对日本个人所得税税制模式的借鉴分析
他山之石
对日本个人所得税税制模式
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洪
的
借鉴分析
摘要:日本实行综合与分类相结合的个人所得税税制模式,将自行申报与源泉扣缴有机结合,兼顾了税制公平和征收效率。我国应从实际国情出发,借鉴日本在个人所得税制的设计和征收管理上的丰富经验,不断完善税收征管手段,为实行综合与分类相结合的个人所得税税制模式创造前提条件。
关键词:综合课税源泉扣缴自行申报借鉴日本于1887年开征个人所得税,是世界上较早开征个人所得税的国家之一。日本的中央、都道府县和市町村三级政府均对个人所得课税,个人所得税收入约占日本税收收入的
税。对某些特殊所得如利息所得、山林所得及小额红利所得和转让所得规定实行源泉分离课税(小额红利所得也可选择综合课税),源泉征税后不再计入综合课税总额中。这实际就具有了分类课税的特性。
(二)完善的税前扣除机制
1.计算各项所得时的扣除。合理扣除与取得收入直接相
关的成本与劳动付出以客观反映各项所得。除利息所得外,其他的每一项所得的计算都有相应的扣除。如红利所得为红利收入扣减为购买股票而借入的资金利息后的净所得,工薪所得为工薪收入扣减工薪所得扣除额后的差额。
其中,工薪所得扣除实行工薪所得超额累退比率制(如下表所示),但如果工作所需费用中的主要5项(上班交通费、调动工作时的搬家费、培训费、取得资格费用、因工作而两地分居时的探亲费)实际支出合计数大于按规定计算出的工薪所得扣除额时,可据实扣除。以超额累退比率确定扣除额,既体现了个人收入与费用支出正相关的关系,又对高收入者的费用扣除进行了一定程度的限制,较好地将为取得工薪收入发生的费用支出与所得税的公平特性结合起来。这种费用扣除方法在世界各国中并不多见。
1/3,是日本的第一大税种。日本在个人所得税制的设计和征
收管理上具有丰富的经验,值得我国学习和借鉴。
一、日本个人所得税制的特点
(一)实行综合所得税制,以分类征收为补充
日本所得税法规定了个人所得税的综合课税原则,即将每个纳税人一年内的所得合计加总,然后适用个人所得税税率课税。为对不同来源的所得进行精细管理,客观反映各种个人收入及其成本和劳动付出,日本将纳税人的所得分为10大类,每一类分别计算所得。对工薪所得、营业所得、不动产所得及杂项所得进行综合课税,红利所得原则上进行综合课
日本工薪所得扣除表
工薪所得
超过162.5万日元至180万日元的部分超过180万日元至360万日元的部分超过360万日元至660万日元的部分超过660万日元至1000万日元的部分超过1000万日元的部分
最低扣除额
扣除率(%)
65万日元72万日元126万日元186万日元220万日元
403020105
2.综合课税所得的综合扣除。各项收入根据上述扣除后
计算出相应所得,将属于综合课税的所得汇总得出综合课税所得,进行亏损抵补和综合扣除工作。
经营性亏损原则上可以按一定程序从其他所得中跨类(2009年第5期
)
抵补,以准确反映纳税人的实际所得;综合扣除目的是保证纳税人家庭基本生活的支出需求,综合扣除分为对人的扣除和对事的扣除两类,这也是独具特色的。对人的扣除充分考虑了纳税人负担家庭成员的具体情况,包括基本扣除、配偶
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税人的家庭负担差异,为此,应根据纳税人的家庭负担情况进行纳税身份认定,如单身(无抚养或赡养对象)、户主(单身且有抚养或赡养对象)及已婚夫妇(有抚养或赡养对象)等,视不同的纳税身份制定相应的扣除标准进行差别申报。如果采用固定数额的标准扣除,扣除标准应具有与CPI指数挂钩的机制。在具备相关征管条件后,还可允许纳税人选择分项扣除方式,即在规定的限额内,据实扣除与取得报酬直接关联的费用及家庭的相关生活开支,以切实反应纳税人的实际负担。对分类课税的部分,则不必进行综合税前扣除,以简化税收征管工作。
(三)在税率方面,对实行分项征税办法的部分可以采用比例税率,以增强扣缴工作的可操作性
