税收中性原则与政府宏观调控

作者：李欣

财经理论与实践 1997年08期

　　1994年我国的税制改革是一次全面的结构性税制改革，这次税制改革的基本原则之一就是要有利于加强中央的宏观调控能力；而作为这次改革核心内容之一的流转税改革则提出要体现公平、中性、透明、普遍的原则。人们也许要问，为什么旨在加强中央政府宏观调控能力的税制改革要强调税收中性，二者是否矛盾——本文将就这个问题作一些粗略的探讨。

　　一、对税收中性原则的理解

　　税收的中性原则与税收的经济效率是一对相关概念。所谓税收的中性原则，一种解释是国家征税使社会所付出的代价应以征税数额为限，不要因此增加社会的额外负担，从而干扰和扭曲市场经济的有效运行。我们可以在亚当·斯密那里找到税收中性的雏形。早在18世纪，英国古典政治经济学家亚当·斯密就主张让市场这只“看不见的手”自由、自发地调节经济运行，认为最好的政府就是管得最少的政府，政府对市场经济的任何干预都必然会破坏市场规范和市场秩序，有损于资源的合理流动和最佳配置，从而降低经济效率。19世纪末，税收中性原则首先由英国新古典学派的马歇尔在其《经济学原理》一书中正式提出。他利用供需曲线和消费者剩余的概念，指出税收可能给纳税人带来“额外负担”，影响纳税人生产、消费决策，因此他主张尽可能保持税收对市场机制运行的“中性”。直到20世纪初，自由竞争资本主义世界的经济学家们仍深信市场自身调节的力量，主张税收应遵循中性原则。

　　从20世纪30年代资本主义世界经济大危机到70年代初，西方发达国家的税收政策主要受凯恩斯主义国家干预经济的理论所左右，主张运用税收矫正市场失灵，调节经济运行，即认为在市场失灵的领域，税收应该是“非中性”的。

　　到了70年代中后期，在政府干预经济失效的情况下，许多经济学派主张减少国家干预，依靠市场经济自身力量保证经济运转，因此出现了税收中性思潮的复归，这种思潮也成为许多西方发达国家进行税制改革的基本理论依据。

　　从税收中性原则兴衰发展的历程来看，我们应该有这样的认识：

　　第一，特定经济社会体制基础决定税收的职能作用。税收作为国家取得财政收入的主要工具，是否应该被用来进行经济干预，或者说税收被国家用作经济杠杆调节经济运行是功是过，这些问题如果脱离开特定具体的经济发展阶段和经济社会体制就只能流于无结果的争论。这里暂时抛开税收究竟是经济基础还是上层建筑的分歧不谈，笔者认为解决问题的关键是这样一个前提：经济基础决定政治上层建筑，并且要求政治上层建筑所作所为适应于和有利于该经济基础的存在和发展。具体到税收问题而言，就是政府究竟应该如何运用税收这一工具——用它干预市场运行或使征税尽量少地影响经济运行，即税收保持非中性还是遵循中性原则——只要政府的抉择适应并促进了当时当地经济的发展，就是有益的。不难证明，在自由竞争的资本主义上升时期，市场可以通过自身的调节比较合理地配置资源，因此政府对市场运行采取尽量少的干预——这个选择是明智的。资本主义进入垄断阶段之后，由于垄断阻碍自由竞争，有损市场自身调节的能力，往往需要政府干预作为市场调节的补充，矫正市场失灵；因此作为政府重要经济杠杆之一的税收发挥经济调节的作用，自然是责无旁贷的。随着市场经济的发展，政府过度干预市场也会造成经济效率损失，此时要求税收恪守中性原则也是情理之中的事。简言之，只有从实际的经济社会体制前提出发来讨论税收中性或非中性才有现实意义。

　　第二，税收中性或非中性论归根结底是税收经济效率的问题，二者矛盾的外在表现是征税的过程是否应该对市场运行构成干预，但衡量的标准只有一个——那就是干预或不干预的结果都应该尽量使社会资源配置趋于优化。笔者认为解决争论的突破口在于对税收中性原则的概念进行界定。在市场经济条件下，市场作为资源配置的主体，对经济运行起基础性的作用。如果税收中性是指征税不应该干预市场的正常运行和配置资源的积极作用，那么强调税收中性是有积极意义的。如果税收中性原则是定位在不干预市场对资源的配置这一层次上，则应该强调税收是中性与非中性的结合，这里的税收中性是指不干扰市场的正常运行；同时税收又应该是非中性的，因为政府应该运用税收这一经济杠杆弥补市场缺陷。

　　可见争论双方的结论之所以不同，原因在于概念内涵的界定上，但是应有的共识是市场与政府应该在各自恰当的活动领域内相互配合，实现资源配置的最优。本文的讨论姑且以后一种界定为基础，即税收应该是中性与非中性相结合。

