营改增指引

“营改增”工作指引

一、 目的

为了符合财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税〔2016〕36号文件及其各项配套文件的要求，解决公司目前经营中遇到的与“营改增”直接相关的各种问题，降低纳税风险，特编写本工作指引，为公司各相关部门在开展业务时提供指引。 二、 适用范围

本指引适用于XX。 三、 背景

2016年3月18日，国务院常务会议审议通过了全面推开营改增试点方案，明确自2016年5月1日起，全面推开营改增试点，将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业纳入试点范围，其中，建筑业和房地产业适用11%税率，金融业和生活服务业适用6%税率。

2016年3月24日，财政部联合国家税务总局根据国务院全面营改增试点方案发布了全面营改增实施细则财税[2016]36号《全面推行营改增关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，并同时印发了《营业税改征增值税试点实施办法》、《营业税改征增值税试点有关事项的规定》、《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》和《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》4个配套文件。后续国家税务总局又陆续发布了一系列公告、文件等，对营改增政策进行了进一步明确。 四、 营改增后增值税基础知识 （一） 税目及税率

（二） 增值税计算及销售额确认 1、 增值税税额计算方式

应交增值税＝销项税额－进项税额 其中： 销项税额=销售额×税率

销售额=

含税销售额 税率

进项税额=购入金额×税率 购入金额=

含税购入金额 税率

增值税税率有：17%、13%、11%、6%、0%，征收率为5%、3%，详见上表。 对公司而言，通过一项销售业务向客户收取的款项是含税销售额，公司实际取得的收入是扣除其中销项税金后的差额，即上述公式中的“销售额”，也称“不含税销售额”；同样地，公司支付给供应商的款项中，包含了“购入金额”（即“不含税购入金额”）和进项税额两部分，公司的实际成本是其中的“不含税购入金额”部分。

2、 销售额

销售额，指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。（注：在采购货物及服务时，我公司的购入金额即为销售方的销售额。）

价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目： 1、代为收取并符合办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。 2、以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额。（不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款。）

核定方式：

1、按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

2、按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

3、按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为： 组成计税价格=成本×（1+成本利润率） 3、 纳税义务发生时间

（1） 纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。

收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

（2） 纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

（3） 纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。

（4） 纳税人发生办法第十四条规定情形（即视同销售）的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。 （三） 混合销售、兼营、视同销售

混合销售，是指一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

兼营，是指试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：

1、兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

2、兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。

3、兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率

混合销售与兼营的区别：混合销售属于同一项标的，例如，为某工程提供机电设备，同时提供相关安装调试服务。而兼营属于不同标的，例如，为A工程提供机电，为B工程提供安装服务。

视同销售，是指：

1、单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

2、单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

3、财政部和国家税务总局规定的其他情形 五、 具体影响与对策 （一） 收入合同 1、 合同约定的收款时间

按税法规定，合同约定的收款日期或收到预收款当日为纳税义务发生时间。我公司在非票务收入业务的实际操作中，对合同约定的收款日期不是很重视，待收到款项才开具发票并申报纳税，在对方未付款前，公司不开票，也未申报缴纳税金，与增值税纳税义务发生时间的规定不符。

建议销售部在日常的业务操作中建立收入合同台账管理，在合同约定付款日前及时催收相关款项，并在收到款项的当月及时申请开具发票。 2、 免租期

为了聚拢商业空间人气，公司前期签订的合同中给部分商户约定了免租期，按税法规定，免费提供服务为视同销售，应根据同期价格确认收入并缴纳税金。

为避免相关涉税风险，建议销售部在签订合同时，将租金在合同期限内进行平摊或在描述中避免出现免租期、优惠期等相关约定。 （二） 采购合同 1、 不含税购入金额

营业税属于价内税，税款包含在服务价格之内，而增值税属于价外税，价格和税金是分离的。对于公司来说，营改增后所支付给供应商的款项中包括了商品（服务）的不含税购入金额与增值税税金两部分，其中税金可以在未来公司向税务局缴纳税款时抵扣，不含税购入金额才是公司真正的成本。影响不含税购入价格的影响因素主要有： （1） 纳税人类型

增值税纳税人分为一般纳税人与小规模纳税人。小规模纳税人适用简易征收方式纳税，征收率为3%；一般纳税人则根据该项业务适用的税目不同，分别适用6%、11%、17%等不同税率。

（2） 纳税人选择的纳税方式

对部分过渡期业务或特殊行业，营改增提供了两种纳税方式供纳税人选择，即按照一般计价方式纳税（即分别计算销项税额和进项税额，按两者差额纳税）和简易征收方式纳税（即根据一个较低的征收率计算销项税额纳税，进项税额不能从销项税额中

