上市公司内部控制失效的治理

第21卷第2期

2004年3月

安徽工业大学学报(社会科学版)

JournalofAnhuiUniversityofTechnology(SocialSciences)

Vol.21,No.2March,2004

上市公司内部控制失效的治理

朱翠兰

(湖南商学院会计系,湖南长沙410000)

摘 要:近年来一些上市公司存在内部控制失效问题,其原因在于内部控制制度弱化,缺乏制约机制。应切实加强内部控制,努力改善经营管理,不断提高公司的业绩。 关键词:上市公司;内部控制;失效;成因;对策

中图分类号:F279.24 文献标识码:A 文章编号:167129247(2004)0220046203

TheAdministrationofInnerIneffectiveControlofListedCompany

ZHUCui2lan

(AcccuntingDepartment,HunanCommerceInstitute,Changsha410000,Hunan,China)

Abstract:Inrecentyears,somelistedcompaniesfacetheproblemsofineffectiveinnercontrol,thebasicreasonsforthemareasfollows:weakinnercontrolsystem,shortofrestrictingmechanism.Weshouldstrengtheninnercontrol,perfectmanagementandcontinuouslyimproveitsperformance.

Keywords:listedcompany;innercontrol;ineffectiveness;contributingfactor;countermeasure

实行内部控制的目的是保证会计信息的准确可靠,资产的安全与完整,促进企业经营管理。近几年来,我国上市公司的会计信息造假案件此起彼伏,从琼民源、红光实业到麦科特、银广厦等,造假金额愈来愈大,影响愈来愈坏。究其原因,除了造假的成本较小、市场对虚假信息有需求之外,最重要的原因是大多数上市公司内部控制的失效。对此,必须认真治理。 如有的企业主管财务的领导、业务经办人员、财会人员利用内控不严的漏洞收受贿赂、贪污公款、挪用、盗窃资金,或与企业外部不法商人相勾结,利用虚假发票,非法侵占企业资金等。我省某大型国有企业由于内控制度不严,近几年从中层干部到公司总经理违法违纪现象时常发生,原本一个比较知名的企业已逐步到了濒临破产的地步。

一、上市公司内部控制失效的表现

(一)会计信息严重失真

近年来,由于会计工作秩序混乱、核算不实而造成的信息失真现象较为严重。如常规性的印单(票)分管制度、重要空白凭证保管使用制度及会计人员分工中的/内部牵制0原则等得不到真正的落实;会计凭证的填制缺乏合理有效的原始凭证支持;人为捏造会计事实、篡改会计数据、设置账外账、乱挤乱摊成本、隐瞒或虚报收入和利润;资产不清、债务不实;等等。 (二)费用支出失控,潜在亏损增加

如某些企业为了搞活经济,给予公司领导和部门经理相当大的业务费用开支权限,但对这部分费用的适用范围无明确规定,更无约束监督机制,加上少数人员大手大脚,挥霍浪费,使本来盈利的企业减少了利润,使本来微利的企业出现亏损,使本来亏损的企业雪上加霜。有的企业由于财产物资内控管理薄弱,物资购销制度松驰,存货采购、验收、保管、运输、付款等职责未严格分离,存货的发出未按规定手续办理,也未及时与会计记录相核对,对多年来的毁损、报废、短缺、积压、滞销等不作处理,致使巨额潜亏隐藏在库存中,再加上经济往来中审查制度不健全等,造成国有资产的大量流失。

