应纳税额的计算

应纳税额的计算

依照税法规定的适用税率和费用扣除标准，各项所得的应纳税额，应分别计算如下： -、工资、薪金所得应纳税额的计算

工资、薪金所得应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

=(每月收入额-2 000元或4 800元)×适用税率-速算扣除数

这里需要说明的是，由于工资、薪金所得在计算应纳个人所得税额时，适用的是超额累进税率，所以，计算比较烦琐。运用速算扣除数计算法，可以简化计算过程。速算扣除数是指在采用超额累进税率征税的情况下，根据超额累进税率表中划分的应纳税所得额级距和税率，先用全额累进方法计算出税额，再减去用超额累进方法计算的应征税额以后的差额。当超额累进税率表中的级距和税率确定以后，各级速算扣除数也固定不变，成为计算应纳税额时的常数。

工资、薪金所得适用的速算扣除数见表l3-4。

【例l3-1】假定某纳税人2008年5月工资4 200元,该纳税人不适用附加减除费用的规定。计算其当月应纳个人所得税税额。

(1)应纳税所得额=4,200-2,000=2 200(元)

(2)应纳税额=2,200×15％-l25=205(元)

【例l3-2】假定某外商投资企业中工作的美国专家(假设为非居民纳税人)，2008年5月份取得由该企业发放的工资收入l0 400元人民币。请计算其应纳个人所得税税额。

(1)应纳税所得额=10,400-(2,000+2,800)＝5 600(元)

(2)应纳税额=5,600×20％-375=745(元)

二、个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算

个体工商户的生产、经营所得应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

或 =(全年收入总额-成本、费用以及损失)×适用税率-速算扣除数

这里需要指出的是：

(-)对个体工商户个人所得税计算征收的有关规定。

1．自2008年3月1日起,个体工商户业主的费用扣除标准统-确定为24 000元／年，即2 000元／月。

2．个体工商户向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。

3．个体工商户拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2％、14％、2．5％的标准内据实扣除。

4、个体工商户每-纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售(营业)收入15％的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

5．个体工商户每-纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60％扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

上述第2、3、4、5条规定，从2008年1月1日起执行。

6、个体工商户在生产、经营期间借款利息支出，凡有合法证明的，不高于按金融机构同类、同期贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。

7．个体工商户或个人专营种植业、养殖业、饲养业、捕捞业，应对其所得计征个人所得税。兼营上述四业并且四业的所得单独核算的，对属于征收个人所得税的，应与其他行业的生产、经营所得合并计征个人所得税；对于上述四业的所得不能单独核算的，应就其全部所得计征个人所得税。

8、个体工商户和从事生产、经营的个人，取得与生产、经营活动无关的各项应税所得，应分别适用各应税项目的规定计算征收个人所得税。

(二)个体工商户的生产、经营所得适用的速算扣除数

个体工商户的生产、经营所得适用的速算扣除数见表13—5

(三)个人独资企业和合伙企业应纳个人所得税的计算。

对个人独资企业和合伙企业生产经营所得，其个人所得税应纳税额的计算有以下两种办法：

第-种：查账征税。

1．自2008年3月1日起，个人独资企业和合伙企业投资者的生产经营所得依法计征个人所得税时，个人独资企业和合伙企业投资者本人的费用扣除标准统-确定为24 000元／年，即2 000元／月。投资者的工资不得在税前扣除。

2．企业从业人员的工资支出按标准在税前扣除，具体标准由各省、自治区、直辖市地方税务局参照企业所得税计税工资标准确定。

3．投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭发生的生活费用与企业生产经营费用混合在-起，并且难以划分的，全部视为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。

4．企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产,难以划分的，由主管税务机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前扣除的折旧费用的数额或比例。

5．企业实际发生的工会经费、职工福利费、职工教育经费分别在其计税工资总额的2％、l4％、l5％的标准内据实扣除。

6．企业每-纳税年度发生的广告和业务宣传费用不超过当年销售(营业)收入15％的部分，可据实扣除；超过部分允许在以后纳税年度结转扣除。

7．企业每-纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费，按发生额的60%扣除：但最高不得超过全年销售(营业)收入的5‰

上述第4、5、6、7条规定，从2008年1月1日起执行。

8.企业计提的各种准备金不得扣除。

9.投资者兴办的两个或两个以上企业，并且企业性质全部是独资的，年度终了后，汇算清缴时，应纳税款的计算按以下方法进行：汇总其投资兴办的所有企业的经营所得作为应纳税所得额以此确定适用税率，计算出全年经营所得的应纳税额，再根据每个企业的经营所得占所有企业经营所得的比例，分别计算出每个企业的应纳税额和应补缴税额。计算公式如下：

