营业税改革下的金融业的税率探析
【摘 要】2011年,财政部出台的《营业税改征增值税试点方案》明确提出金融保险业原则上适用“增值税简易计税方法”。金融业“营改增”进程会分阶段进行,在推进过程中我们也需要预测其他方法下的金融业税负。本文首先介绍了国际上金融业实施增值税的经验,然后在此基础上分别探讨了“营改增”简易征收办法和其他方法对金融企业税负的影响,并测算了金融业实施增值税后的税负临界点。研究表明,未来金融业改征增值税后的实际税负与该临界点紧密相关。 【关键词】营改增;金融业;税率预测 与已纳入试点范围的运输业、部分现代服务业相比,金融保险业是否会成为“有序扩大”试点范围的入围对象,一直引发业界猜想。在财政部、国家税务总局2011年公布的《营业税改征增值税试点方案》中,明确提出金融保险业和生活性服务业,原则上适用“增值税简易计税方法”。可以预见,实施“营改增”简易征收办法只是一个过渡,因为这种方法对营业税的改革不够彻底。我国加入WTO后,将逐步开放国内金融业市场,我们需要借鉴国际上通行的金融业改征增值税的做法,以便与国际税制惯例接轨。而且,根据增值税的单一、中性的要求,金融业最终将全面征收增值税,并重新设置一档针对金融业的增值税税率。 一、国际上金融业实施增值税的经验借鉴 通过表1分析可知,大部分OECD国家都将增值税普遍适用于金融业各个项目,再根据需要分项实行征税、免税或零税率的特殊待遇。总的来讲,OECD的大多数国家对金融企业的核心业务实行免税,对附属金融业务按标准程序征收增值税,对出口金融服务实行增值税零税率政策。 表1 OECD成员国对金融保险业征收增值税状况 资料来源:李志辉:《发达国家的增值税比较》。 税率是税制的核心要素,也是改革的利益相关者关注的焦点。从表2可见,与世界平均水平相比,亚洲各国(或地区)的增值税税率相对较低。而且,大部分亚洲国家实行的增值税税率在10% 以下。因此,在营业税改革中,如果我国将金融业的税率定为17%,是过高的,这将使我国在亚太区域吸引外资的竞争中处于明显不利的地位。而且,今后的趋势是进一步朝着“低税率、严征管”的目标迈进,我国应当通过加强征管来提高实际税率,但是在名义税率上应当有更大幅度的降低。 表2 世界上若干国家(或地区)近期增值税标准税率 资料来源:杨默如:《我国金融业改征增值税问题的立法研究》。 二、我国金融业实施营改增的税率探析 1.将金融业纳入征税范围,但暂时实行简易征收办法。目前,我国的金融企业缴纳的税费包括营业税、城建税及教育费附加、印花税、企业所得税和房产税等。其中,营业税和城建税及教育费附加属于在交易环节征收的流转税。因而流转税和所得税是我国金融企业目前缴纳的主要税种。同时,营业税改增值税,不仅是税种的变换,而且这种变换会对企业营业税金及附加和企业所得税产生影响。在考虑这些主要税种的情况下,为了不使企业的税负增加,我们测算一下税负临界点。因为《营业税改征增值税试点方案》中提到金融保险业适用“增值税简易计税方法”,则应纳增值税的计算公式如下: 应纳增值税=含税销售额÷(1+征收率)×征收率 我们设征收率为r,计税收入为1。增值税不能在企业所得税前扣除,则企业所得税增加r×[1÷(1+r)]×(1-10%)×25%,故税改后的总体税负为r×[1÷(1+r)]×(1+22.5%);营业税对企业所得税有减税效应,可以抵扣的所得税为r×5%×(1+7%+3%)×25%,则税改前的总体税负为r×5%×(1+7%+3%)×(1-25%)。 注:城市维护建设税按照纳税人所在地不同实行差别税率,其税率分别为:市区,7%;县城镇,5%;不在市区县城或镇,1%。为了方便计算,此处设定为7%。 