抵扣），两种方式的税率/征收率不同，也会导致不含税购入金额不同。

（3） 纳税人的主业

一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售，混合销售业务中的货物与服务不能分开来计税，应当按照统一的税率来计算税金，适用的税率则是根据纳税人的主业来决定的。同一项业务，根据不同的业务描述及供应商主业会导致不同的适用税率，如设计公司为我公司提供宣传品设计及制作，可按设计服务适用6%税率，但如果是商贸公司向我公司销售宣传品并免费为公司提供宣传品的设计和LOGO印制，则按销售货物适用17%税率。 （4） 纳税人的开票类型

增值税发票分为增值税专用发票与增值税普通发票，两者都是合法的增值税发票。

增值税专用发票包括发票联与抵扣联，公司可以凭取得的抵扣联抵扣进项税金，不含税购入金额 = 购入总金额 – 进项税金。

如果取得的是增值税普通发票，则不能抵扣税金，就没有不含税购入金额的概念，公司所支付的总金额都将作为公司成本。

由于纳税人类型、纳税方式、纳税人的主业、是否可开具增值税专用发票等不同因素的影响，导致同样的业务在同样的价格下，公司成本可能存在很大差异，不能仅凭采购总价判断采购成本高低。采购部及相关部门在采购询价比价时，应提前了解上述影响因素，提前确认供应商的开票税率和开票类型，以不含税购入金额作为比价依据。 2、 劳务派遣服务

劳务派遣服务，是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。

根据财政部 国家税务总局《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知 》（财税〔2016〕47号），一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法以6%的税率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

采购部及相关部门应对尚未执行完毕的采购服务类合同进行梳理，区分购买服务合同和劳务派遣合同。如果是劳务派遣合同，公司可能取得全额的6%增值税专用发票，也可能取得5%服务费的增值税专用发票加代发工资、社保等的普通发票（如果对方单位是小规模纳税人，则可能是全额3%的代开增值税专用发票，或者5%服务费的增值税专用发票加代发工资、社保等的普通发票）。

（注：预计劳务派遣公司采用差额纳税为主，公司在收取发票时很可能会收到两类发票。均为合理现象）

3、 规范合同条款

合同作为当事人或当事双方之间设立、变更、终止民事关系的协议，对于税收的影响是十分明显的，尤其是采购合同中的发票类型、税率等因素对公司资金和成本影响很大，建议未来签订合同时，在以下方面进行规范：

（1） 明确价格是否含税、适用税率，以及对方开具的发票类型是专用发票还是普通发票。

（2） 明确价外费用。采购过程中经常会发生各类价外费用，价外费用金额涉及到增值税纳税义务以及供应商开具发票的义务，应在合同中明确约定价外费用以及价外费用金额是否包含增值税。

（3） 合同中不同税率的内容应分项报价明确。同一合同中可能包含多种税率的货物或服务项目，如不能从高适用税率的，应在合同中应明确不同税率项目的金额、税额，防止供应商使用低税率开票给公司带来损失。

（4） 规范合同价格表述、发票类型、收付款方式、验收时间等通用条款。可以在合同增加“取得合规的增值税专用发票后支付款项”，“如发票不规范、不合法或涉嫌虚开，公司有权拒收，开票方应承担相应赔偿责任，并提供合法的增值税专用发票”等规定 。如果合同中有约定质保金事项，需明确对方应全额提供增值税专用发票，后期如发生质保金扣留，需要开具红字发票，双方按税务总局相关文件规定办理。

（三） 发票

1、 过渡期发票问题

公司有大量安保、安检、保洁、委外维护、保养、检测等服务采购合同属于营改增范围。根据税法规定，5月1日前已经提供的服务，如果合同约定付款日期在5月1日前，但实际并没有付款的，供应商可以开具营业税发票或在5月1日后开具增值税普通发票；如果合同约定付款日期在5月1日以后，应向我司开具增值税专用发票。5月1日以后提供的服务，供应商均应向我司开具增值税专用发票。

采购部及相关部门应及时与供应商沟通，明确要求对方提供增值税专用发票，并约定适用税率，必要时可以签订补充协议。

2、 取得增值税专用发票

开具增值税专用发票时，应：

（1） 项目齐全，与实际交易相符;

（2） 字迹清楚，不得压线、错格;

（3） 发票联和抵扣联加盖财务专用章或者发票专用章;

（4） 按照增值税纳税义务的发生时间开具。

经办人员取得增值税专用发票后，应检查是否符合上列要求，对不符合要求的发票有权拒收，同时还应与合同进行核对，确保内容一致，可用于抵扣。

3、 进项税抵扣日期

根据税法规定，增值税进项税有效认证日期为开票后的180天，超出期限后进项税不得抵扣。根据公司票据管理办法规定，因不得抵扣而发生的损失，由相关经办人员负责。

前期公司实际业务中发生过多次业务部门将增值税专用发票保留在自己手中，导致发票超过认证抵扣期限，从而给公司造成经济损失的事件。因此经办人员在收到增值税专用发票后，应尽快将增值税专用发票提交到财务部进行认证抵扣，未来再发生类似事件，公司应从严处理。

4、 “三流合一”