（1）应纳税所得额＝∑各个企业的经营所得

（2）应纳税额＝应纳税所得额×税率－速算扣除数

（3）本企业应纳税额＝应纳税额×本企业的经营所得÷∑各企业的经营所得

（4）本企业应补缴的税额＝本企业应纳税额－本企业预缴的税额

第二种：核定征收。

核定征收方式，包括定额征收、核定应税所得率征收以及其他合理的征收方式。 实行核定应税所得率征收方式的，应纳所得税额的计算公式如下：

（1）应纳所得税额＝应纳税所得额×适用税率

（2）应纳税所得额＝收入总额×应税所得率

或 ＝成本费用支出额÷（1－应税所得率）×应税所得率

应税所得率应按表13-6规定的标准执行。

表13-6 个人所得税应税所得率表

企业经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均应根据其主营项目确定其适用的应税所得率。

实行核定征税的投资者，不能享受个人所得税的优惠政策。

实行查账征税方式的个人独资企业和合伙企业改为核定征税方式后，在查账征税方式下认定的年度经营亏损未弥补完的部分，不得再继续弥补。

三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳税额的计算

对企事业单位的承包经营、承租经营所得，其个人所得税应纳税额的计算公式为： 应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

或 =(纳税年度收入总额-必要费用)×适用税率-速算扣除数

这里需要说明的是：

1、对企事业单位的承包经营、承租经营所得，以每-纳税年度的收入总额，减除必要费用后的余额为应纳税所得额。

在-个纳税年度中，承包经营或者承租经营期限不足1年的，以其实际经营期为纳税年度。

2、对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用的速算扣除数，同个体工商户的生产、经营所得适用的速算扣除数。

【例l3-3】假定2008年3月1日，某个人与事业单位签订承包合同经营招待所，承包

期为3年。2008年招待所实现承包经营利润150 000元，按合同规定承包人每年应从承包经营利润中上缴承包费30 000元。计算承包人2008年应纳个人所得税税额。

（1）年应纳税所得额＝承包经营利润－上缴费用－每月必要费用扣减合计

＝150 000－30 000-(2 000×10)＝100 000(元)

（2）应纳税额＝年应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

＝100 000 ×35％-6 750=28 250(元)

四、劳务报酬所得应纳税额的计算

对劳务报酬所得，其个人所得税应纳税额的计算公式为：

1、每次收入不足4 000元的：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率

或 ＝(每次收入额-800)×20％

2、每次收入在4 000元以上的：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率

=每次收入额×(1－20％)×20％

3、每次收入的应纳税所得额超过20 000元的：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数

或 ＝每次收入额×(1－20％)×适用税率－速算扣除数

劳务报酬所得适用的速算扣除数见表l3—7。

表l3—7 劳务报酬所得适用的速算扣除数表

【例l3-4】歌星刘某-次取得表演收入40 000元，扣除20％的费用后，应纳税所得额为32 000元。请计算其应纳个人所得税税额。

应纳税额=每次收入额×(1-20％)×适用税率－速算扣除数

=40 000×(1-20％)×30％-2 000=7 600(元)

4、为纳税人代付税款的计算方法。

如果单位或个人为纳税人代付税款的，应当将单位或个人支付给纳税人的不含税支付额(或称纳税人取得的不含税收入额)换算为应纳税所得额，然后按规定计算应代付的个人所得税款。计算公式为：

（1）不含税收入额不超过3 360元的：

①应纳税所得额=(不含税收入额-800)÷(1-税率)

②应纳税额=应纳税所得额×适用税率

（2）不含税收入额超过3 360元的：

①应纳税所得额=[(不含税收入额-速算扣除数)×

(1-20％)]÷[1-税率×(1-20％)] 或 =[(不含税收入额-速算扣除数)×(1-20％)]÷当级换算系数 ②应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

上述（l）中的公式①和（2）中的公式①中的税率，是指不含税劳务报酬收入所对应的税率(见表15-8)；（1）中的公式②和（2）中的公式②中的税率，是指应纳税所得额按含税级距所对应的税率(见表l3—7)。

表13—8 不含税劳务报酬收入适用税率表

【例l3-5】高级工程师赵某为泰华公司进行-项工程设计，按照合同规定，公司应支付赵某的劳务报酬48 000元，与其报酬相关的个人所得税由公司代付。不考虑其他税收的情况下，计算公司应代付的个人所得税税额。

(1)代付个人所得税的应纳税所得额=[(48 000-2 000)×(1-20％)]÷76％

=48 421.05(元)