(三)违法违纪现象时常发生

收稿日期:2003210217

作者简介:朱翠兰(1964-),女,湖南长沙人,湖南商学院会计系副教授。

二、上市公司内部控制失效的原因

(一)内部控制环境弱化

目前在我国相当一部分经济单位仍轻视内部控制,习惯于行政指挥,家长制管理的现象还普遍存在。这些经济单位尚未公开制定完整的内部控制体系,相关内部控制制度也散见于各种内部文件之中,更谈不上科学合理和互相衔接。作为财务管理这样一种综合性的管理部门,并不太了解企业的内部控制情况,无法及时向注册会计师提供有关信息,这无疑给注册会计师进行内部控制调查增加了难度。也有不少经济单位有相关的内部控制制度,但它缺少一定的方法和措施。特别是内部控制的检查,大多未落到实处,更没有定期进行报告,内部控制的缺陷未暴露,更新的合理化建议得不到及时采纳。还有很多小型经济单位其内部牵制机能尚未建立,更谈不上内部控制的履行。内部控制环境弱化的原因主要有: 1、缺乏激励与约束机制。上市公司的核心人员是经济人,他们需要他人的认可,更需要物质奖励,由于激励与约束的缺乏,使得他们利用虚假的会计信息在股市上/圈钱0,谋求自身利益的最大化。 2、上市公司内部人控制现象严重。作为能够控制公司的大股东或者是内部人在缺乏相应的约束下,更容易出现不利公司长远发展而利于自身利益增长的短

朱翠兰:上市公司内部控制失效的治理

期行为。大股东与中小股东之间存在着严重的信息不对称,大股东利用这种信息不对称来制造虚假的会计信息来抬高股价,不断从股市上获取巨额资金,最后受损失的只能是中小股东。 3、董事会没有发挥应有的作用。董事会对一个公司负有重要的受托管理责任。如在董事会里成立一个有效的审计委员会,有利于公司保持良好的内部控制。据有关调查表明,上市公司的董事会成员中,100%为内部董事的公司占有效样本数的22.2%,50%以上为内部董事的公司占有效本数的78.2%,董事长和总经理一人兼任的公司占总样本的47.7%。由此可见,这种所谓的公司治理结构不过是给中小股民表面上的一个交代而已,几乎没有相互制约的力量,董事会不能发挥作用。 4、内部审计形同虚设。大多数公司的内部审计部门没有独立于被审计部门,他们往往是被动进行内部的审计,而不是主动地参与到企业的经济管理活动各个环节,实施监督和控制。如果银广厦的内部审计有效,虽然不一定能够完全制止虚假会计信息的产生,但会加大制造虚假会计信息的成本,因此可以有一定的控制作用。银广厦能够通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据手段,虚构主营业务收入,虚构巨额利润7.45亿元,可见其内部审计形同虚设。 5、中国证监会的/两难0地位。中国证监会在股票上市过程中,承担了一个全能的角色,它一方面要禁止虚假会计信息的产生,以免引发资本市场危机;另一方面,它又是政府的职能部门,要对国有大中型企业进行扶持,而我国国有大中型企业在1999年以前总体效益低下,要上市就需要包装,过度的包装就会有虚假会计信息的存在。

(二)内部控制制度的设计不规范

近年来,国家会计管理部门对会计要素的确认和计量,对财务会计报告的信息提供和披露都制定出具体的准则和制度,但相关的内部控制的规范化制度已经滞后。由于会计系统设计承袭了计划经济时代的陋习,会计资料过于简化,因此注册会计师从会计资料中往往找不出内部控制运行的有效证据。比如:从会计凭证看,强调印章,忽视签字;多见事后批准,少见事前控制;对货币资金支付,缺少授权付款凭据,支票签发印章由一人保管,各种发票、收据格式几十年未有显著变化,相关内部控制不能体现。从收款方来看,发票、收据中很难找出收款相关依据和收款方式;从付款方来看,也找不出付款授权依据和付款方式,发票收据格式中没有审批付款的签字处,也未印制背书处,有些发票收据审批付款只有在原记录处签字,既无法辨认,又影响凭证的整洁。对记账凭证也是采用几十年不变的印章控制方法,凭证下面只要求会计主管、出纳、记账、审核等人员签章,没有处理意见栏目,分不清前后次序,事后补签或补盖章的情形是无法辨清的;对会计凭证的装订,只考虑时间顺序,未考虑业务类型,各种业务混装在一起,不利于汇总和核对,特别是发票装订号

码不连续,很难揭露出舞弊和错误。再比如:从会计账簿看,重视分类账,忽视日记账和备查账,重视金额记载,忽视事由记载。分类账对系统地提供会计信息固然重要,但日记账和备查账更能连续反映经济活动运行的轨迹,是实施内部控制所不可缺少的。但很多单位从未设置日记总账,有备查经济业务的单位也没有设置备查账,在明细账簿摘要栏中只记载/购入0/发出0/支付0等与账簿类型相重合的无意义记录,在总账摘要栏中甚至只记载/本月发生0这样千篇一律的字样,毫无实际意义。账簿记载未设审核栏目,弄不清审核人员的责任。在财务会计报告中,只重视会计报表的提供,忽视财务情况分析和会计报表附注编制,只研究如何满足有关行政管理部门需要,不研究利用财务会计信息加强内部管理。

