个人所得税税率的国际比较及中国的选择
I医盈罡警蜀圈!!!竺竺蔓!塑
个人所得税税率的国际比较及中国的选择※
崔志坤
内容提要:个人所得税税率形式与课税模式的选择密切有关。在实行综合与分类的课征模式下.中国的个人所得税税率相应地要有综合课征的税率和分类课征的税率。由于对收入超过一定数额的纳税人才适用的综合税率,因此在进行分类课征税率设计时也要充分考虑低收入群体的税收负担,同时对高收入者进行适当的调
节。在个人所得税课税模式、费用扣除等税制要素未进行改革的情况下。税率的改革可以考虑先进行调整。缓解个人所得税征管过程中的问题与矛盾。
关键词:个人所得税税率中图分类号:F812.4
累进税率比例税率文献标识码:A
文章编号:1009—2382(2010)04—0054—04
税率是税收制度设计的核心要素之一。它关系
到国家财政收入的多少和纳税人税收负担的大小。
人的税负。对于个人所得税税率的改革可以考虑或者在课税模式改革下同时改革,或者根据经济社会发展的实际先行一步,率先对其改革。
而个人所得税税率的设计又体现了更多的功能:由于多数国家都实行累进形式的个人所得税税率。使
个人所得税在发挥调节收入分配差距功能方面发挥
一、个人眵碍税税率形式与溻蒯如舶锁鲭随进刃有关
采用分类所得税税制模式的国家,一般是累进税率与比例税率并行;采用分类综合所得税制模式的国家.分类课征部分采用比例税率.综合课征部分
采用超额累进税率:采用综合所得税课税模式的国
了更大的作用。对于最高边际税率和最低边际税率及税率级次的争论一直存在。从西方国家个人所得
税的改革实践来看.总的趋势是降低最高边际税率和减少税率级次。简化个人所得税税制。而俄罗斯等
国家实行单一税率的个人所得税的实践,又让人思考最优的个人所得税税率的形式。随着对个人所得税改革的迸一步探讨。税率改革也成了个人所得税
改革的焦点之一。设计出既符合效率原则又符合公平原则的税率是税率改革的目标。
近年来世界不少国家下调个人所得税累进级次
家,均采用超额累进税率。目前只有少数国家采用单一比例税率的形式,如牙买加、俄罗斯、乌克兰等。
个人所得税怎样选择一个公平、合理的税率,是一个需要根据经济与社会的发展不断完善的问题。在
实践中,比例税率最为简单明了,但它对收入分配的调节作用和财政作用也最不突出。累进税率与比例税率相比,有很大的差别,它会随着所得额的变化而变化,所得额越大,适用的税率越高。目前世界上大多数
及边际税率.减少级次及降低边际税率已成为世界税率改革的趋势。对于中国个人所得税的税率,普遍看法是最高边际税率过高,级次过多。当然,这也主要是针对工资薪金所得而言的。由于中国现行的个人所得税是采用分类课征制,决定了税率的复杂性,因为要
对每一类所得规定相应的税率。而要实现调节过高收
国家实行累进税率。累进税率实际上是多个比例税率的组合,但由于边际税率不同,使累进税率的个人所得税的收入增长速度比国民收入增长速度快。税率的设计对税制运行情况有着关键性的影响。传统观点认为,个人所得税要承担调节收入分配的职责,就必然
实行高税率和多档次的累进税率。当应注意高税率对
入的目的不得不实行较高的边际税率。另外,有人认
为对于不同性质的所得如勤劳所得和非勤劳所得应该实行不同的税率.以体现“奖勤罚懒”的目的。税率
经济决策的影响,尤其是对投资、储蓄、劳动供给等影响。过高的边际税率会使纳税人在储蓄与投资、劳动
是税制设计的核心环节.关乎着国家财政收入和纳税
※本文系教育部人文社会科学研究青年项目《中国式分权、地方政府供给能力与地方税体系优化》(项目编号:09Ⅵc790005)以及2010年安徽省高校省级优秀青年人才基金项目(项目编号:2010sQRw046)的阶段性研究成果之一。
一54—
.:
翌竺里兰坚塑兰曼竺盟竺坚!竺坚兰!兰垒堡曼坚_墨墨皇虿量j量盈
了克服这些弊端,在进行个人所得税改革时,税率的
与闲暇之间进行抉择。在一定程度上会扭曲纳税人的决策。不利于经济资源的优化配置。但为了发挥个人
变化应与个人所得税的模式相适应,单纯地进行税
率的调整可能已经不适应个人所得税的改革。综合
所得税的收入和调节功能,必须维持一定的高税率,因此税率的确定是一个公平与效率权衡的问题,在经济发展的不同阶段应有所侧重。
二、中国个人所得税税率存在的主要问题第一、税率形式过多。中国的现行的个人所得税
税率是在1993年税制改革时确定的,有9级超额累进税率、5级超额累进税率、比例税率、税率的加成、
