用战略管理会计的眼光再看经验

　90年代以来，战略管理会计的发展，大有取代常规管理会计的趋势。这是由于会计必须对与日俱增的企业战略管理要求作出积极的回应，以保证实现企业生存和发展的战略目标。

　　与常规管理会计相比，战略管理会计有以下三个显著的特点:

　　1.与竞争对手的全面比较中，谋取竞争优势。这与常规管理会计谋取在一定条件下企业经济效益最大化的目标有着明显区别。

　　2.外向性。战略管理会计的对象，不局限于企业内部的信息资源，其主要信息来自企业外部，尤其是竞争对手和行业的信息。不仅如此，企业管理目标的确定和对企业行为的控制也以内外信息的比较为依据。

　　3.全面性。从空间来看,战略管理会计强调价值链分析,不仅要分析企业内部的研究与开发、采购、生产、销售、售后服务各个环节的价值链关系，而且要分析与上游企业和下游客户之间的价值链关系；从时间来看，不仅重视决策前的信息搜集、整理、加工,以求做到“知彼知已”,而且重视战略规划的组织落实和业绩考评。

　　正是由于这三个显著特点，才使得战略管理会计较之常规管理会计更能够贴近企业实际，对企业管理产生出重大的影响作用。

　　我国当前正在加快经济体制改革步伐，加大国有企业改革的力度，与此同时，在众多的领域对国外企业放开了国内市场，有着雄厚的资金、技术实力和丰富的市场经济运作与管理经验的国际跨国公司大举进入中国市场。外资的进入和非国有经济的长足发展，大大加剧了企业之间的竞争。在这种条件下，国有企业一方面要背负着沉重的历史包袱和观念上的困惑；另一方面，还保持着习以为常的行为模式和对上级主管部门一定程序的依赖心理,因此面临着非常被动和困难的局面。如何摆脱困境,这是国有企业深化改革所需要解决的迫切问题。目前解决这个问题的侧重点是产权制度改革和资产重组，以此来再造企业运营机制。但无论如何，最终仍然要落脚在对资源的有效利用上面，落脚在企业的生存与发展战略是否正确以及正确的战略是否得到贯彻和落实。对企业而言，改革、改组、改造的成效，最终要体现为加强管理，体现为企业能够不断有成效地努力取得竞争优势。

　　邯钢也是国有企业，同样面临着国有企业所存在的种种问题，但是由于邯钢人在激烈的市场竞争中制定了正确的企业战略，强化了企业管理，使得邯钢能够在激烈的市场竞争中取得和保持竞争优势，脱颖而出，创造了我国冶金行业的一流佳绩。

　　战略管理会计的内容，是围绕制定企业战略目标、编制企业战略规划、组织落实企业战略、考核分析战略业绩四个环节展开的。从这个角度来看，邯钢经验完全称得上是战略管理会计运用的范例。虽然邯钢人当初可能没有意识到这一点。

　　一、关于战略目标

　　1990年，邯钢连续5个月亏损，技术改造的巨额贷款不能及时偿还， 企业的基本生存受到了严重威胁。当时，管理当局利用财务指标从收入和支出两个方面展开分析。销售收入方面，国家治理整顿经济环境，压缩基建投资、钢材市场需求疲软,而仅在邯钢四周的华北地区,就雄踞着安钢（安阳）、邢钢、唐钢、太钢、首钢、济钢、承钢、包钢等一大批竞争对手。大家相互压价竞争，线材和板材的降价幅度都在20%左右。 价格降低，销售量减少,收入方面的形势非常严峻。成本费用方面，原材料大幅度涨价(当年仅此一项影响成本9千万元)，运费也在涨；由于实行以计划价格为基础的负盈不负亏的经济责任制，总厂亏损分厂却盈利，因而工资奖金也在上涨;“七五”期间工程概算6个亿，实际到了10个亿，借款26项，利息率最高的达到35.7%，平均为18.5%，资产负债率是87%，相当高昂的利息更使费用雪上加霜； 再加上随产销量下降而相对增长的单位固定费用，成本费用整体上升。 这种收入降成本升的两面夹击，使邯钢当时的28种产品亏损了26种。

　　在这样的形势面前如何制定企业的战略？按习惯的模式，邯钢人可以“等靠要”。但是，邯钢人却变压力为动力，积极转变观念，制定出了符合企业实际的发展战略，并采取一系列有效措施来落实战略目标。

　　邯钢人的战略就是低成本战略。这不仅仅是渡过难关的权宜之计，而是建立在如下分析和判断基础之上的长久之计。

　　1.我国单位国民生产总值的能耗是日本的6倍，美国的3倍，韩国的4.5倍，国家政策导向是鼓励降低物质消耗、增加经济效益。邯钢是国有企业，要在发展战略上体现国家的导向。