对实行综合征收办法的部分应实行超额累进税率。我国个人所得税征收涉及最多的是工资薪金所得适用的九级超额累进所得税率,累进级数过多,降低了征税的效率,而且
扣除、抚养扣除及残疾人扣除等,家庭负担越重,则扣除越多。除此之外,还可以进行对事的扣除,包括医疗费、保险费、捐款、灾害损失等方面支出按一定标准进行扣除。这样,综合扣除既考虑了需负担的家庭成员组成情况,还考虑了纳税人家庭发生的一些必要支出。经以上亏损抵补和综合扣除工作后,形成综合课税所得。属于分离课税的所得不进行这部分扣除,直接进行源泉扣缴。
3.税率方面以超额累进税率为主,比例税率为辅。综
合课税所得及实行分离课税的山林所得适用4级超额累进税率,最高边际税率为37%,最低边际税率为10%;实行源泉分离课税的利息所得、小额红利所得、不动产及股票转让所得单独规定相应的比例税率,体现出政府对不同所得的调控、管理手段,同时简化税收计算,便于税源控制,降低征税成本。
4.有针对性地进行税收抵免。税收抵免是直接从应纳税
额中抵免部分税款的方法,与税前扣除措施相比,税收抵免对纳税人的负担影响更加直接和明显。日本个人所得税的税收抵免主要是减轻或避免双重征税及对特定所得项目实施政策鼓励。前者有红利的法人税抵免和外国税额抵免,后者有长期住宅贷款特别抵免和其他特别政策抵免。
二、对我国个人所得税制建设的借鉴
(一)首先,应将目前个人所得税的十一个税目进行整合将性质相同或相近的所得项目进行归类以采用不同的课税模式。对经常性所得或难以进行税源控制的所得实行综合申报征收模式,如工资薪金所得、劳务所得、稿酬所得、个体工商户经营所得、对企事业单位的承包经营、承租经营所得、租赁所得及特许权使用费所得等,对工资薪金所得按月计税期改为按年计税;对其他能够较好采用源泉扣缴方法进行税源控制,而非经常性所得则仍实行分类征收模式。如利息、股息、红利所得、将财产转让所得、偶然所得及经国务院财政部门确定征税的其他所得等。在税收申报方面,对实行综合征收办法的部分,可以由纳税人预缴税款或收入支付单位进行一定程度的代扣代缴,年终自行申报,汇算清缴;对实行分类课税办法的部分,应进行源泉扣缴,源泉征税后,不再计入综合所得中。
(二)在税前扣除方面,应考虑纳税人与取得报酬直接关联的费用支出及家庭基本生活状况的差异
在综合课税申报的各项目中,先进行与取得收入直接相关的费用支出扣除,以确定相应的所得额,各项所得汇总计算出综合所得后,再进行税前综合扣除。扣除标准应考虑纳
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45%的最高边际税率过高。从国际上看,采用这么高税率的国
家非常少。税率越高,逃税的动机越强,在现实中,能够运用这么高税率的实例极少,没有实际的意义。因此,在税率方面,应扩大级距、减少级数及降低最高边际税率,以减少不必要的阻力。
从长远看,实行全面的综合所得税制要求将大部分所得整合计算,采用统一的累进税率,以整合所得为基数计征个人所得税。同时应借鉴国际的作法,将目前的财产转让所得及证券买卖所得整合为一体,统一开征资本利得税。资本利得税作为个人所得税的一个特殊组成部分,担负着国家对个人长期资产投资行为的调控使命,适于分类计征。
三、大力强化税收征管的基础体系建设
实行综合税制应具备的前提条件是良好的国民纳税意识、广泛的纳税人自行申报制度、良好的个人金融管理体系和有效的税收征管体制。以上方面也是我国个人所得税改革事业的基础,为此,现阶段应做好以下工作:
(一)加强个人收入档案管理工作
纳税人个人信息的来源及其真实度,一直是个人所得税征管的重点和难点。综合所得税制需要加强自行申报工作的力度,这需要征税机关具有与之相适应的个人收入档案管理制度并加以有效实施。
1.大力强化个人所得税纳税人的税务登记工作。税务登
记是税收征收管理的起点,而纳税人识别号是税务登记的重要环节,也是税收征管工作的基础。现阶段的当务之急是尽快建立起完整准确的纳税人识别号。目前,只有少数高收入
(2009年第5期