(2)应代付个人所得税=48 421.05×30％-2 000=12 526.32(元)

五、稿酬所得应纳税额的计算

稿酬所得应纳税额的计算公式为：

1、每次收入不足4 000元的：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率×(1-30％)

＝(每次收入额-800)×20％×(1-30％)

2、每次收入在4 000元以上的：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率×(1-30％)

＝每次收入额×(1-20％)× 20％×(1-30％)

【例l3-6】某作家取得-次未扣除个人所得税的稿酬收入20 000元。请计算其应缴纳的个人所得税税额。

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率×(1-30％)

＝20 000×(1-20％)×20％×(1-30％)=2 240(元)

六、特许权使用费所得应纳税额的计算

特许权使用费所得应纳税额的计算公式为：

（-）每次收入不足4 000元的：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝（每次收入额-800）×20%

（二）每次收入在4 000元以上的：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝每次收入额×（1-20%）×20%

七、利息、股息、红利所得应纳税额的计算

利息、股息、红利所得应纳税额的计算公式为：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝每次收入额×20%（或5%）

适用税率，2007年8月15日前为20%，8月15日起为5%。

【例13-7】某居民2007年1月1日存入银行1年期定期存款100 000元。假定年平均利率为4.745%，存款至期日即2007年12月31日把存款全部取出。请计算其应的个人所得税。

（1）每天利息收入＝100 000×4.745%÷365＝13（元）

（2）应缴纳个人所得税＝226×13×20%+139×13×5%＝677.95（元）

八、财产租赁所得应纳税额的计算

（-）应纳税所得额

财产租赁所得-般以个人每次取得的收入，定额或客率减除规定费用后的余额为应纳税所得额。每次收入不超过4 000元，定额减除费用800元；每次收入在4 000元以上，定率减除20％的费用。财产租赁所得以l个月内取得的收入为-次。

在确定财产租赁的应纳税所得额时，纳税人在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加，可持完税(缴款)凭证，从其财产租赁收入中扣除。准予扣除的项目除了规定费用和有关税、费外，还准予扣除能够提供有效、准确凭证，证明由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用。允许扣除的修缮费用，以每次800元为限。-次扣除不完的，准予在下-次继续扣除，直到扣完为止。

个人出租财产取得的财产租赁收入，在计算缴纳个人所得税时，应依次扣除以下费用：

1．财产租赁过程中缴纳的税赞；

2．由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用；

3．税法规定的费用扣除标准。

应纳税所得额的计算公式为：

(1)每次(月)收入不超过4 000元的：

应纳税所得额=每次(月)收入额-准予扣除项目-修缮费用(800元为限)- 800元

(2)每次(月)收入超过4 000元的：

应纳税所得额=[每次(月)收入额-准予扣除项目-修缮费用（800元为限）]×（1-20%）

（二）应纳税额的计算方法

财产租赁所得适用20%的比例税率。但对个人按市场价格出租的居民住房取得的所得，自2001年1月1日起暂减按10%的税率征收个人所得税。其应纳税额的计算公式为：

应纳税额＝应纳税所得额×适用税率

【例13-8】刘某于2007年1月将其自有的4间面积为150平方米的房屋出租给张某作经营场所，租期1年。刘某每月取得的租金收入2 500元,全年租金收入30 000元。计算刘某全年租金收入应缴纳的个人所得税。

财产租赁收入以每月内取得的收入为-次，因此，刘某每月及全年应纳税额为：

（1）每月应纳税额＝（2 500-800）×20%＝340（元）

（2）全年应纳税额＝340×12＝4 080（元）

本例在计算个人所得税时未考虑其他税、费。如果对租金收入计征营业税、城市维护建设税、房产税和教育费附加等，还应将其从税前的收入中先扣除后才计算应缴纳的个人所得税。

假定上例中，当年2月份因下水道堵塞找人修理，发生修理费用500元，有维修部门的正式收据，则2月份和全年的应纳税额为：

（1）2月份应纳税额＝（2 500-500-800）×20%＝240（元）

（2）全年应纳税额＝340×11+240＝3 980（元）

在实际征税过程中，有时会出现财产租赁所得的纳税人不明确的情况。对此，在确定财产租赁所得纳税人时，应以产权凭证为依据。无产权凭证的，由主管税务机关根据实际情况确定纳税人。如果产权所有人死亡，在未办理产权继承手续期间，该财产出租且有租金收入的，以领取租金收入的个人为纳税人。