　　第三，税收中性是相对的。税收是一种财政收入形式，是一笔收入从民间向作为社会管理者的国家的单方面转移。在市场经济条件下，企业或个人均成为具有相对独立经济利益的主体，因此一部分收入作为税收的让渡不可避免会对微观利益主体的生产、生活决策产生影响，从而可能干扰市场的正常运行。马歇尔提出税收中性之时，曾证明间接税的额外负担超过直接税，如果被课税的消费货物价格需求弹性越大，额外负担越重，因而主张增加直接税，同时减少间接税有利于保持税收中性。实际上，后来的经济学家们又利用无差别曲线证明直接税也可能干扰市场，因为直接税的课征可能会使劳动者用闲暇代替劳动，或者减少私人投资。因此税收绝对中性只是一种理论上的存在，它作为一种理想的状态，只是一种抽象的标准，使现实只能无限地趋近却永远不会完全实现。现实中所能做到的只能是使征税对市场正常运行的不利影响压低到最低限度。

　　二、我国1994年税制改革是税收相对中性与政府宏观调控的有机结合

　　社会主义市场经济不是以指令性计划决定资源配置的计划经济，也不是否定国家调控的自由经济，而是市场在国家宏观调控下对资源配置起基础性作用的经济。但是，1994年税制改革之前的局面总体来说是宏观失控和税种的设立不能完全适应社会主义市场经济发展形势的要求。受长期计划经济的影响，我国过分重视发挥税收经济调节的作用，对其委以重任，如利用税收政策搞活企业，纠正不合理的价格体系，弥补金融体制的缺陷等，初衷是以此来加强宏观调控，结果却因税制过于繁杂，优惠过多，实际上造成的是宏观失控；加上重复征税严重，以及对不同经济成分的差别待遇，有损于市场竞争的公平环境，不利于市场正常发挥资源配置的作用。

　　1994年的税制改革是一次机制转换性改革，改革的核心就是要把税制转到适应社会主义市场经济新体制的轨道上来，主要解决如何进一步增强税收的宏观调控功能、税制如何为市场机制的运行创造良好外部环境的问题，实质上是向政府与市场在市场经济中“各就各位”迈进，政府退出了本应由市场自发发挥作用的领域，实现这一领域的税收中性，为市场竞争创造公平的外部环境。同时政府有更多的精力投入到政府的职能范围之中，加强宏观调控。因此税收中性与加强宏观调控并不矛盾，实际上政府摆脱了“越位”职能，加强了自身作用的发挥，具体体现在以下几个方面：

　　第一，流转税制改革的目标是按公平、中性、透明、普遍的原则，形成在生产和流通领域中无所不在的税收分配机制，以利于资源的优化配置，这次流转税制的改革以增值税的改革为核心，对商品的生产、批发、零售和进口各环节的增值额全面实行增值税，这就消除了原税制下因重复征税而造成的种种弊端，如：进口产品征税不足，出口产品退税不足，税负随商品生产、流转环节增加而增加，体现了税负公平、鼓励竞争的中性原则。在普遍征收增值税的基础上，还用消费税对某些消费品进行特殊调节。贯彻国家政策、调节消费结构、引导消费方向。

　　第二，企业所得税制的改革是将原国营企业所得税、集体企业所得税、私营企业所得税合并为企业所得税，取消国营企业的能源交通重点建设基金和国家预算调节基金，改变了原有的企业所得按不同所有制分别设置税种，使各种经济成分在平等税负条件下公平竞争，也适应了国有企业转换经营机制的要求。

　　第三，个人所得税的改革是将原有的个人所得税、个人收入调节税、城乡个体工商业户所得税合并为个人所得税，实行分项所得税制，推行个人收入申报制度。

　　总而言之，1994年我国税制改革主旨是培育全国统一市场，充分发挥市场调节的作用，营造公平竞争的环境，并使税收在市场调节的经济领域中遵循中性原则；不难看出，无论是推行规范化的增值税，统一内资企业所得税，在调低税率的基础上清理不合理的优惠政策，目的都是为市场经济创造良好的外部环境，把可能导致干预市场经济正常运行的因素降低到最低限度。随着对社会再生产的各个环节、各个部门、各种经济成分、各个经济主体公平普遍地征税，对税收减免优惠的范围严格规范，原税制结构中“高税率，多优惠，窄税基，低收入”的局面已大有改观，税收收入逐渐增加，中央政府的宏观调控能力也随之增强。可见，在社会主义市场经济条件下，税收中性原则与加强国家宏观调控应该并重并且也可以并重，因为正象前文所讨论的，坚持税收中性是强调对于市场的正常运作尽量降低政府干预的程度，而加强宏观调控是强调政府对于市场失效的领域进行补位，因此两者不仅不相互矛盾，反而是相互补充，相互促进的。

