唐宋时期的会计发展

唐宋时期的会计发展

【摘要】唐宋时期的封建经济繁荣为会计发展创造了良好的条件，使会计核算的方法有了较大的发展，中式会计处于自己的一个高峰。会计与出纳、会计与国库、现金出纳与实物出纳、签证单位与财物发放单位，以及审计与会计之间都有了明确的分工,各由专门的机构或人员负责。在会计方法的发展上产生了奠定当今账户结算余额原理的“四柱清册结算法”，在会计机构的设立上又设立了专司审计的机构——比部。

【关键词】唐宋时期 会计文件 会计方法 会计理论 会计组织与制度 民间会计 官厅会计

【引言】是中国封建经济发展的鼎盛时期。唐宋时期是科学技术迅速发展的时期，社会生产力发展高涨，社会财富不断增加，中国古代经济发展进入较快的一段时期。随着农业，工商业发展，金融信用业进一步完善，金融信用机构的大量出现。会计进入了继西汉之后有一个黄金发展期，同时为民间会计的发展提供了无限的机会。促进了我国会计的前进发展。

唐宋时期社会生产力发展高涨，社会财富不断增加，是中国封建经济发展的鼎盛时期。封建经济的繁荣为会计的发展创造了良好的条件，使会计核算的方法有了较大的发展，中式会计处于自己的一个高峰。审计和国库组织也发展到较为完备的程度。《宋史》云：“殊不知大国之制用，如巨商之理财”。此议揭示了公元10世纪以后，中国商业的发达及巨商在理财方面的重要影响。会计与出纳、会计与国库、现金出纳与实物出纳、签证单位与财物发放单位，以及审计与会计之

间都有了明确的分工,各由专门的机构或人员负责。在会计方法的发展上产生了奠定当今账户结算余额原理的“四柱清册结算法”，在会计机构的设立上又设立了专司审计的机构——比部。在会计立法方面亦更趋完善，不仅规定对违反会计制度的人给予较严厉的处罚，而且限定凡属经济报告上隐漏重复，收支不实者均从严治罪，甚至在有关条文中还规定了会计报告的格式及书法誉写要求。

一、会计文件

（一）会计凭证的完善

早期的会计凭证是刻符纪事，结强纪事，然后直到文字的出现，即刻在甲骨文和青铜器上的文字，还有就是刻画在岩石、木简、竹简的文字。这些是原始的会计凭证，而最早的会计凭证一般是傅别和质剂，一式两份，在秦汉，则上计制度下产生的分左右契的“计簿”成为非常专业的会计凭证。后来的五代十国和两晋南北朝，因为战乱，导致会计的发展多体现在军事上，如对兵器的管理非常严格，有专门的月言簿。并分月报季报年报。甚至出现了保密的需要，即用封泥封记帐的相关帐簿。在唐宋开始的会计凭证特征如下：

1、政府法律推动会计凭证的发展了：唐规定“诸卖奴婢、马、牛、驼、骡、驴，已过价，不立市卷，过三日笞三十，卖者减一等。”

2、一般的会计凭证中出现了数量、品名、价格的信息。

3、唐的原始凭证有券（官用公卷、民用私卷）、契（经济凭证用纸契、信物用木契）、抄（领军器的凭证如领军器抄）、牒（产权的证明，如符牒就是官吏信用月俸的证明、还有工匠的请给物牒）等。专用凭证有制、敕、册、令、教、符。财物出纳和核验凭证是木契。其他凭证还有纸券等。

4、宋代的会计核算中，经济凭证方面的进步表现在两方面，一是作为会计凭证的作用进一步明确，二是出现了不少专用性质的经济凭证。

5、宋代的会计凭证可分为收入与支出两类，皆有正副两联。收入凭证，一联为记账依据，另一联则交由提供收入的一方保存，作为收据。支出凭证，一联存实物出纳部门，为支出依据，另一联充当领取凭证由实物收纳单位所执，以其领取实物，当领取实物时，支出与收纳双方所执两联经核验无误后，出纳部门方如数支给，并收回此联，会计人员据以入账。凭证和账簿都作为重要档案一起由专吏负责长期保存。