增值税专用发票的开具，必须严格遵守发票、货物（服务）、款项一致原则，即收票方、付款方、货物或服务接受方一致，开票方、收款方、货物或服务提供方一致。严格禁止代开、开具与业务不符的增值税专用发票。

合同中应当约定由供应方提供其发出货物的出库凭证及相应的物流运输信息。如果货物由供应方指定的第三方发出，为了避免三流不一致、导致虚开发票的行为，需要明确供应方提供与第三方之间的采购合同等资料。

对于委托第三方支付和收款等三流不一致的情形，可以通过签订三方合同的方式减少风险，或者也可通过约定由第三方付款的方式来解决，但需要提供相应委托协议，以防止被认定为虚开增值税专用发票的行为。当然，在实际签订合同时仍需要根据具体情况进行设定。

实际业务中，会遇到开票方为供应商总公司，合同签订方为分公司、收款方为分公司或客户打款方与合同签订方、开票方等不一致现象，以往通过三方协议或委托付款的方式进行规避，但营改增后，涉税风险极速上升，极有可能被认定为虚开增值税专用发票，导致不得进项税抵扣甚至刑事犯罪。

后续各部门在签订合同时应明确双方银行账户信息、开票信息，并在合同执行的收货、收取发票、付款（对应收益类合同的发货/提供服务、开票、收款）

环节时注意控制，防止出现“三流”不一致现象，规避涉税风险，各相关部门对“三流”不一致的情形，有权拒绝办理。

（四） 日常费用报销注意事项

1、 “营改增”前未处理完的报销事项，后期可以继续报销；

浙江省规定自2016年5月1日起，地税机关不再向试点纳税人发放发票，试点纳税人已领取地税机关印制的发票以及印有本单位名称的发票，可继续使用至2016年6月30日，特殊情况经省国税局确定，可适当延长使用期限，最迟不超过2016年8月31日。因此原则上开票日期在6月30日以后由地方税务局监制的发票，公司不予受理。

2、 2016年5月1日以后取得发票时，含税金额超过500元的，原则上均应向对方索取增值税专用发票，包括但不限于以下项目：

会议费、住宿费、租车费（以及其他各类有形动产租赁费）、房租费（及场租费等各类不动产租赁费）、培训费、咨询费、办公用品、低耗品、耗材、广告宣传费、修理费、水电费、燃气费、电话费、通讯费、宽带费、物业费、清洁费、绿化费、保险费等。

取得汇总开具的增值税专用发票时，必须同时取得防伪税控系统开具的

《销售货物或者提供应税劳务清单》，否则不能抵扣。例如取得开票内容为“办公用品一批”的增值税专用发票，如果没有清单，是不能抵扣的。

常见项目的增值税税率：办公用品17%；电子耗材17%；车辆租赁17%；印刷13%；水费/电费13%/17%；房屋租赁11%；物业管理6%；邮电费11%/6%；手续费6%；咨询费6%；会议费6%；培训费6%；住宿费6%；劳务派遣费6%。

3、 根据增值税发票相关管理要求，开具增值税专用发票需要提供部分企业基本信息，主要包括：企业名称、纳税人识别号、地址电话、开户行及账号。经办人员要求酒店等服务商开具增值税专用发票时，只需要准确提供上述信息，不需要提供税务登记证等各类资料复印件。如遭遇这类问题时，可向当地12366举报。

4、 以下项目不需要取得增值税专用发票：

（1） 非增值税纳税人开具的票据，如政府部门、事业单位等；

（2） 用于集体福利、个人消费的项目，用于免税业务的项目；

（3） 乘坐公共交通工具（机票、火车票等）；

（4） 门票、过路费、交通费、停车费、ETC充值费等；

（5） 餐费、业务招待费；

（6） 如住宿费、会议费等含餐费，开票单位要求开具明细项目的，应要求对方将住宿费（会议费）与餐费分开开具两张发票，否则整张发票都不能抵扣。

5、 增值税专用发票有效认证期限为自开票之日起180天，如公司有更短规定，从其规定，过期不得抵扣进项税，由此给公司带来的经济损失，由责任人承担。

6、 增值税发票联、抵扣联丢失，需向主管税务局报失并接受处罚，在报刊上刊登遗失声明，同时找开票方复印记账联，再到主管税务局开具《证明单》作抵扣凭证。由此给公司带来的经济损失，由责任人承担。

（五） 对预算的影响

由于“营改增”的影响，导致原先编制的预算方案中收入、成本的金额因税率的变化而变化，应根据实际的情况，对原来的预算方案作专项调整。

对于综合项目的预算，尤其是预计会涉及到多个供应商或签订多份合同的，应详细考虑其中货物、工程、服务等不同内容的金额及适用税率，以提高预算准确性。

六、 参考文件

2016年营改增后最

新增值税税率大全(含减营改增前后政策对比.xlsx

以上内容如有误，请指正。不明事项，欢迎参与讨论。

财务部