　　三、我国继续深化税制改革的方向是税收的相对中性与国家宏观调

　　控更加紧密的配合

　　1994年税制改革是一次全面的结构性改革，但由于客观条件所限，决定了这次改革仍有许多尚待完善的地方，总的来说分成两个方面。

　　第一方面是有关的规定还需根据公平税负的原则进一步修正和规范。我国现行的增值税是生产型增值税，即计算增值税时，不允许扣除任何外购固定资产的价款，作为课税基数的法定增值额包括外购的固定资产价款部分。这一点对于运用先进机器设备的现代化工业部门极为不利。这些部门外购固定资产价值高，所以承担的增值税税负显然重于有机构成较低的部门，这种负担对于采用高精尖技术部门的发展无疑是一种阻碍。因此我国增值税深化改革的方向必然是采用收入型的增值税。

　　小规模纳税人销售的货物或应税劳务，按照不含增值税的销售额和规定的6%的征收率直接计算应纳税额。因为小规模纳税人无权开具增值税专用发票，购自小规模纳税人的货物是不可以从销项税额中抵扣进项税额的，从而影响了小规模纳税人的生产、经营。进一步完善的方法是适当降低小规模纳税人的增值税征收率，使其与增值税一般纳税人在公平的环境中参与竞争。

　　此外，我国的内外资企业所得税尚未统一，现有的对外资企业的优惠待遇漏洞种种，一方面内外资企业待遇不同，内资企业税负重于外资企业，不利于培养全国统一大市场，另外，不少国内企业利用假外资逃税避税，造成国家税收收入流失。

　　从以上几个方面来看，我国进一步深化税制改革应该继续遵循税收中性原则，使税收政策对市场正常运行的扭曲和干扰降低到最低限度，具体落实到实践上，就是以收入型增值税代替生产型增值税，适当降低小规模纳税人的增值税征收率，统一内外资企业所得税等等。

　　第二个方面是税收的征管亟需加强。一个税种的设立要想达到预期的经济目标，取决于两个环节的紧密配合，其一是税法本身的制定是否符合既定经济目标、是否严密；其二是税种的征收管理是否很好地贯彻落实。从某种程度上讲，税收征管的顺利进行更为重要和不易。再好的税收制度，如果税收征管跟不上，税收的组织收入和调节经济的职能也就得不到发挥，甚至可能会干扰市场的良性运转。现行增值税专用发票的管理就是一个很典型的例子。

　　从理论上讲，增值税是较好地符合税收中性原则的；从我国现有增值税的设立来讲，它消除了原税制因重复征税因素产生的税负不公，也符合鼓励竞争的原则；但是实际工作中，由于增值税假发票或真票假开，致使增值税还不可能象预期的那样实现其“中性”的目标，这也正是税务机关要严格管理之处。再如我国增值税的出口退税中也存在许多不尽人意的问题。有些企业假出口骗取出口退税，另一方面由于增值税税款的流失，国家无法对出口的商品足额退税，削弱了我国商品在国际市场上的竞争能力。虽然增值税的征管中还存在不足之处，有时这些问题甚至会表现得很尖锐，但并不能否认增值税作为一个税种本身是优良的，也是符合市场经济对税收保持相对中性的要求的。

　　类似这样的问题还存在于其它税种之中，解决的关键在于如何弥补征管工作的缺口，使各税种充分发挥出应有的作用，归根结底是要加强国家的宏观调控。市场经济条件下，政府宏观调控的重要内容之一就是为培育全国统一的大市场提供市场交易规则和法律契约，提供必要的行政管理，规范各经济主体的行为，使之遵守市场规则和法律约束。具体到征税中，也就是加强税收征管的力度，改进征管手段，提高征管的效率。这一切都以政府宏观调控下各部门的协调配合为先决条件。

　　由此可见，在继续深化税制改革的过程中，保持税收相对中性的原则和加强国家宏观调控也不是相互矛盾的。前者仍然强调税收不干预市场良性运行，后者落实于加强税收征管，因而后者是前者得以实现的保证。

　　综上所述，在社会主义市场经济条件下，遵循税收中性原则与加强政府宏观调控的职能并非是对立的。税收中性不是对市场经济放任自流的绝对中性，政府宏观调控也不等于指令性计划，二者不过是反映了社会主义市场经济中市场与政府各自实现价值的领域，并通过二者的互相配合最终达到社会资源优化配置的目标。因此税收相对中性与政府加强宏观调控可以也是必须有机地统一在社会主义市场经济之中，这已经为我国1994年税制改革成功地证明。

作者介绍：李欣 中国人民大学