与分类课征制是中国个人所得税改革的目标。税率
的改革也应与这些课征模式相适应。
三、中国个人所得税税率设计的关键中国个人所得税实行综合与分类相结合的课征
模式.对于综合和分类课征的税目都要对税率进行相应设计。由于工资薪金所得是纳税人的主要收入
税率的减征等各种形式。基本上满足了分类征收的税制。但这种复杂的税率在世界上是罕见的。第二、工资薪金适用税率档次过多,有9级,致使纳税人在超过免征额后快速进入较高的税率档次。第三、对不同所得使用不同的最高边际税率,有失公平,如工资
薪金最高边际税率为45%。而劳务报酬的最高边际税率为40%①,偶然所得无论多少都是20%。第四、税负不合理。工资薪金所得和个体工商户所得及其劳
来源.因此确定工资薪金所得的税率是分类与综合
模式下个人所得税税率设计的关键所在。
1.工资薪金所得最高边际税率的确定。当前大多数人认为.应该降低工资薪金所得的最高边际税率。同时减少税率档次。因为与复杂、高税率的税制相比较。公平、简单和低税率的税制能征收到更多的税款。前者因为太多的税收漏洞。且易导致纳税人不
遵守税法:后者较低的税率本身就降低了逃避税收的相对收益,因此把税率降到一个较低的水平,将鼓励纳税人将更多的精力用于生产性的工作或投资之
上.而不是集中于各种逃避税措施之上。这种观点有
动报酬所得同属勤劳所得,在税收上应一视同仁,却
分别实行累进税率和比例税率。特别是对工资薪金的勤劳所得实行9级超额累进税率,最高达45%,而对利息、股息、红利和财产租赁等非勤劳所得,则采用20%的比例税率。
一定的道理。但应注意到纳税人逃避税收不仅仅是
因为边际税率过高,还有其他的因素,因为即使税率降到纳税人期望的程度。纳税人还是会由于利益的刺激偷逃税款。
中国个人所得税税率存在的这些问题。实际上都是与实行分类的个人所得税制模式相联系的。为
表1
国家美国日本德国韩国法国新加坡朝鲜泰国
最高边际税率(%)
353748。53648.09223637
部分国家最高边际税率、最低边际税率、税率档次表
税率档次
64447645
最低边际税率(%)
lOlO19.996.834910
国家加拿大印度澳大利亚约旦巴西保加利亚意大利秘鲁
最高边际税率(%)
2930472527.5293340
最低边际税率(%)
15.25lO20515182319
税率档次
44543523
注:德国对已婚纳税人实行四级超额累进税率.但还在第3档次内部适用几何累进税率,是一种超额累进税率内部还有超额累进税率的形式.所以德国的实际税率档次是大于4的。
资料来源:主要根据国家税务总局网站(h印:w唧.chiIla诅x.gov.cn)、中税网(h叩:www.ta)【chilla.cn)各国税制整理。
①个人所得税法中规定对劳务报酬所得适用20%的比例税率,但对劳务报酬所得一次收入畸高的,可以实行加成征收,如对劳务报酬应纳税所得额超过2万元不到5万元部分,加征5成,对超过5万元的部分,加征10成,因此对劳务报酬所得最高的边际税率可以迭到40%。
一55~
外企、高新技术产业等;高收入个人包括私营企业.主、个人独资企业和合伙企业投资者、建筑工程承包
人、演艺界人士、律师、会计师、审计师、税务师、评估
师、高校教师等。随着经济的发展,还会出现的高收入行业和高收入个人。当前,通过个人所得税调节收
31%一40%
32
40%
入分配差距,应对高收入者适用较高的边际税率,同
时加强对高收入群体的征管力度。
51%一60%
6
8%
2.工资薪金所得最低边际税率的确定。目前,对
于个人所得税税率的讨论大多把焦点集中在最高边际税率上,而对最低边际税率的确定问题研究很少,大多希望提高免征额来降低工薪阶层的税负。最低
边际税率的大小直接关系到工资薪金所得刚刚超过费用扣除标准的一部分纳税人的税负。
通过表1可以看出.大多数国家的最低边际税率
高于中国工资薪金所得的最低边际税率5%。虽然不
同的国家实行不同的课税模式.可能造成上述数据的不可比性。但考虑到中国缴纳个人所得税的主体是工薪阶层.基本上反映了中低收入阶层缴纳个人所得税的综合情况。因为中低收入者除工资薪金收入以外的其他收入比如财产性所得、利息性所得等是非常少的.无论从分类课税角度还是从综合课税
角度来看。这种比较还是有一定现实意义的。
最低边际税率的确定同样反映了一个国家个人
所得调节功能的大小,最低边际税率小,对大多数刚