(三)内部控制评价缺乏具体标准和尺度

不同的经济单位应具备不同的内部控制模式。大型企业人员分工较为细致,内部控制程序也严密;而中小型企业为了有效利用人力资源,内部控制程序显得粗略一些。充分利用现代化办公手段(如建立内部微机管理网络)的单位其内部控制效率就高一些;而采用手工操作管理的单位,其内部控制效率就低。注册会计师面对不同的经济单位,由于缺乏评价的具体标准和尺度,不能进行量化处理,仅凭抽象的专业性判断,有时对同一被审单位,不同的注册会计师所作的评价大相径庭。比如:对于大型单位和小规模单位的划分,若没有一个量化标准,难免会将一个大型单位当作小规模单位来看待。在业务处理程序上,若没有一个针对不同行业不同业务的量化评价标准,也很难说清谁对谁错,谁合理谁不合理。同样是销售与收款业务,零售企业与批发企业、零售企业与工业企业其内部控制的方法和手段是不一样的;对网络式的营销方式,是集中办理收款,还是分散办理收款;对赊销商品应由哪一级授权批准;对购货业务,先付款后提货如何控制或先提货后付款又如何控制;商品价格、回扣和折让又如何控制等等,所有这些业务处理都应有明确的标准。再比如,对重大资产的处置和重大投资,不同的经济单位也应有不同的量化标准。因为重大资产处理和重大投资的程序更加复杂,决策更显慎重,注册会计师对重大资产的处置和重大投资项目内部控制的调查也更加谨慎,如果将其作为一般经营项目看待,就无法揭示重大方面存在的问题,导致审计报告的失真。

三、完善内部控制的措施

(一)改善内部控制的环境

1、建立真正意义上的公司法人治理结构,使权力有所制衡。现在推行独立董事制度就是完善公司法人治理结构的一项具体措施。中国证监会近日初步拟订了5关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见6的征求意见稿。征求意见稿规定,上市公司应当建立独立董事制度,境内外各上市公司应当在2002年6月30日前修改公司章程,聘任适当人员担任独立董事。建立独立董事制度一方面要确定对独立董事人员的选

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择,另一方面要确定独立董事的组织方式。一般来说,管理,将监督的过程和结果定期直接反馈给财务部门独立董事大都是某一领域的知名人士或专业技术人的负责人。中小企业如不需配备专职人员,可由财务士。现阶段,我国的注册会计师、职业律师、社会研究部门负责人直接负责此项工作。第三个层次是以现有机构的研究人员、金融中介机构的资深管理人员以及稽核、审计、纪律检查部门为基础,成立一个直接归董在大公司任职多年的高级管理人员等,都可以作为独事会管理并独立于被审计部门的审计委员会。审计委立董事的来源。对于独立董事的组织形式可借鉴市场员会通过内部常规稽核、离任审计、落实举报、监督审经济发达国家的做法,逐步建立专门对公司高层管理查企业的会计报表等手段,对会计部门实施内部控制,人员的经营绩效进行独立评估的机构,他们以类似于建立有效的以/查0为主的监督防线。以上三个层次构律师事务所的组织方式依赖市场化运作来谋求生存。筑的内部控制体系对企业发生的经济业务和会计部门 2、建立相应的激励约束机制,把核心人员及其员进行/防、堵、查0递进式的监督控制,对于及时发现问工的短期行为长期化。股票期权制度在理论上来讲可题,防范和化解企业经营风险和会计风险,将具有重要以解决这个问题,重要的是在具体化操作的过程中要的作用。