九、财产转让所得应纳税额的计算

(-)-般情况下财产转让所得应纳税额的计算

财产转让所得应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率

=(收入总额-财产原值-合理税费)×20％

【例l3-9】某人建房-幢，造价36 000元，支付费用2 000元。该人转让房屋，售价60 000元，在卖房过程中按规定支付交易费等有关费用2 500元，其应纳个人所得税税额的计算过程为：

(I)应纳税所得额=财产转让收入-财产原值-合理费用

=60 000-(36 000+2 000)-2 500=19 500(元)

(2)应纳税额=19 500×20％=3 900(元)

(二)个人住房转让所得应纳税额的计算

对个人转让住房征收个人所得税中，出现了需要进-步明确的问题。为完善征收管理制度，加强征管，根据《个人所得税法》和《税收征收管理法》的有关规定精神，国税发[2006]108号文件进-步明确了个人住房转让的征收管理规定。自2006年8月1日起，个人转让住房所得应纳个人所得税的计算具体规定如下：

1．以实际成交价格为转让收入。纳税人申报的住房成交价格明显低于市场价格且无正当理由的，征收机关依法有权根据有关信息核定其转让收入，但必须保证各税种计税价格-致。

2．纳税人可凭原购房合同、发票等有效凭证，经税务机关审核后，允许从其转让收入中减除房屋原值、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用。

(1)房屋原值具体为：①商品房：购置该房屋时实际支付的房价款及交纳的相关税费。②自建住房：实际发生的建造费用及建造和取得产权时实际交纳的相关税费。③经济适用房(含集资合作建房、安居工程住房)：原购房人实际支付的房价款及相关税费，以及按规定交纳的土地出让金。④已购公有住房：原购公有住房标准面积按当地经济适用房价格计算的房价款，加上原购公有住房超标准面积实际支付的房价款以及按规定向财政部门(或原产权单位)交纳的所得收益及相关税费。已购公有住房是指城镇职工根据国家和县级(含县级)以上人民政府有关城镇住房制度改革政策规定，按照成本价(或标准价)购买的公有住房。经济适用房价格按县级(含县级)以上地方人民政府规定的标准确定。⑤城镇拆迁安置住房，其原值分别为：房屋拆迁取得货币补偿后购置房屋的，为购置该房屋实际支付的房价款及交纳的相关税费；房屋拆迁采取产权调换方式的，所调换房屋原值为《房屋拆迁补偿安置协议》注明的价款及交纳的相关税费；房屋拆迁采取产权调换方式，被拆迁入除取得所调换房屋。又取得部分货币补偿的，所调换房屋原值为《房屋拆迁补偿安置协议》注明的价款和交纳的相关税费，减去货币补偿后的余额；房屋拆迁采取产权调换方式，被拆迁人取得所调换房屋，又支付部分货币的，所调换房屋原值为《房屋拆迁补偿安置协议》注明的价款，加上所支付的货币及交纳的相关税费。

(2)转让住房过程中缴纳的税金是指纳税人在转让住房时实际缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加、土地增值税、印花税等税金。

(3)合理费用是指纳税人按照规定实际支付的住房装修费用、住房贷款利息、手续费、公证费等费用。其中：①住房装修费用。纳税人能提供实际支付装修费用的税务统-发票，并且发票上所列付款人姓名与转让房屋产权人-致的，经税务机关审核。其转让的住房在转让前实际发生的装修费用，可在以下规定比例内扣除：已购公有住房、经济适用房：最高扣除限额为房屋原值的15％；商品房及其他住房：最高扣除限额为房屋原值的10％。纳税人原购房为装修房，即合同注明房价款中含有装修费(铺装了地板，装配了沽具、厨具等)的，不得再重复扣除装修费用。②住房贷款利息。纳税人出售以按揭贷款方式购置的住房的。其向贷款银行实际支付的住房贷款利息，凭贷款银行出具的有效证明据实扣除。③纳税人按照有关规定实际支付的手续费、公证费等。凭有关部门出具的有效证明据实扣除。

3．纳税人未提供完整、准确的房屋原值凭证，不能正确计算房屋原值和应纳税额的，税务机关可根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条的规定，对其实行核定征税，即按纳税人住房转让收入的-定比例核定应纳个人所得税额。具体比例由省级地方税务局或者省级地方税务局授权的地市级地方税务局根据纳税人出售住房的所处区域、地理位置、建造时间、房屋类型、住房平均价格水平等因素，在住房转让收入l％-3％的幅度内确定。

4．为方便出售住房的个人依法履行纳税义务，加强税收征管，主管税务机关要在房地

产交易场所设置税收征收窗口，个人转让住房应缴纳的个人所得税，应与转让环节应缴纳的营业税、契税、土地增值税等税收-并办理；地方税务机关暂没有条件在房地产交易场所设置税收征收窗口的，应委托契税征收部门-并征收个人所得税等税收。