6、宋的会计凭证有卷、契、帖等。并有细的划分：凡上之逮下，其制有六、一曰制，二曰赦，三曰册，天子用之，四曰令，皇太子用之；五曰教，亲王、公主用之；六曰符，省下于州，州下于县，县下于乡。

（二）会计帐簿的系统性和规范性

秦汉时期帐簿已经较完善，一般分为实物和货币记帐：如租簿、调簿、杂簿等。

1、但是唐的进步是能够依照会计对象的自然属性进行明细核算和汇总核算。

2、唐宋开始对动态经济成果进行核算：设置利润和费用簿记。

3、帐簿的称号没有标准化，随意如訾簿（现金支出）、由历（日记帐）等。开始以“帐”代“簿”，并有了“帐簿”的连用。宋则出现收支历、分录历的流水帐称号、簿则是明细帐的称呼、总帐则是帐、状、帐状的称呼。会计账簿已明确为“帐”，并完善了中式三帐体系，有了一定的系统性：从草流到细流，再到总清，账簿装订成册，成为一套。并且与封建王朝的行政对应，即中央到地方的管理系统，层次分明，对应的帐簿也是如此系统化。

4、出现复式记帐的萌芽：入、出、收、付成为记帐符号。计帐、勾帐的格式出现。完整的勾帐包括所有、破除、现在三部份。

5、宋对帐簿有严格的规定“一文一勺以上，悉申帐籍。“一物一件，皆有照据””。帐簿的格式规定如下：尽取三司所管帐籍，删去繁冗，具为法式，以施之天下。“并规定帐簿的文字 不得随意更改。规定书写要用大字楷书，真书抄转上簿。甚至计量单位也有规定：凡岁赋，谷以石计，钱以缗记、帛以匹计、金银丝绵以两计。蒿秸、薪蒸以围计，他物各以其数计。

（三）会计报告的标准化和格式化

唐宋继承了秦汉”日成、月要、岁会“的报告体系，规定了报告的方式、内容、时间和报告编制方法。名称一般称为：状、牒，官府对会计报告的格式有专门规定：编报单位、报告主体、编制日期、签名和画押。唐代还是“收-支=余”的三柱式。 后唐开始出现“旧管+新收=开除+实在”的四柱。

会计报告除了科目类别清楚外，甚至还有会计报告的脚注。重要的度支部年报，还必须一式二份，正本报皇上，副本报尚书省。连同其他会计报告一并交由比部“勾覆”审计。再将结果上报皇帝。

二、会计方法

我国历代官厅会计的结算方法，是不断演进的。会计方法迅速、全面发展，尤以记账方法最为突出。唐代中期仍盛行“入一出二余”的三柱式结算法(所谓三柱,就是收入、支出和结余三个会计项目)，但是这种方式无法划清本期收入数额与上期结余数额之问的界限。中唐以后，开始出现“元给”和“新加”两个新的会计项目。但是，“四柱结算法”的真正被广泛采用，则是宋朝的事情。

到宋朝出现的“四柱结算法”和“四柱清册”中，四柱是指：“旧管、新收、开除、实在”，其含义分别相当于期初余额、本期收入、本期支出、期末余额。后来逐渐变化成为旧管、新收、开除和见在。

平衡公式：旧管+新收=开除+见在

差额平衡公式：新收-开除=见在-旧管

“四柱结算法”是按照“四柱”的特定格式，定期结算帐目的一种会计方法。“四柱清册”是以“四柱”为基本格式，以“四柱结算法”为基本方法所编制的一种会计报告，即将一定时期内财物收付的记录，平衡公式加以总结，既可以检查日常记录的正确性，以可分类汇总日常会计记录，使我国传统的单式收付簿记记账法提高到较为科学的层次。可以看出，在四柱中，每一柱都反映着经济活动的一个方面，各柱相互衔接，形成整体，不但彼此具有相互核对的作用，而且可以总括表现某一特定会计核算内容的增减变动和结结余情况。