)
者、个体工商户等纳税人具备征税机关指定的税务登记号。在源泉扣缴制度下,多数个人所得税纳税人并没有明确的纳税识别号,并且纳税后并不能取得自己的纳税凭证。因此,许多纳税人并没有进行自行申报,同时,客观上也形成了公民对纳税义务的漠视和无知,不利于个人所得税的管理。应以公民身份证号码作为制定纳税人识别号的依据,对非中国公民的纳税人或其他不能取得公民身份证的纳税人,由税务机关制定纳税人识别号码。
手段
他山之
石
完善个人所得税的征管工作绝不只是税务机关的事,应建立跨行业、跨地区的公民收入监督信息共享体系。组建协税网络,将银行金融系统、证券交易系统、期货交易系统、不动产交易系统等结算系统与税务申报管理系统联网。运用高科技手段和现代网络技术,对个人收入及纳税情况进行及时地跟踪监控。建立储蓄存款以税务、银行微机联网为基础的实名制,加强银行功能,推行非货币化个人收支结算制度,减少经济生活中的现金流转,增加个人收入的透明度,使公民的每项收入都处于税务机关的有效监控之下,防止税款流失。加大网络信息化建设的力度,逐步建立和完善个人信用诚信系统,实现征税系统与信用体系的有机对接,强化税收征管。要着力信息化,提高税收监管效率,在税务登记、纳税申报、报税审核、税款征收、税务审计选案及操作过程控制、税源监控等环节广泛地运用现代计算机网络技术,尽快淘汰依靠手工操作方式实施个人所得税的征收管理。
参考文献:
〔1〕王国华.外国税制〔M〕.北京:中国人民大学出版社,
2.应以纳税人识别号为基础,按“一户式”管理的要求,建
立完整、准确的纳税人档案,对纳税人的收入与其纳税事项有关的各种信息进行归集和整理,并实施动态管理,逐步健全个人向税务机关申报收入的制度,及时进行核对和检查。
(二)建立和完善代扣代缴明细账制度
我国个人所得税的征收采用源泉控制为主,纳税人自行申报为辅的办法。因此,税源控制管理是个人所得税征管的关键。但在实际工作中,源泉扣缴也存在严重的问题,主要表现在:扣缴单位不代扣代缴或者少扣税款;有的单位只对固定发放的货币工资部分进行代扣税款,而对不固定发放的资金、补贴、津贴以及实物不扣缴税款;还有单位从自身利益出发,帮助纳税人隐瞒收入,偷逃税款。此外,由于对扣缴义务人必须履行的扣缴义务没有硬性的约束,处罚上也比较轻,使得代扣代缴难以落到实处。要克服制度缺陷,应重视推进代扣代缴明细申报工作,明确扣缴义务人的法律责任,要求凡是向个人支付收入的法人,都必须向税务机关申报有关表格以及资料信息,正确地计算应纳税款。
(三)广泛推行个人所得税纳税人的自行申报办法我国正在酝酿建立和完善个人所得税双向申报制度和全员全额管理制度,纳税人与扣缴义务人向税务机关双向申报制度,是指纳税人与扣缴义务人按照法律、行政法规规定和税务机关依照法律、行政法规所提出的要求,分别向主管税务机关办理纳税申报,税务机关对纳税人和扣缴义务人提供的收入、纳税信息进行交叉比对、核查的一项制度。全员全额管理是指是否达到起征点都要将收入信息送到税务机关进行备案。这两项制度的核心是纳税人的自行申报工作,制度建设的难点在于需纳税人改变其长期实行的源泉扣缴的作法而自行申报,加大了纳税人的纳税工作量,可能导致纳税人不配合。做这项工作应循序渐进,由点及面,逐步推广。可以先针对高收入群体,再推广至行政、事业单位及大中型企业等管理规范单位的雇员,最后进行全员推广。
(四)建立有效利用社会资源的工作机制,完善税收征管(2009年第5期
)
2008.
〔2〕中国注册会计师协会.税法〔M〕.北京:经济科学出版社,2007.
〔3〕国家税务总局.个人所得税管理办法〔J/OL〕.http://
www.chinatax.gov.cn/.
〔4〕人大法工委.中华人民共和国个人所得税法〔M〕.北京:法律出版社,2005.
◇作者信息:云南昆明学院经济系会计教研室副教授,会
计师,研究方向为高级财务会计、审计、税法理论与实务
◇责任编辑:敬彦峰◇责任校对:敬彦峰
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