令税改前后的总体税负相等,求税负临界点: r×[1÷(1+r)]×(1+22.5%)=1×5%×(1+7%+3%)×(1-25%) 得:r=3.48%。即未来对金融业采用简易计税方法拟定的征税率若高于3.48%,则总体税负增加;若低于3.48%,则总体税负降低。我国金融业的营业税税负偏重,为了实现“营改增”试点行业“总体税负不增或略有下降”的要求,建议将征税率设置在3.48%以下,促进金融业在新形势下持续健康发展。 这种方案解决了我国增值税和营业税并存带来的税收问题,对财政收入的影响也不大,在征管上也具有较强的可操作性,但是其缺点是改革不够彻底。 2.对金融核心业务实行免税,对附属业务按标准税率征税。参考欧盟等发达国家的做法,对金融业的核心业务不征收增值税,同时其进项税额也不能抵扣;而对其附属业务选择按照17%的标准税率征收增值税,同时允许其进项税额可以抵扣。对出口型金融出口业务实行零税率。同时,对于离岸金融业务、金融创新业务也给予税收优惠。 以企业的附属业务总额作为含增值税的销货金额(s),相对应的含增值税的进货金额(c)。如果预计改征的增值税税率为r,则增值税v=s÷(1+r)×r-c÷(1+17%)×17%(进项税率可能为其他税率,这里假设为基本税率17%),增加的企业所得税为v×(1-10%)×25%,总体税负为[s÷(1+r)×r-c÷(1+17%)×17%]×(1+22.5%),改革前的营业税b=s×5.5%,抵减的企业所得税为b×25%,总体税负为s×5.5%×(1-25%)。 假设s÷(1+r)×r-c÷(1+r)×r×(1+22.5%)=s×5.5%×(1-25%),则r=(0.0336+0.178c÷s)÷(0.9664-0.178c÷s)即r的大小取决于可抵扣进货金额占销货金额的比重。也就是,销售税率、可抵扣进货金额占销货金额的比重和进项税率三个因素共同对改革后的税负产生影响。 这种方案改革较为彻底,符合增值税的要求,也与目前国际上对金融业的征税方式一致,体现了金融业特点。但是,这种方案对我国金融业的税收可能造成较大的影响,短期内增加财政收入的压力。 3.将全部金融业务都纳入征税范围,新设一档增值税税率。对金融业全面征收增值税越来越得到国际上的认同,同时我国目前还没有完全取消金融管制,如果只对金融附属业务征收增值税会引起较大的社会反响,可以参考部分发展中国家和地区的做法,将全部金融业务都纳入增值税征税范围,新设一档针对金融业的增值税税率。 假定改革后商品与劳务价格保持不变,以企业整体的主营业务收入总额作为含增值税的销货金额(s),购进可抵扣的服务或商品的含增值税的进货金额(c)。同理,我们参考上述方法可以求得r。 这一方案可以确保不对财政收入造成太大的冲击,比较超前,但是对税收征管的要求较高,并且可能需要重新设置一档针对金融业的增值税税率档次,如果每一个服务行业都这样考虑,与增值税单一、中性税率的要求不相符。 三、政策建议 尽管《试点方案》中提到金融保险业原则上适用“增值税简易计税方法”,但金融保险业并未开始试点,是否会长期采用简易增税计税方式不能断言,并且国际上通行的做法值得我们借鉴,所以我们有必要对其他方法的税率进行研究。但是无论采用什么方法,目的是不增加或降低金融业的税负。在税率设计过程中,需要将未来金融业改征增值税后的实际税负与临界点紧密联系,并考虑国家的税收利益和金融业的国际竞争力之间的平衡。 参 考 文 献 [1]杨默如.我国金融业改征增值税问题的立法研究[J].税务研究.2010(8) [2]魏陆.中国金融业实施增值税改革研究[N].中央财经大学学报.2011(8) [3]财政部.国家税务总局.营业税改征增值税试点方案[EB/OL].2011- 11-17