　　2.邯钢是地方国有企业，硬件条件欠佳，国家支持力度有限，既不可能依靠国家的高投入来发展自己，也不可能依靠财政补贴来渡过难关，只有自力更生、自救图存、自我发展。

　　3.邯钢的产品与其他竞争对手的产品在性能上没有大的差距，不容易形成技术领先的竞争优势，况且价格战频繁，除了靠降低成本来取得竞争优势之外，别无它途。

　　4.邯钢的各项物耗指标不用说与国际先进水平比，就是与国内同行业先进水平比都还有差距，加上以往制度不严，国家财产“大家拿”的现象时有发生，所以降低成本的潜力是很大的。

　　二、关于战略规划

　　邯钢人的战略规划建立在“知彼知已”的基础之上。“彼”是企业的外部环境，“已”是企业自身资源及其利用情况。为了知彼，邯钢人甚至做到了把每一家原材料供应商的产量、品种、质量、库存、销售对象、销售渠道、销售计划、价格、成本、战略意图、经营状况等情况了解得清清楚楚。为了知已，邯钢人将所有的技术经济指标拿出来和同行业的其他企业相比。比出差距就到实地看个究竟。光财务人员不行，要把指标涉及的有关部门负责人和专业人员请去，一齐分析，一齐讨论改进措施。基层摆的客观原因越多，对比分析当中管理部门掌握的情况就越多，反反复复，就做到了领导心中有数，上下认识统一。在此基础上制定的低成本战略规划从两个方面展开：一个是产品经营，一个是项目投资。

　　产品经营方面，原则是“限制平销产品，停产滞销产品，增加畅销产品”。利用所搜集到的外部信息，全面修订内部计划价格，使之贴近市场价格并保持相对稳定（每半年或一年修订一次），将行业或竞争对手的各项技术经济指标用于同本企业历史最好水平和本年度实际水平进行对比，据此确定奋斗目标。比如，“炼铁学马钢，炼钢学安钢，中板学济钢，轧钢学唐钢”。唐钢的成材率是96%，邯钢是93%，目标便定为三年超赶超，每年要提高1个百分点。根据保证企业生存和发展所需要的目标利润，采取“倒推法”确定各个分厂和各个生产步骤的目标成本，并制订出产品销售的最低限价和材料采购的最高限价。

　　项目投资方面，围绕节能降耗，降低成本的要求来选项，根据量力而行和“先进、经济、实用”的原则进行控制，做到不能控制进度和投资的项目坚决不上马。邯钢低成本战略得以成功的一个重要标志，就是通过技术革新和技术改造来实现降耗增收和优质加价增收。降低成本战略不是不要技术创新，恰恰相反，而是要靠技术不断进步来降低成本。　三、关于战略实施

　　邯钢人落实战略目标和规划的措施是举国闻名的“模拟市场核算，实行成本否决”。其要点是，将先前多年不变的内部计划价格调整为相对稳定的现时市场价格，使之成为各分厂之间物料与劳务往来的结算依据。各分厂依此计算分解出具体指标，纳入对责任者的考核范围。在这里，确定具体指标并将其落实到责任者头上是战略实施的关键。具体指标既不能脱离客观实际又不能不传递市场竞争压力，怎样做到领导心中有数，职工心服口服？办法就是比较和分析。比较的对象主要是企业外部的竞争者。只要比出了不如别人的差距，就要分析原因。找到了原因才能够挖掘自身潜力， 创造条件去克服差距。 只有在对比分析的基础上确定的具体考核指标，才能做到先进合理。既不迁就落后，更不鼓励脱离实际的高标准以杜绝弄虚作假。最后，做到了“千斤重担众人挑，人人肩上有指标”，2.8万名职工肩上分担了10万多个具体的成本指标 。使企业战略规划做细、做实。

　　四、关于战略实施业绩考评

　　“实行成本否决”是邯钢人考评低成本战略实施绩效的有力措施。有此之前邯钢人也将成本指标纳入经济责任制进行考核。但是却存在三个问题：1.指标偏低。由于计划价格长期不变，在材料涨价的背景下，成本指标容易完成。2.比重小。成本指标虽然与奖金挂钩，却只占奖金数额的 10%-20%，基层“宁要超产奖，不要成本奖”。3.考核不严。总是人情大于法，完不成指标可以找客观，最后还是奖照拿。

　　“实行成本否决”突出一个“严”字。成本指标在诸项考核指标中地位上升，与质量指标平级，共同成为否决指标。其他指标完成得再好，成本指标没完成，当月奖金要否决；连续三个月完不成，工资升级机会要否决，成本指标完成不好，干部晋升要否决（甚至降级和降职）。规矩定了,就认真执行。1991至1995年,有79个分厂（次）被否决当月奖金； 69个处室被延缓了工资升级。 正是这种严格认真的态度和承担市场风险的危机感，使邯钢人脚踏实地创造出了不同凡响的业绩。