关联方关系及其交易的审计问题研究
内蒙古财经学院学报(综合版)2009年第7卷第6期
关联方关系及其交易的审计问题研究
吕青梅,许盛华
(内蒙古准格尔旗水保站,内蒙古
[摘
准格尔017100)
要]由于关联方交易灵活的定价政策和多样的交易方式成为不少上市公司偷逃税款、粉饰报表、提高利润的重要手
段,本文通过分析上市公司关联方系着、关联交易的特点及其表现形式,关针对我国上市公司关联交易的现状,提出了将审计的重点放在关联方及关联交易的识别上、查找潜在的关联方、制定交易价格、规范企业对关联交易的信息披露等审计对策,旨在加强对非公允关联交易的扼制,规范会计行为,提高会计信息质量,保护广大中小股东以及债权人的利益。
[关键词]关联方;关联方关系;关联方交易;审计程序[中图分类号]F239. 6
[文献标识码]A
[文章编号]1672-5344(2009)06-0150-03
一、关联方交易形成的原因
1. 利用关联方交易调节利润。这是大多数上市公司所采取关联交易行为的主要动机。(1)为避免
PT 行列以及政治、进入ST 、经济上的其他原因;(2)净资产利润率保持一定水平,取得配股资格。2. 利用关联方交易调整财务指标,达到信贷要求。关联方可利用上市公司在融资渠道的便捷、较高的信用等级优惠条件,由上市公司担保,取得在正常情况下不可能取得的贷款项目。
3. 利用关联方交易避税。(1)利用不同企业、不同地区税率及减免税条件的差异,将利润转移到低税率或可以减免税的关联企业;(2)将盈利企业的利润转移到亏损企业,实现整个企业集团的税负最小化。
4. 转移资金。许多国家在国内资金相对缺乏的大多采取一些闲置资金转移的措施。情况下,
5. 将企业资产和利润转移到主要投资者、关键管理人员、及其家属控制的或有重大影响的企业,从而达到为少数股东牟利的目的。
6. 其他目的。如母公司可以借助关联交易先支再无偿或低成本地使用配持上市公司取得配股权,
股资金。母公司还可以通过关联资本交易以求得借
[收稿日期]2009-11-10
壳上市。
二、不正常关联交易行为根源分析
1. 经济体制尚处于转轨时期。目前,我国正处于从计划经济体制向市场经济体制转轨的过渡时存在政府干预和市场调节的双轨制。行政色彩期,
的影响力仍然深厚。在企业经营过程中,常会利用超市场的支配力量对公司关联交易做出安排。除此之外,由于上市资源仍然稀缺,上市额度有限,常以
改造进而取得子公司母公司的优质资产进行剥离、
的上市资格,所以上市公司与母公司之间存在难以
分割的联系,从而为不公平的关联交易提供了可能性。
2. 公司治理结构的缺陷。随着公司持股分散化,多数持股较少的股东无力无心关心公司的经营,从而使公司的控制权牢牢地掌握在大股东手中,与此同时,我国上市公司的职业经理人市场尚未形成,内部人控制的现象无法得以有效遏制,加之股权的流动性不强,上述因素更是相互作用,使得股东大会中心主义转向董事会中心主义,进而破掌握在职业经理层手中,从而无法对不公平的关联交易进行有
监督。限的限制、
3. 相关法律、规范尚不健全。虽然1997年财政
[作者简介]吕青梅(1972-),女,内蒙古准格尔旗人,内蒙古准格尔旗水保站会计师,从事会计学研究.
