关于依法治税的基础性.层次性研究

自1988年全国税务工作会议提出“以法治税”，继之正式确立“依法治税”的指导思想。这十几年来，在这一总方针的指导下，税收法制建设得以加强，税收管理日趋规范，税收执法监督制约机制初步建立，有力的推进了税收事业的发展。特别是1996年，江泽民同志“依法治国，建设社会主义法制国家”的治国方略的提出，更是赋予了依法治税全新的视角和内涵。依法治税作为依法治国的重要组成部分，正是依法治国基本方略在税收领域的具体体现，而且随着社会主义市场经济体制的逐步建立和完善，税收在国民经济发展中的地位和作用日趋重要。作为税收工作的基本方针和税务工作者的基本职责，依法治税是实现税收工作目标的重要保证，也是一个长期、复杂、艰巨的系统工程。在这样的社会大背景下，也对依法治税的理论及实践研究提出更高的要求，特别是在依法治税的基础性研究和层次性研究等方面，存在着许多亟待解决的课题。

一、 依法治税的基础性研究

（一）依法治税的内涵与外延

自依法治税的思想提出以来，依法治税就成为了税收工作的一个指导性目标和中心工作。在当前关于依法治税的理论与实践中，对依法治税普遍存在着两种倾向性认识，一种是将依法治税置身于社会主义市场经济的大环境中，社会主义市场经济就是法制经济的角度，认为税收需要依法办事，特别是税务机关作为征税主体和国家税务管理机关需要首先强调依法规范自己的征税行为，从而促进社会经济的发展，进而在税收领域树立政府管理和社会主义法制的权威性和公信力；另一种则更多地从税收工作实践中存在的客观现实问题出发，着重强调税收法律体系、税收执法环境、税收执法监督以及干部队伍素质建设等方面来加以阐述。这两种倾向性的认识实际上分别表述了依法治税的内涵与外延。概括而言，对依法治税可以作如下认识：1）依法治税体现的是人民群众的根本利益，因此其主体应是广大人民群众及国家（具体为代表国家征税的国家机关）；客体是纳税人的依法纳税行为和国家的依法征税行为。2）依法治税的渊源是税收法律法规。3）依法治税的实质是实现税收的法制化和法律化。4）依法治税的基本要求是确立和维护税收法律法规的权威，在税法面前人人平等，营造人人遵守税法的社会环境。5）依法治税的核心是法治。

（二） 依法治税的指导思想与阶段性目标

2001年8月1日召开的全国税务系统依法治税工作会议中，金人庆同志的讲话对依法治税的指导思想进行了阐述、提出了依法治税的总体要求并对依法治税的具体目标都给予了明确。依法治税的指导思想是：以邓小平理论和江泽民同志“三个代表”重要思想为指引，坚决贯彻依法治国基本方略，结合深化税制改革和征管改革，将税收工作的重心转向法治导向型；以提高税务执法队伍素质为着力点，以信息化建设为切入点，以建立健全内部执法监督机制为突破点，以整顿和规范税收秩序为着重点，进一步规范税收执法行为，全面提升依法治税水平。依法治税的总体要求是：以马克思主义基本理论为指导，在依法治国的总体框架下，将依法治税作为税收工作的灵魂贯彻始终，自觉维护税法的权威，确保税法得到普遍、公正、准确、有效的实施，逐步形成有中国特色的完善的税收法律体系，规范的税收执法体系，有效的税收执法监督体系和

健全的税收保障体系，真正做到有法可依、有法必依、执法必严、违法必究。根据社会和经济发展的客观需要，推进依法治税要与经济体制改革和民主法制建设同步进行，协调发展，在当前阶段依法治税的具体目标是：税收法制基本完备；执法行为全面规范；执法监督严密有力；执法保障明显改善；队伍素质显著提高。

（三） 依法治国与依法治税

依法治国是邓小平同志建设有中国特色社会主义理论的重要组成部分，是我国社会主义法制建设的里程碑。江泽民同志在十五大报告中明确指出：“依法治国，就是广大人民群众在党的领导，依照宪法和法律规定，通过各种途径和形式管理国家事务，保证国家各项工作都依法进行。”依法治税作为依法治国的重要组成部分是依法治国基本方略在税收领域的具体体现。国家管理税收事务要完成党和人民赋予的历史使命，保持正确的政治方向，保障国家的政令畅通，也必须按照法治的要求，转变治税观念，改进治税方式，以依法治税作为贯串税收工作的核心方式来进行。这是依法治国理论在依法治税领域的实践。而且对于依法治税本身而言，在我国当前正处于向社会主义市场经济转轨的过渡时期，新形势下，在税务领域与法律领域以及税务与法律交叉领域，出现了许多新情况、新问题。有些问题（如纳税意识的增强、征管制度的制定与落实、税务干部的严格管理等）可以通过普法宣传教育和税务部门内的依法治税来解决；但还有相当数量的问题（如新旧税法的衔接与解释、中央与地方在国税、地税征管实践中出现的法规竞合与冲突、涉外税制中国民待遇与普惠制的具体问题及税务立法、行政、司法的权力制衡关系等），仅仅依靠普法宣传教育和税务部门内的依法治税是很难甚或不能解决的。对于这些问题，只有将依法治税真正上升到依法治国的高度，对之加以总体评价和透视，同时认真作好其他部门及各涉税方面工作，将之作为综合治理工程的重要环节予以重视，方可起到建设性作用。

（四）税收法定主义与依法治税

税收法定主义是现代法治国家普遍适用的税收基本原则，它是指所有税收活动都必须依照法律的规定进行，包括征税主体依法征税和纳税主体依法纳税，其实质是有关征税权行使方式的原则。根据我国《立法法》的规定，这里所指的法律仅限于国家立法机关或最高权力机关依照立法程序制定的法律（包括宪法），而不包括效力层次居于其后的税收行政法规等税法的其它法律渊源。

在依法治税的全领域中，税收法定主义的身影无时不在，在税收的立法、执法、司法、守法及法律监督等涉及税收法制的各个方面，无不体现着税收法定主义所要求的严格依法办事的原则。具体有以下一些主要内容：1）税的开征或税种的设置必须由法律规定，每开征一种税都应当制定相应的税种法，没有法律依据，国家就不能征税，人民也不得被要求纳税；2）课税要素，包括纳税人、征税对象、生产率等，都必须由法律明确加以规定，征税机关只能严格据以执行，而无自由裁量权；3）凡属税法规定的征税事项，税收征管机关应依法严格征收，不得随意减免税，也不得不征税；4）税收征纳程序和税务争议的处理程序必须由法律规定，征税机关应依法定程序征税，纳税主体也应依法定程序纳税，且