(三)个人销售无偿受赠不动产应纳税额的计算

为加强房地产交易中个人无偿赠与不动产行为的税收管理，国税发[2006] 144号文件规定个人将受赠的不动产对外销售应征收个人所得税。个人将受赠不动产对外销售征收个人所得税的具体规定如下：

1．受赠人取得赠与人无偿赠与的不动产后，再次转让该项不动产的。在缴纳个人所得税时，以财产转让收入减除受赠、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额为应纳税所得额，按20％的适用税率计算缴纳个人所得税。即：

(1)按财产转让所得征。

(2)按财产转让收入减除受赠、转让住房过程中缴纳的税金及有关合理费用后的余额为应纳税所得额，按20％的适用税率计算缴纳个人所得税。

(3)税务机关不得核定征收。

2．在受赠和转让住房过程中缴纳的税金

个人转让住房和受赠住房涉及的其他税金，按相关的规定处理。

十、偶然所得应纳税额的计算

偶然所得应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×20％

【例l3-10】陈某在参加商场的有奖销售过程中，中奖所得共计价值20 000元。陈某领奖时告知商场，从中奖收入中拿出4 000元通过教育部门向某希望小学捐赠。请按照规定计算商场代扣代缴个人所得税后。陈某实际可得中奖金额。

(1)根据税法有关规定，陈某的捐赠额可以全部从应纳税所得额中扣除(因为4 000÷20 000=20％，小于捐赠扣除比例30％)。

(2)应纳税所得额=偶然所得-捐赠额=20 000-4 000=16 000(元)

(3)应纳税额(即商场代扣税款)=应纳税所得额×适用税率=l6 000×20％=3 200(元)

(4)陈某实际可得金额=20 000-4 000—3 200=l2 800(元)

十-、其他所得应纳税额的计算

其他所得应纳税额的计算公式为：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率=每次收入额×20％

十二、应纳税额计算中的特殊问题

(-)对个人取得全年-次性奖金等计算征收个人所得税的方法

全年-次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的-次性奖金。-次性奖金也包括年终加薪、实行年薪制和绩效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。

纳税人取得全年-次性奖金，单独作为1个月工资、薪金所得计算纳税，自2005年1月1日起按以下计税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴：

1．先将雇员当月内取得的全年-次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。

如果在发放年终-次性奖金的当月，雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年-次性奖金减除“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，按上述办法确定全年-次性奖金的适用税率和速算扣除数。

2．将雇员个人当月内取得的全年-次性奖金，按上述第l条确定的适用税率和速算扣除数计算征税，计算公式如下：

(1)如果雇员当月工资薪金所得高于(或等于)税法规定的费用扣除额的。适用公式为： 应纳税额=雇员当月取得全年-次性奖金×适用税率-速算扣除数

(2)如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣除额的，适用公式为：

应纳税额＝（雇员当月取得全年-次性奖金－雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率－速算扣除数

3．在-个纳税年度内，对每-个纳税人，该计税办法只允许采用-次。

4．实行年薪制和绩效工资的单位。个人取得年终兑现的年薪和绩效工资按上述第2条、

第3条规定执行。

5．雇员取得除全年-次性奖金以外的其他各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，-律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。

6．对无住所个人取得上述第5条所述的各种名目奖金，如果该个人当月在我国境内没有纳税义务，或者该个人由于出入境原因导致当月在我国工作时间不满1个月的，仍按照《国家税务总局关于在我国境内无住所的个人取得奖金征税问题的通知》(国税发[1996]183号)计算纳税。

（二）取得不含税全年-次性奖金收入个人所得税的计算方法

1.按照不含税的全年-次性奖金收入除以12的商数，查找相应适用税率A和速算扣除数A。

2.含税的全年-次性奖金收入＝（不含税的全年-次性奖金收入－速算扣除数A）÷（1－适用税率A）。

3.按含税的全年-次性奖金收入除以12的商数，重新查找适用税率B和速算扣除数B。

4.应纳税额＝含税的全年-次性奖金收入×适用税率B－速算扣除数B。

如果纳税人取得不含税全年-次性奖金收入的当月工资薪金所得，低于税法规定的费用扣除额，应先将不含税全年-次性奖金减去当月工资薪金所得低于税法规定费用扣除额的差额部分后，再按照上述第1条规定处理。