《企业会计准则———关联方关系及其交易部颁布的
的披露》出台己久,在一定程度上限制了不公平关联交易,但上市公司利用该准则本身存在的用语问题、量度规定等缺陷或进行规避,或是未能严格按要求披露;另一方面,证券监管部门对上市公司信息披露违规现象处罚力度远远不够,从而在一定程度上滋长了这一行为的存在范围和空间。
4. 相关中介机构运作不规范。由于我国的会计师事务所面临相当大的竞争压力、生存压力,加之自身素质不高,许多会计师事务所的运作极不规范。为了争取和留住客户,常常迎合上市公司的不合理要求,或低价竞争、或低质求量,为上市公司运用不正当的关联交易开方便之门。
三、关联方交易审计的重要意义
关联方交易审计是对关联方交易的完整性、存在性与合法性进行的审查验证。
1. 由于一些企业的目的不同,导致关联方之间的交易不是建立在公平的交易基础之上,双方的关系常常以一种微妙的方式影响交易。因而对关联方有利于提高会计信息的质关系及其交易进行审计,
量,保证会计资料的真实性、可靠性,防止关联方之间利用他们的关系通过虚假交易达到提高经营业绩、粉饰财务报表的目的。
2. 有利于国家监督关联交易的合法性,防止国家税收流失。
3. 有利于保护中小股东的利益不受侵害。
4. 有利于投资者、潜在投资者对企业业绩进行评价,做出合理的决择。
5. 有利于债权人了解关联方交易对公司财务状况的影响,以确定债权的可靠性。
6. 有利于防止某些人用来作为舞弊、犯罪的工具,进行利润的转移。四、关联方交易审计的目标
1. 关联方交易的真实性审计。关联方交易的真实性审计,是对关联企业已记帐的交易以及会计报表附注中披露的关联方交易是否真实、可靠进行审计。审查关联方有无利用虚假交易行为或编造虚假会计资料来粉饰财务状况及获取其他利益的行为。重点关注的经济业务有:年终突击交易:交易目的不明确;交易比往年大幅增加;大额非主营业务交易。如按照企业会计制度规定,销售退回应当冲减当期销售收入;有些企业利用这一规定,为了体现良好的经营成果,在年终前将产品大量销售给关联企业,形
然后到下年又作销售退回,以这成当年的销售利润,
种手段调节企业利润。注册会计师应根据账簿审查情况对重大的有疑义的交易必须到相关部门进行落实,因而审计人员应本着为投资者、债权人以及潜在投资者、债权人负责的态度,把审查关联方交易是否真实存在作为一项重要审计目标。
2. 关联方交易记录完整性审计。按照企业会计制度的规定,在会计期问内对关联方之间发生转移资源或义务或事项,且能以货币计量的经济行为应当及时、准确、完整地进行会计处理。如果交易记录不完整或记录不准确,所提供的会计信息就会误导投资者、债权人对会计报表的误解,损害投资人、债权人等相关当事人的利益。如企业在当年效益较好时,部分收入不纳入当期核算,在效益较差的情况下,将己消耗的材料或接受的劳务,不与关联方结算等等。交易记录的完整性是审计的重中之重,也是难点,它是企业利用关联交易做手脚的惯用伎俩,这类经济业务在会计账簿中未反映,但又已经发生的,注册会计师用审查账簿的方法是难以发现的,应采用其他审计方法。
3. 关联方交易的合理性、合规性的审计。关联方交易的合理性审计主要是对关联交易价格的合理性进行审计。交易价格是否公平、合理,直接关系到交易双方的利益,也影响到会计报表相关项目的公允性。交易类型、交易地区、交易时间、交易数量不同,交易的价格也不尽相同。如何确认交易价格是否合理、适当,是审计中的一大难点,在审计中注册会计师应重点审查:一是关联企业之间签订的交易合同(协议)是否公平、合理;二是审查关联交易的定价政策和定价方法的合理性。关联方交易的合规性审计是对关联交易运作规则、交易合同、会计处理是否合规进行的审计。主要审查:(1)企业集团管理层制定的关联交易总原则,看总原则的出台是否经过适当程序,制定的条款是否合规,是否从集团整体利益出发,兼顾到各关联企业的利益;(2)交易是否合乎常规,是否按照关联交易协议确立的原则进行运作,有无非常规交易或违规交易行为;(3)交易是否经过董事会或相关主管部门批准,重大的关联交易行为是否均签订关联交易合同(协议),合同(协议)的内容、条款、签订程序是否合规,有无不签订合同(协议)进行交易,或先交易后补办合同(协议)的行为;(4)关联企业之间各个企业对于交易是否在同一时间处理,会计处理方法是否合规,会计科
151
目使用是否规范、适当,发票、合同及收货运货单证等其他相关的原始单据是否齐全。
4. 关联方交易的披露是否恰当的审计。如果审计人员发现企业会计报表附注中有未曾披露的关联方交易,或者是只定性披露,未定量披露;或者只披露绝对值,不披露相对比例等,审计人员应考虑是企
还是有意掩盖。如属有意掩盖,则业人员无意疏忽,
应进一步确定审计范围,弄清企业目的,重新评价企
业管理部门在其他方面的可信程度。如果企业对关联方交易的披露不够恰当,审计人员应对歪曲报表的可能性做出评价,并视其影响程度考虑是否在报表中以适当的措词或意见予以反映。当然,对于关