掌握好激励和约束的度,一定要使激励和约束相适应。 (三)规范内部控制的评价这需要各个公司根据其自身的特点和需要设计出合理 我国注册会计师按5独立审计准则6开展审计工作。的期权额度和行权价格等具体实施细节。通过这种激5内部控制与审计风险准则6及5审计重要性准则6、5错误励和约束,使公司核心人员更关心公司长远的发展,从与舞弊准则6、5管理建议书准则6、5小规模企业审计特殊根源上消降制造虚假会计信息的动机。建立良好的人考虑实务公告6等都对内部控制的测试、评价和报告作力资源管理机制,提高公司有关雇佣、训练、待遇、业绩出了规定。但是,由于国家没有对经济单位颁布实施内考评及晋升等政策和程序的合理程度。部控制的规范化文件,因此适用注册会计师审计的内部 3、加强内部审计的作用,同时转化内部审计的主控制评价指南性文件也无法出台。只有内部控制本身要职能。要加强审计的作用,先要提高审计的地位。体系得到完善,才能在注册会计师行业内控制对内部控对于审计部门的设置应该高于其他职能部门,这样才制详尽的评价规范,才会使内部控制的评价具有实用性能保证内部审计的独立性和权威性,否则只能是形同和可比性,才能避免不同注册会计师对同一被审计单位虚设。同时要把审计工作的主要职能从查错防弊转到的内部控制的评价出现重大差异。对公司的管理作出分析、评价和提出管理建议上来。 (四)强化外部监督 4、加重制造虚假会计信息上市公司的处罚力度。 财政、税务、审计等部门要合理分工,建立岗位责增加制造虚假会计信息的成本,同时,加大对会计师事任制,并注意加强彼此间的信息交流,定期互通情报,务所的处罚力度,使得注册会计师更为谨慎执业,保持形成有效的监督合力;应加强对企业内部控制的了解、其执业的规范性和独立性,形成一种拒绝虚假会计信检查与监督,加大执法力度,增强威慑力;有关部门必息的机制。尽管5公司法6中有/对财务会计报告虚假须切实抓好对注册会计师职业质量的监管,使注册会记载0的,/由国务院证券管理部门决定暂停其股票上计师的社会监督职责到位;鼓励与支持广播电视、报刊市0的规定,但从迄今为止尚无公司因此而被暂停上市等新闻媒体对企业(特别是上市公司)违法违纪行为曝的现状看,似乎并无一家公司有/对财务会计报告作虚光,以充分发挥舆论监督的作用。假记载0的行为。从对一系列会计信息假案的处理中, (五)建立良好的信息沟通系统我们不难看出,不管是对上市公司还是对中介机构,处 一个良好的信息和沟通系统可以使企业及时掌握罚力度都在逐渐增大,当然渐进式的改革是不可能一营运状况,提供内容全面、及时、正确的信息,并在有关蹴而就的,制度也是在不断实践中完善起来的,随着各部门和人员之间进行沟通。目前,大中型企业的会计个方面运作的规范,良好的内部控制环境也就随之形核算基本上脱离了手工操作的账务处理过程,许多企成了。业内部控制的很大一部分实现了计算机化,这既提高 (二)构建严密的内部控制体系了工作效率,又减少了人为因素对内部控制效果的影 企业内部控制体系,具体应包括三个相对独立的响。今后要特别注意开发与引进先进的企业财务与管控制层次:第一个层次是在企业一线/供产销0全过程理软件,逐步建立高质量的企业信息沟通系统。中融入相互牵制、相互制约的制度,建立以防为主的监参考文献:

控防线。有关人员在从事业务时,必须明确业务处理[1]朱荣思1建立和完善内部控制的思考[J]1会计研究,2001,

(12)1权限和应承担的责任,对一般业务或直接接触客户的

业务,均要经过复核,重要业务最好实行双签制,禁止[2]赵晓红1我国内部审计的发展趋势[J]1财务与会计,2001,

(5)1

一个人独立处理业务的全过程。第二个层次是设立事

[3]柳 絮,刘小清1企业内部会计控制[M]1广州:广东经济出

后监督,即在会计部门常规性的会计核算的基础上,对版社,20011其各个岗位、各项业务进行日常性和周期性的核查,建[4]熊筱燕,罗建玉,王殿龙1会计控制论[M]1北京:新华出版立以/堵0为主的监控防线。事后监督可以在会计部门社,20011内设立一个具有相应职务的专业岗位,配备责任心强、(责任编辑 汪继友)工作能力全面的人员担任此职,并纳入程序化、规范化