“四柱结算法”的创立、运用和发展，“四柱清册”编报形式的产生、运用，是唐宋时代在会计方法方面的重大贡献。“四柱结算法”是系统反映国家经济和私人经济活动全过程的科学方法,它集中归结了中式会计的基本原理,是中式会计方法体系的核心与精髓，为中国会计从单式帐法向复式帐法的演变奠定了初步基矗从世界范围讲，“四柱结算法”中的公式的建立、运用，标志着我国“四柱结算法”已经发展到了成熟阶段，代表着宋代会计核算的最高水平，比西式簿记中的平衡结算法的出现要早得多。“四柱清册”的创建和运用，是我国会计史上的一大成就，为我国通行多年的收付记账法奠定了理论基础。

三、会计理论

在唐宋时代,会计分析工作也有了进展,如在唐朝的《元和国计簿》和宋朝的《元佑会计录》中，就有计帐、户籍的分析,国家财政收支的对比分析,以及针对具体问题进行的专门分析。宋代的《太平经国之书》和《玉海》，则是汇集会计史料的重要著作。

四、会计组织与制度

这一时期的官厅会计已经有了比较健全的组织机构。唐代的“度支部”和宋代的“总计司”、“会计司”等专门组织的设置，表明了当时对会计的重视。唐代建立起来的独立的审计组织机构──比部，和行使财计监察的御史台及御史监察制度，以及后来宋代的“审计司”、“审计院”的设置，都反映了当时对经济监督工作的重视。

唐宋时期计算各项赋税收入的计帐户籍制度，以“量入为出”为原则的岁入岁出预算制度，财物出纳保管制度，要求自下而上逐级呈递“上计簿”的上计制度，以及监察制度等，已成为封建统治者加强经济控制的基本财计制度。

五、民间会计

唐宋时期改变了秦汉的重农抑商的政策，鼓励商业发展。人口得以流动，工业也得到发展。政治家官员的理财观念日益发展，轻商不再。商人大量入仕，自由工商业势力渐渐发展并和士大夫相联盟。商人政治地位提高。社会环境的变迁使得会计受到了极大的推动。

中国民间会计得到了发展,金融信用业大发展，出现了专营信用的质库和僦柜，还有专门收受存款、寄存保管钱财的柜坊，以及从事货币兑换、经营飞钱的金融机构。与十五世纪复式会计产生的意大利沿海城市发达十分相似。交子出现、便钱务（宋官营汇总机构）、交引铺出现，炒卖钞引，输远销，形成了原始的证

券交易形式。中国早期的金融业──柜坊，典当业──质库，以及为商业服务的货栈──邸店等行业也运用四柱结算法。

唐代官厅把民间所设置的会计簿帐称“私簿”，唐时流水帐是当时民间会计核算中的主要簿帐设置。另外，还有在流水帐基础上简单加以归类整理的簿帐（即誊清帐），也是主帐之一，还有一些辅助性质的帐簿。唐代的流水帐以当时的邸店和柜坊所设最为有代表性。唐朝时邸店是兼营旅店、货栈和交易场所；柜坊专营货币的存放和借贷，当时的典当业唐朝时邸店是兼营旅店、货栈和交易场所；柜坊专营货币的存放和借贷，当时的典当业—质库也已出现。唐玄宗时有些贵族官僚修建店铺，开设邸店、质库，从事商业和高利贷剥削，它与柜坊同在市场上占有重要地位。