刚步入缴纳个人所得税的人群来说,负担较小;相反,则负担过重。因此。个人所得税纳税人群的大小对个人所得税最低边际税率的确定是一个重要的参照标准口如果缴纳个人所得税的人数很多,个人所得税是—个“大众税”。这时在确定最低边际税率时不宜过高;如果缴纳个人所得税的人数不是很多或很少,个人所得税是一个“对少数一部分征收的税”,为了发挥个人所得
税的收人分配调节功能。这时在确定最低边际税率时可以适当提高。因此最低边际税率的确定应考虑本国的基本国情和个人所得税功能的发挥。
中国目前个人所得税工薪所得适用的9级超额累进税率制度中,起始税率是5%,这样的起始税率无论从世界多数国家的横向比较看,还是从与中国个人
所得税的其他项目比较看都是偏低的。同样,在当前
2000元/月的费用扣除标准下,缴纳个人所得税的人
①2009年6月18日,财政部网站公布的《我国个税基本情况》表明,2008年年所得12万元以上纳税人自行申报的人数为240万人.约占全国个人所得税纳税人数的约3%。
一56—
数不是太多①,这也就决定了中国的个人所得税还不是一个“大众税”。而是主要发挥收入分配调节功能的税种,因此在确定最低边际税率时不宜过低。从当前的实际情况来看,工薪所得的起始税率并不高.这个起始税率已充分考虑到了刚进入纳税阶层中的中低收入纳税人的纳税能力和社会公众的心理承受能力.但这里的“低收入者”并不是绝对的低收人者.而是在缴纳个人所得税的人群中属于相对低收入者.绝对的低收入者根本就达不到费用扣除标准。是根本无需缴纳个人所得税的。因此中国目前无调整个人所得税最低边际税率的需要,即使调整余地也不大。
3.工资薪金所得税率的档次的确定。税率的档次是在实行累进税率时对于应缴纳个人所得税的人群人为地划分几个层次。不同层次的所得适用不同的税率;层次越多,收入划分得越细,累进程度较大。层次越少,累进程度越小。实际上税率档次的确定是一个技术问题,因为不同的划分关系到筹集财政收
人的多少以及调节功能的发挥。
因此,中国的个人所得税税率档次可以适当减少,并且适当加大头几个档次的级距。使缴纳个人所得税人群中的相对低收入者整体税负减轻。降低税制的累进程度;而在后几个层次中可以适当降低级距,调节高收入者的税收负担,增强税制的累进性,发挥个人所得税的收入分配调节功能。
四、中国个人所得税的税率设计构想在实行综合与分类的课征模式下.中国的个人所得税税率相应要有综合课征的税率和分类课征的税率。由于对收入超过一定数额的纳税人才适用的综合税率,因此在进行分类课征税率设计时也要充分考虑低收人群体的税收负担,同时对高收入者进行适当的调节。在个人所得税课税模式、费用扣除等税制要素未进行改革的情况下,税率的改革可以考虑先进行调整,缓解个人所得税征管过程中的问题与矛盾。
1.分类税制下税率的设计。无论是分类制下。还是综合制下,都要设计对于每一类所得的税率.用于在日常中进行代扣代缴或预缴个人所得税。保证国家税款收入的连续性。在中国个人所得税课征模式、费用扣除、征管等方面未进行改革前。分类制下税率甚至可以先行一步。缓解个人所得税征纳过程中的矛盾和问题,因为把问题过多地集中在费用扣除方面并不能解决中国个人所得税面临的问题。税率设计的基本原则是减少级距,维持或适度最低税率和最高税率,降低纳税人整体税负。
,
通过比较可以看出.中国的个人所得税对于工资薪金所得适用的税率有9个档次。是目前世界上最多的。如果每个级距的所得额确定得较小,则使整个税率制度在较小的所得额范围内达到较高的税率和实际税负水平,税负累进程度明显;反之,如果扩大级距的所得额就会使税负的增长缓慢。仔细考察中国现行个人所得税工薪所得的超额累进税率.正是由于处在起始位置的头三个税级的所得额,太小,使得中低工薪阶层的所得很快被推入较高的级距中,这也是工薪阶层感到税负过重的重要原因。中国个人所得税的级距差分别为500、1500、
3000、15000、200100、20000、20000、20000,越往后级
(1)工资薪金等连续性所得的税率设计。工薪所
得、个体工商户生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得、对企事业单位的承包承租所得等是具有较强连续性、经常性收入的.而且大多属于勤劳性所得,出于调节过高收入的目的,设计(下转第62页)
距差越大。
表3分类税率设计
级次
1
2345
含税级距
不超过5000的部分
税率
5%15%25%
.
