发生120

000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。甲公司的账务处理如下：000元，实际发生安装费用280

（1）计算：

实际发生的成本占估计总成本的比例=280 000÷（280 000 +120 000）=70%20×7年12月31日确认的提供劳务收入=600 000×70%-0=420 000（元）

20×7年12月31日结转的提供劳务成本=（280 000+120 000）×70%-0=280 000（元）

（2）账务处理：

①实际发生劳务成本时：

借：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　 280 000

　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　 280 000

②预收劳务款时：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 440 000

　贷：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　　 440 000

③20×7年12月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：

借：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　　 420 000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　 420 000

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　 280 000

　贷：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　 280 000

【例题·单选题】甲公司为设备安装企业。20×3年10月1日，甲公司接受一项设备安装任务，安装期为4个月，合同总收入480万元。至20×3年12月31日，甲公司已预收合同价款350万元，实际发生安装费200万元，预计还将发生安装费100万元。假定甲公司按实际发生的成本占预计总成本的比例确定劳务完工进度。甲公司20×3年该设备安装业务应确认的收入是（　　）。（2014年）

A.320万元

B.350万元

C.450万元

D.480万元

【答案】A

【解析】至20×3年12月31日完工进度=200/（200+100）=2/3，甲公司20×3年该设备安装业务应确认的收入=480×2/3=320（万元）。

【例题·单选题】某企业于2014年11月接受一项产品安装任务，采用完工百分比法确认劳务收入，预计安装期14个月，合同总收入200万元，合同预计总成本为158万元。至2014年年底已预收款项160万元，余款在安装完成时收回，至2015年12月31日实际发生成本152万元，预计还将发生成本8万元。2014年已确认收入80万元。则该企业2015年度确认收入为（　　）万元。

A.190

B.110

C.78

D.158

【答案】B

【解析】该企业2015年度确认收入=200×152/（152+8）-80=110（万元）。

（二）提供劳务交易结果不能可靠估计

企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的, 即不能满足上述四个条件中的任何一条时, 企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时, 企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿, 分别进行会计处理：（1）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的, 应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入, 并结转已经发生的劳务成本；（2）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的, 应将已经发生的劳务成本计入当期损益, 不确认提供劳务收入。参见《企业会计准则解释（2010）》

【例题】甲公司于20×7年12月25日接受乙公司委托, 为其培训一批学员, 培训期为6个月,20×8年1月1日开学。协议约定, 乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60

000元, 分三次等额支付, 第一次在开学时预付, 第二次在20×8年3月1日支付, 第三次在培训结束时支付。

20×8年1月1日, 乙公司预付第一次培训费。至20×8年2月29日, 甲公司发生培训成本15 000元（假定均为培训人员薪酬）。20×8年3月1日, 甲公司得知乙公司经营发生困难, 后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理如下：

（1）20×8年1月1日收到乙公司预付的培训费

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000

（2）实际发生培训支出

借：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　15 000

　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　15 000

（3）20×8年2月29日确认劳务收入并结转劳务成本

借：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　15 000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　15 000

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　15 000

　贷：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　15 000

（三）同时销售商品和提供劳务交易

企业与其他企业签订的合同或协议包括销售商品和提供劳务时，销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，应当将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理。

销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。

【教材例11-

10】甲公司与乙公司签订合同，向乙公司销售一部电梯并负责安装。甲公司开出的增值税专用发票上注明的价款合计为1 000 000元，其中电梯销售价格为980 000元，安装费为20 000元，增值税税额为170 000元。电梯的成本为560 000元；电梯安装过程中发生安装费12 000元，均为安装人员薪酬。假定电梯已经安装完成并经验收合格，款项尚未收到；安装工作是销售合同的重要组成部分。甲公司的账务处理如下：

（1）电梯发出时：

借：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　 560 000

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　 560 000

（2）实际发生安装费用12 000元时：

借：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　12 000

　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　12 000

（3）电梯销售实现确认收入980 000元并结转电梯成本560 000元时：

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　 980 000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　 170 000

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　 560 000

　贷：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　 560 000

（4）确认安装费收入20 000元并结转安装成本12 000元时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　20 000

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　12 000

　贷：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　12 000

【教材例11-11】沿用【例11-

10】的资料。同时假定电梯销售价格和安装费用无法区分。甲公司的账务处理如下：

（1）电梯发出时：

借：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　 560 000

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　 560 000

（2）发生安装费用12 000元时：

借：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　12 000

　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　　12 000

（3）销售实现确认收入1 000 000元并结转成本572 000元时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　 1 170 000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　 170 000