根据企业所得税和个人所得税的现行规定，企业所得税的纳税人、个人独资和合伙企业、个体工商户为个人支付的个人所得税款，不得在所得税前扣除。

(三)对在中国境内无住所的个人-次取得数月奖金或年终加薪、劳动分红(以下简称奖金，不包括应按月支付的奖金)的计税方法。

对上述个人取得的奖金，可单独作为l个月的工资、薪金所得计算纳税。由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税款，并且不再按居住天数进行划分计算。上述个人应在取得奖金月份的次月7日内申报纳税。但有-种特殊情况，即：在中国境内无住所的个人在担任境外企业职务的同时，兼任该外国企业在华机构的职务，但并不实际或不经常到华履行该在华机构职务，对其-次取得的数月奖金中属于全月未在华的月份奖金，依照劳务发生地原则，可不作为来源于中国境内的奖金收入计算纳税。

（四）特定行业职工取得的工资、薪金所得的计税方法

为了照顾采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业因季节、产量等因素的影响，职工的工资、薪金收入呈现较大幅度波动的实际情况，对这三个特定行业的职工取得的工资、薪金所得，可按月预缴，年度终了后30日内，合计其全年工资、薪金所得，再按12个月平均并计算实际应纳的税款，多退少补。用公式表示为：

应纳所得税额＝［（全年工资、薪金收入÷12－费用扣除标准）×税率－速算扣除数］

×12

【例13-11】某纳税义务人是煤矿采掘工人，假定其某-纳税年度各月工资收入、 预缴税款情况见表13-9（已按月预缴个人所得税款共260元）。请计算其应缴（或退）税款

额。

表l3

该纳税义务人全年应纳税额应为：

[(31 800÷12－l 600)×税率－速算扣除数]×12

=(650×10％－25)×12=480(元)

由于以前按月预缴的税款共为260元，故该纳税义务人应补缴220元。

(五)关于个人取得公务交通、通信补贴收入征税问题

个人因公务用车和通信制度改革而取得的公务用车、通信补贴收入，扣除-定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。按月发放的，并入当月“工资、薪金”所得计征个人所得税；不按月发放的，分解到所属月份并与该月份“工资、薪金”所得合并后计征个人所得税。

公务费用扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。

(六)关于失业保险费(金)征税问题

城镇企业事业单位及其职工个人按照《失业保险条例》规定的比例，实际缴付的失业保险费，均不计入职工个人当期工资、薪金收入，免予征收个人所得税；超过《失业保险条例》规定的比例缴付失业保险费的，应将其超过规定比例缴付的部分计入职工个人当期的工资、薪金收入，依法计征个人所得税。

具备《失业保险条例》规定条件的失业人员，领取的失业保险金，免予征收个人所得税。

(七)关于支付各种免税之外的保险金的征税方法

企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时(即该保险落到被保险人的保险账户)并人员工当期的工资收入，按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责代扣代缴。

(八)关于企业改组改制过程中个人取得的量化资产征税问题

对职工个人以股份形式取得的量化资产仅作为分红依据，不拥有所有权的企业量化资产，不征收个人所得税。

对职工个人以股份形式取得的拥有所有权的企业量化资产，暂缓征收个人所得税；待个人将股份转让时，就其转让收入额，减除个人取得该股份时实际支付的费用支出和合理转让费用后的余额，按“财产转让所得”项目计征个人所得税。

对职工个人以股份形式取得的企业量化资产参与企业分配而获得的股息、红利，应按“利息、股息、红利”项目征收个人所得税。

(九)在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金所得的征税问题

1．在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金收入，凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，支付单位应按税法规定代扣代缴个人所得税。同时，按税法规定，纳税义务人应以每月全部工资、薪金收入减除规定费用后的余额为应纳税所得额。为了有利于征管，对雇佣单位和派遣单位分别支付工资、薪金的，采取由支付者中的-方减除费用的方法，即只由雇佣单位在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付金额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。

上述纳税义务人，应持两处支付单位提供的原始明细工资、薪金单(书)和完税凭证原件，选择并固定到-地税务机关申报每月工资、薪金收入，汇算清缴其工资、薪金收入的个人所得税，多退少补。具体申报期限，由各省、自治区、直辖市税务机关确定。

【例l3-12】王某为-外商投资企业雇佣的中方人员，假定2008年5月，该外商投资企业支付给王某的薪金为7 200元，同月，王某还收到其所在的派遣单位发给的工资l 900元。请问：该外商投资企业、派遣单位应如何扣缴个人所得税?王某实际应缴的个人所得税为多少?