速算扣除数
O500
’超过删不超过80000部分
超过80000不超过100000部分超过100000的部分
超过5000不超过40000部分
45001250022500
35%40%
①2009年6月18日,财政部网站公布的《我国个税基本情况》表明,200r7年缴纳个人所得税为8.5亿人次,而普通工资薪金
所得的纳税人每月纳税为1次,因此缴纳个人所得税的大约为7000多万人(8.5亿除以12),而2008年工资薪金费用扣除标准提高的2000元后,又进一步减少了个人所得税的纳税人数。
一57—
_医蜀匡容置圈垫!竺竺苎!塑
服务项目,从而牢牢掌握了目标客户群。我国商业银行目前的网银服务品种单调重复,对客户个性化需
求考虑不充分。当务之急就是要对目标客户群和市场进行细分和研究。开发出合适的个性化网银产品,才能充分发挥我国网络银行业的国际比较优势,实现后危机时期中国商业银行在全球化进程中以网络银行业务为核心竞争力的崛起。
5.张志刚:《中国网络银行应对国际金融竞争的策略》,《南方金融》2005年第5期。
6.吴亚莉:《瑞典网上银行发展的启示》,中国海洋大学硕士学位论文2003年。
7.胡俊洁:《中外网络银行之比较》,《商业研究》2003年第21期。
8.王娇:《中国商业银行国际化发展战略研究》,辽宁大学
博士学位论文2008年。
9.张艳莹:《美国网络银行经营模式分析及其启示》,《现
参考文献:
1.中国金融信息化发展战略研究课题组:《中国金融信息化发展战略研究报告》,中国金融出版社2006年版。
2.徐听、赵震翔:《西方网络银行的发展模式及启示》,《国际金融研究》2000年第5期。
3.詹政、王铁山:《商业银行全球化发展的区域战略与路
代财经》2002年第6期。
10.ChaIlaka
Jayawardllena,PalllF’oley:ChangesintIIe
b舳king∞ctor,IntemetRe∞arch:Elec缸Dniccatio鸺绷dPolicy,2000(10)。
NetWDrkingAppli・
作者简介:胡啸兵.西安交通大学经济与金融学院博士生;王铁山,西安工业大学经济管理学院副教授、西安交通大学经济与金融学院博士生(西安7l0061)。
径选择》,《现代经济探讨》2009年第1期。
4.陆晓阳:《中资商业银行跨国经营的战略选择》,《商业研究》2003年第16期。
[责任编辑:张震]
(上接第57页)
税率时可考虑,最低税率仍保留5%,最高税率为40%,同时减少税率档次,具体见表3。
通过减少级距,使中等收人者的累进速度减慢,
所有档次的纳税人税负均有所减轻。通过这样的税
2.综合征收税率设计。综合征收税率适用于纳税人年收入(或应纳税所得额)超过一定数额的纳税人。通过综合征收,进一步发挥个人所得税的收入分配功能,主要是加大对高收人群体的调节力度。因为纳入综合征收的所得基本包括纳税人的所有所得.从征管技术和管理成本角度考虑,应只对年收入(或应纳税所得额)超过一定标准(比如12万元)的纳税人采用综合征收办法,适用综合征收税率。把源泉扣
缴的个人所得税与按综合征收的个人所得税进行比
率设计。既减轻纳税人的个人所得税负担,又通过最
高税率调节了收入分配差距。
(2)非连续性所得税率设计。对于投资性的、没有费用扣除的所得。如财产转让、特许权使用费、利息、红利、股息等其他所得,仍然按照比例税率如20%进行分项征收:适当提高高额偶然所得如中彩所得的税率。甚至可以考虑对高额偶然所得采用累计
税率(孙钢,2009)。
较,多退少补:综合征收超过源泉扣缴的个人所得税。进行补税;综合征收低于源泉扣缴的个人所得
税,进行退税。具体见表4。
表4综合税率设计
级次
l2345
含税级距
不超过120000
税率(%)
1520253035
速算扣除数
O60001800042000
.90000
超过120000不超过2倘的部分
超过240000不超过480000的部分超过480000不超过960000部分超过960000的部分
作者简介:崔志坤。财政部财政科学研究所博士生,安徽财经大学财政与公共管理学院讲师(蚌埠233030)。
一62一
[责任编辑:张震]