就现有资料，可以看出，我国民间会计簿帐设置的基本特色—流水帐与誉清帐的关系，在唐代已经比较明确了。

受传统儒家文化的影响，在相当长的时期内我国民间会计一直处于经济凭据运用阶段，重信义轻凭证。即便是在唐代，前期民间会计核算中对于会计凭证的运用仍然是不够重视的。

在唐代中、后期，民间经济生活中对于经济凭证的认识已经发生了改变，涉及到人欠、欠人关系的“ 存帖”和“ 取帖”，一 般都是记账的依据。 这种改变为唐以后历代民间经济生活中会计凭证的演变作出了有益的探索。

宋初的统治者励精图治，对政治、经济等进行了一系列的改革，取得了明显成效。改革促进了社会生产力发展，调动了百姓的生产积极性，促进了农业的经济增长，增加了农民收入，提高了农民生活水平。活字印刷术的发明、交子的广泛使用，为宋朝工商业的繁荣、经济和文化的超常发展创造了前所未有的契机和

动力。经济基础的坚实推动上层建筑的发展，带动了宋代会计的发展。这一时期的会计发展主要体现在会计方法的进步。

六、官厅会计

唐朝中央政权机构设置三省六部，即尚书、中书、门下三省，吏、户、礼、兵、刑、工六部。其中户部掌管财政大权，主管会计工作。户部之下设有四部：即(l) 户部，主管田户、赋税、贡献等业务； ( 2) 度支部，主管租赋、物产的出入业务；(3) 金部。主管国库钱帛出纳业务；（4)仓部，主管军政物资的保管供应业务。四部之内均设有专人负责会计和出纳工作。为了加强会计监督，在户部之下后来又增设比部，负责审计工作。审查从中央到地方的财政收。

到了宋朝时期，为了巩固和加强中央集权，把各州、郡的行政、司法及财权统统收归中央，从而空前强化了专制主义的中央集权统治，钱粮财权的控制，财计机构的建设，是当时统治者工作的重点之一，旨在防止财权旁落，发根除地方屯军反抗朝廷的危害。

宋朝初年体现创新之处是设置三司使专掌财计，把财计权从宰相府中划分出来。这样，在中央政府中便形

成了中书省、枢密院与三司并列的局面。三者各自不相统属，仅听命于皇帝。由于财计大权归于三司，故宰相不理计政，也不知国家财计之事，要主理全国财计就要加强三司的组织建设，使它能控制全国的户籍计账、税收与会计。

后“制置三司条例司”作为推行改革的总机构。该司在宋神宗支持之下设立，成为中央政府执掌财计的最高机关，由王安石主持三司条例司的工作。在改革期间，将盐铁、度支、户部三机关合并为一，使财计大权又回到宰相手中。三司条例司刚一成立，宋神宗便令其考核盐铁、度支、户部三司簿籍，并作出规定，凡

全国一年经费开支，先编制预算，然后再依据预算执行，以节制国家财政支出。经过一段时间，在节用方面颇有成效。元丰改制吸取以往财计组织变动失常的教训，包括财计在内的中央组织体制又回复到唐朝三省六部制的组织格局三省六部组织体制复归之后，省、部、寺、监依旧收回自己的职权，而财计主管部门依然为户部。南宋时，兵戈泛起，财政失其常规，但是统治者为了从经济方面着手挽救败局，不仅没有放松对财计的控制，而且从局部方面讲，在财计组织结构建设方面还有新的主张。

唐宋时期是科学技术迅速发展的时期，中国古代经济发展进入较快的一段时期。这个时期商业经济的发展是农业经济的封闭性有所改观，农业经济的增长为工商业部门的发展提供了条件，随着农业，工商业发展，金融信用业进一步完善，金融信用机构的大量出现。随着商人社会地位的提高，商人与士大夫的交往日益密切，商人的政治地位也得到提升，会计进入了继西汉之后有一个黄金发展期，同时为民间会计的发展提供了无限的机会。促进了我国会计的前进发展。

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