（1）外商投资企业应为王某扣缴的个人所得税为：

扣缴税额=(每月收入额－2 000)×适用税率－速算扣除数

=(7 200－2 000)×20％－375=665(元)

(2)派遣单位应为王某扣缴的个人所得税为：

扣缴税额=每月收入额×适用税率－速算扣除数=1 900×10％－25=165(元)

(3)王某实际应缴的个人所得税为：

应纳税额=(每月收入额－2 000)×适用税率－速算扣除数

=(7 200+1 900－2 000)×20％－375=1 045(元)

因此，在王某到某税务机关申报时，还应补缴215元(1 045—665—165)。

2．对外商投资企业、外国企业和外国驻华机构发放给中方工作人员的工资、薪金所得，应全额征税。但对可以提供有效合同或有关凭证，能够证明其工资、薪金所得的-部分按照有关规定上缴派遣(介绍)单位的，可扣除其实际上缴的部分按其余额计征个人所得税。

(十)在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得的征税问题

依照《个人所得税法》及其实施条例和我国对外签订的避免双重征税协定(以下简称税收协定)的有关规定，对在中国境内无住所的个人由于在中国境内公司、企业、经济组织(以下简称中国境内企业)或外国企业在中国境内设立的机构、场所以及税收协定所说常设机构(以下简称中国境内机构)担任职务,或者由于受雇或履行合同而在中国境内从事工作，取得的工资、薪金所得应分别不同情况确定：

1．关于工资、薪金所得来源地的确定。

根据规定，属于来源于中国境内的工资薪金所得应为个人实际在中国境内工作期间取得的工资、薪金，即：个人实际在中国境内工作期间取得的工资、薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付，均属来源于中国境内的所得；个人实际在中国境外工作期间取得的工资薪金，不论是由中国境内还是境外企业或个人雇主支付，均属于来源于中国境外的所得。

2．关于在中国境内无住所而在-个纳税年度中在中国境内连续或累计居住不超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人纳税义务的确

定。

根据有关规定，在中国境内无住所而在-个纳税年度中在中国境内连续或累计工作不超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人，由中国境外雇主支付并且不是由该雇主的中国境内机构负担的工资薪金，免于申报缴纳个人所得税。对前述个人应仅就其实际在中国境内工作期间由中国境内企业或个人雇主支付或者由中国境内机构负担的工资薪金所得申报纳税。凡是该中国境内企业、机构属于采取核定利润方法计征企业所得税或没有营业收入而不征收企业所得税的，在该中国境内企业、机构任职、受雇的个人实际在中国境内工作期间取得的工资薪金，不论是否在该中国境内企业、机构会计账簿中有记载，均应视为该中国境内企业支付或由该中国境内机构负担的工资、薪金。 自2004年7月1日起，在中国境内无住所而在-个纳税年度中在中国境内连续或累计居住不超过90日或在税收协定规定的期问在中国境内连续或累计居住不超过l83日的个人。负有纳税义务的，应适用下述公式：

应纳税额＝当月境内外工资、薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×当月境外支付工资／当月境内外支付工资总额×当月境外工作天数／当月天数

上述个人每月应纳的税款应按税法规定的期限申报缴纳。

3．关于在中国境内无住所而在-个纳税年度中在中国境内连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住超过l83日但不满l年的个人纳税义务的确定。

根据有关规定，在中国境内无住所而在-个纳税年度中在中国境内连续或累计工作超过90日或在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住超过183日但不满l年的个人，其实际在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由境外企业或个人雇主支付的工资薪金所得，均应申报缴纳个人所得税；其在中国境外工作期间取得的工资薪金所得，除中国境内企业或高层管理人员，不予征收个人所得税。

自2004年7月1日起，在中国境内元住所而在-个纳税年度中在中国境内连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间在中国境内连续或累计居住超过l83日但不满l年的个人，负有纳税义务的，应适用下述公式：

应纳税额＝当月境内外工资、薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×当月境内工作天数／当月天数

上述个人每月应纳的税款应按规定的期限申报缴纳。其中，取得的工资薪金所得是由境外雇主支付并且不是由中国境内机构负担的个人，事先可预定在-个纳税年度中连续或累计居住超过90日或在税收协定规定的期间中连续或累计居住超过l83日的，其每月应纳的税款应按规定期限申报纳税；对事先不能预定在-个纳税年度或税收协定规定的有关期间中连续或累计居住超过90日或l83日的，可以待达到90日或l83日后的次月7日内，就其以前月份应纳的税款-并申报缴纳。