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　 572 000

　贷：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　 560 000

　　　劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　

12 000

（四）建设经营移交方式参与公共基础设施建设业务

1. 与BOT 业务相关收入的确认

（1）建造期间，项目公司对于所提供的建造服务应当按照《企业会计准则第15号——建造合同》确认相关的收入和费用。基础设施建成后，项目公司应当按照《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入和费用。

建造合同收入应当按照收取或应收对价的公允价值计量，并视以下情况在确认收入的同时，分别确认金融资产或无形资产：

①合同规定基础设施建成后的一定时间内，项目公司

可以无条件地自合同授予方收取确定金额的货币资金或其他金融资产，或在项目公司提供经营服务的收费低于某一限定金额的情况下，合同授予方按照合同规定负责将有关差价补偿给项目公司的，应当在确认收入的同时确认金融资产，所形成金融资产按照《企业会计准则第22号——

金融工具确认和计量》规定进行处理。项目公司应根据已收取或应收取对价的公允价值，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“工程结算”科目。

②合同规定项目公司在有关基础设施建成后，从事经营的一定期间内有权利向获取服务的对象收取费用，但收费金额不能确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利，项目公司应当在确认收入的同时确认无形资产。建造过程如发生借款利息，应当按照《企业会计准则第17号——

借款费用》的规定处理。项目公司应根据应收取对价的公允价值，借记“无形资产”科目，贷记“工程结算”科目。

【例题】甲公司采用“BOT”参与公共基础设施建设，决定投资兴建W 污水处理厂。于2013年年初开始建设，预计2014年年底完工，2015年1月开始运行生产。假定该厂总规模为月处理污水1 000万吨，并生产中水每月900万吨。该厂建设总投资10 800万元，W 污水处理厂工程由甲公司投资、建设和经营，特许经营期为20年。经营期间，当地政府按处理每吨污水付0.8元运营费，特许经营期满后，该污水处理厂将无偿地移交给政府。

2013年建造期间，甲公司实际发生合同费用6

480万元（假定原材料费用为50%，人工成本为30%，用银行存款支付其他费用为20%），预计完成该项目还将发生成本4 320万元；2014年实际发生合同费用4 320万元（假定原材料费用为50%，人工成本为30%，用银行存款支付其他费用为20%）。2015年年初W 污水处理厂投产，假定每月实际平均处理污水900万吨，每月发生处理污水费用及生产中水费用每吨1.2元（不包括特许权摊销费用）。每月销售中水800万吨，每吨售价1.6元。

假定合同完工进度按照累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定，甲公司预计应收对价的公允价值为项目建造成本加上10%的利润。不考虑相关税费。要求：

（1）计算甲公司2013年应确认的合同收入、合同费用和合同毛利，并编制有关会计分录。

（2）计算甲公司2014年应确认的合同收入、合同费用和合同毛利，并编制有关会计分录。

（3）计算甲公司2015年1月份应确认的利润总额。

【答案】

（1）

2013年完工百分比=6 480÷（6 480+4 320）=60%

2013年合同费用=10 800×60%=6 480（万元）

2013年合同收入=6 480×（1+10%）=7 128（万元）

2013年合同毛利=7 128-6 480=648（万元）

借：工程施工——合同成本　　　　　　　　　　　 6 480

　贷：原材料　　　　　　　　　　　　3 240（6 480×50%）

　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　1 944（6 480×30%）

　　　银行存款　　　　　　　　　　　1 296（6 480×20%）

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　 6 480

　　工程施工——合同毛利　　　　　　　　　　　　 648

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　 7 128

借：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 7 128

　贷：工程结算　　　　　　　　　　　　　　　　　 7 128

（2）

2014年合同费用=10 800-6 480=4 320（万元）

2014年合同收入=4 320×（1+10%）=4 752（万元）

2014年合同毛利=4 752-4 320=432（万元）

借：工程施工——合同成本　　　　　　　　　　　 4 320

　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　2 160(4 320×50%)

　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　1 296(4 320×30%)

　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　864(4 320×20%)

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　 4 320

　　工程施工——合同毛利　　　　　　　　　　　　 432

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　 4 752

借：无形资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 752

　贷：工程结算　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 752

借：工程结算　　　　　　　　　　　　　　　　　11 880

　贷：工程施工——合同成本　　　　　　　　　　　10 800

　　　　　　　——合同毛利　　　　　　　　　　　 1 080

（3）

甲公司2015年1月份应确认的利润总额=（800×1.6+900×0.8）-900×1.2-（7 128+4 752）÷20/12 =870.5（万元）。