如非重要的、联方交易的披露还应遵循重要性原则,
对企业财务报表影响较小的或几乎没有影响的被审
计单位可以不予披露。
五、关联方交易审计的特点为了实现审计目标,审计人员必须运用一定的审计方法,收集审计证据,但由于关联方交易的特殊性决定了关联交易审计不同于其他专项审计。具体如下:
1. 审计难度大。前面己说明,对关联方只给出判断性定义,必须要运用实质重于形式的原则对其判断,如控制、共同控制和重大影响如何界定,这便对审计人员的知识、经验和能力提出了挑战,另外,对境外子公司如何取证等。
2. 审计范围广。由关联交易灵活的定价政策及其以资源或义务的转移作为判断交易发生的标准,决定了它的范围广泛,既有账面己反映的业务,也有
帐内未记录的事项。如除了审计资产负债表日关联
方之间的商品、劳务交易外,还有关联方研究开发项目的转移、担保和抵押,主要所有者在重大合同中的权利及其变更等等。
3. 审计风险大。由于审计的难度大、范围广,审计证据难以收集,加之目前尚无一具体的操作规范
因而难免出现误审或漏审的行为,从而使可供参照,
审计人员发表的审计意见或结论不够恰当,加大了
审计风险。
[参考文献]
[1]何宜强,[J ]. 当代财经,陈香珠. 论关联方交易的审计
1998,(9).
[2]张踩峰. 关联方交易及其审计[J ]. 财务与会计,2003,
(6).
[3]刘伟芳. 上市公司关联交易及其审计对策[J ]. 兰州商
2003,(4). 学院学报,
[4]刘彦霞,卢静. 上市公司关联方交易信息披露的规范
[J ]. 北京机械工业学院学报,2003,(2).
[5]卓敏,[J ]. 经济问题胡波. 我国上市公司关联行为研究
2001,(11). 研究,
[6]刘倩. 刍议关联方交易的审计理论与实务[J ]. 湖南经
1999,(3). 济管理干部学院,
[7]江新红. 谈关联交易审计[J ]. 经济师,2004,(2). [8]孙文杰,[J ]. 商刘美艳. 谈关联方关系及其交易的审计
2002,(8). 业研究,
[9]王珍. 上市公司信息披露、[J ]. 经济利润操纵问题探究
2004,(6). 师,
[责任编辑:赵连志]
An Analysis of the Auditing of Related Party 's Relevance and Its Transactions
Lv Qingmei ,Xu Shenghua
(Zhunger Water and Soil Conservation Office ,Zhunger County ,Inner Mongolia ,017100)
Abstract :Because of the flexible pricing policy and various trading styles of related party transaction ,it has be-come an important means that listed companies use for tax evasion ,whitewashing sheets and improving profit. Through analysing the relationship between related parties ,the feature and manifestation of related transaction of Chinese listed companies ,directing at the current situation of it ,this paper puts forward countermeasures including emphasis of auditing on distinguishing related party and its transaction ,searching possible related party ,drafting trading price and regulating information disclosure of related trade ,etc. The purpose is to strengthen the restraint of unfair related party transactions ,regulate accounting behaviours ,improve accounting information quality and protect the benefit of middle and small stockholders and creditors.
Key words :related party ;relationship between related parties