自2004年7月1日起，在中国境内无住所但在境内居住满l年而不超过5年的个人，其在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由中国境外企业或个人雇主支付的工资、薪金。均应申报缴纳个人所得税；其在《实施条例》第三条所说临时离境工作期间的工资薪金所得，仅就由中国境内企业或个人雇主支付的部分申报纳税，凡是中国境内企业、机构属于采取核定利润方法计征企业所得税或没有营业收入而不征收企业所得税的，在中国境内企业、机构任职、受雇的个人取得的工资、薪金，不论是否在中国境内企业、机构会计账簿中有记载，均应视为由其任职的中国境内企业、机构支付。

支付的董事赞或工资薪金，不适用前述2、3项的规定，而应自其担任该中国境内企业董事或高层管理职务起。至其解除上述职务止的期间，不论其是否在中国境外履行职务，均应申报缴纳个人所得税；其取得的由中国境外企业支付的工资薪金，应依照前述规定确定纳

上述个人，在1个月既有在中国境内工作期间的工资、薪金所得，也有在临时离境期间由境内企业或个人雇主支付的工资、薪金所得的，应合并计算当月应纳税款，并按税法规定的期限申报缴纳。在中国境内无住所但在境内居住满1年而不超过5年的个人，负有纳税义务的应适用下述公式：

应纳税额＝（当月境内外工资、薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×（1－当月境外支付工资／当月境内外支付工资总额×当月境外工作天数／当月天数）

如果上款所述各类个人取得的是日工资、薪金或者不满1个月工资、薪金，仍应以日工资、薪金乘以当月天数换算成月工资、薪金后，按照上述公式计算其应纳税额

4.中国境内企业董事、高层管理人员纳税义务的确定。

担任中国境内企业董事或高层管理职务的个人［注：指公司正、副（总）经理、各职能技师、总监及其他类似公司管理层的职务］，其取得的由该中国境内企业支付的董事费或工资薪金，不适用前述2、3项的规定，而应自其担任该中国境内企业董事或高层管理职务起，至其解除上述职务止的期间，不论其是否在中国境外履行职务，均应申报缴纳个人所得税；其取得的由中国境外支付的工资、薪金，应依照前述规定确定纳税义务。

5．不满1个月的工资、薪金所得应纳税款的计算。

属于前述情况中的个人，凡应仅就不满1个月期间的工资、薪金所得申报纳税的，均应按全月工资、薪金所得计算实际应纳税额。其计算公式如下：

应纳税额＝（当月工资、薪金应纳税所得额×适用税率－速算）×当月实际在中国天数／当月天数

如果属于上述情况的个人取得的是日工资、薪金，应以日工资、薪金乘以当月天数换算成月工资、薪金后，按上述公式计算应纳税额。

下面，我们举例说明在中国境内无住所的个人取得的工资、薪金所得的征税问题：

【例l3-13】某外籍个人在2007年1月1日起担任中国境内某外商投资企业的副总经理,由该企业每月支付其工资20 000元，同时，该企业外方的境外总机构每月也支付其工资4 000美元。其大部分时间是在境外履行职务，2007年来华工作时间累计为l80天。根据规定，其2005年度在我国的纳税义务确定为：

(1)由于其属于企业的高层管理人员，因此，根据规定，该人员于2007年1月1日起至l2月31日在华任职期间，由该企业支付的每月20 000元工资、薪金所得，应按月依照税法规定的期限申报缴纳个人所得税。

（2）由于其2007年来华工作时间未超过183天，根据税收协定的规定，其境外雇主支付的工资、薪金所得，在我国可免予申报纳税（如果该个人属于与我国未签订税收协定国家的居民或港、澳、台居民，则其由境外雇主按每月4 000美元标准支付的工资、薪金，凡属于在中国境内180天工作期间取得的部分，应与中国境内企业每月支付的20 000元工资合并计算缴纳个人所得税。

（十-）两个以上的纳税人共同取得同-项所得的计税问题

两个或两个以上的纳税义务人共同取得同-项所得的（如共同写作-部著作而取得稿酬所得），可以对每个人分得的收入分别减除费用，并计算各自应纳税款。

在个人所得税应纳税额的计算时，还有-个问题需要解决，即企业和个人的外币收入如何折合成人民币计算纳税的问题。根据国家税务总局1995年9月12日通知规定，企业和个人取得的收入和所得为美、日元、港币的，仍统-使用中国人民银行公布的人民币对上述三种货币的基准汇价，折合成人民币计算缴纳税款；企业和个人取得的收入和所得为上述三种货币以外的其他货币的，应根据美元对人民币的基准汇价和国家外汇管理局提供的纽约外汇市场美元对主要外币的汇价进行套算，按套算后的汇价作为折合汇率计算缴纳税款。套算公

某种货币对人民币的汇价＝ 美元对人民币的基准汇价／纽约外汇市场美元对该种货币的汇价