企业内部控制的自我评价研究

　　[摘要]企业内部控制自我评价是指对企业内部控制体系的有效性进行的全面评估。本文分析了内部控制自我评价的基本理论，进一步剖析了我国企业目前在内部控制自我评价方面存在的一些问题，系统分析存在问题的原因，提出构建适合我国国情的企业内部控制自我评价体系相关建议。

　　[关键词]内部控制：自我评价：改进措施

　　

　　20世纪90年代以来，经济的全球化、信息技术的发展，特别是2001年末发生在美国的安然、世通等财务欺诈案件、2002年美国股票市场的急剧下挫以及新近爆发的金融危机，使得政府、企业和相关组织认识到光有成熟、完善的内部控制框架是远远不够的，更为实质和重要的应是内部控制框架的有效运行。由此，美国国会进行了自1933年和1934年证券法案颁布以来对公司法规最为彻底的一次调整和改革，出台了《2002年萨班斯一奥克斯利法案》(简称萨班斯法案)。该法案在会计职业监管、公司治理、证券市场监管等方面做出了许多新规定，并强制要求公众公司年度报告中应包含内部控制报告及其评价。为了进一步加强企业内部控制，提高企业经营管理水平和风险防范能力，我国财政部、证监会、审计署、银监会、保监会于2008年5月联合下发了《企业内部控制基本规范》的通知，要求自2009年7月1日起在上市公司范围内施行，并鼓励非上市的大中型企业执行。因此，无论是国际形势、国内要求，还是自身发展的内在需要，企业当前开展内部控制自我评价工作显得尤为紧迫和必要。

　　

　　一、企业内部控制自我评价的概述

　　

　　(一)内部控制自我评价的含义

　　内部控制的自我评价(Control Self-Appraisal,简称CSA)是指公司定期或不定期地对自己及所属子公司的内部控制系统进行评价，评价内部控制的有效性及其实施的效率和效果以期能更好地实现内部控制的目标。

　　

　　(二)内部控制自我评价的实施主体

　　作为内部评价，内部控制自我评价应该是企业管理当局组织实施的。我国企业在开展内部控制自我评价时，应当在高层管理者的领导下，组成评价小组进行。评价小组应包括高层管理者、内部审计人员和各部门主要负责人等。并由审计部门负责自我评价各项具体事务的开展，企业管理人员和员工在审计人员的引导下积极的参与内部控制自我评价。

　　内部控制自我评价可以是对企业整个内部控制系统进行评价，也可以是对企业某个内部控制子系统或者具体的内部控制作业循环进行的评价。为保证评价形成的改进意见顺利实施，在开展内部控制系统整体评价时，应由企业的最高管理人员加以领导，即由董事长、总经理等负责；而在对某个内部控制子系统或者具体的内部控制作业环节进行评价时，可由其的高层主管人员负责，如；在内部会计控制系统评价时，可由分管财务工作的经理或财务总监来负责。

　　

　　二、内部控制自我评价的作用

　　

　　内部控制自我评价活动一般以研讨会的形式进行，通过每个过程的人员及时发现存在的缺陷和可能导致的后果，主动采取改进行动，从而提高全员的内部控制意识。

　　第一，内部控制自我评价增加了业务流程执行者的责任，总体上也增加了经营管理阶层的经营管理责任。

　　第二，有效的内部控制自我评价会促进法律法规的持续遵循。它是通过将内部控制有效性的评价镶嵌于每日的活动或例行的程序中提供了保证。最重要的是实施内部控制自我评价使得管理阶层更有可能发现对现有的控制活动加以改善或合理化的机会，取消多余的、无效的控制，减轻内部控制系统可能存在的缺陷，使某个过程的组长和个人对他们的过程中特有的作用加深了理解。因而，自我评价的结果很可能使企业的内部控制系统得以加强并合理化，自然使得-管理当局遵循法律法规演化为一个持续的过程。

　　第三，内部控制自我评价可能成为一个有效的培训工具。实施自我评价的过程并在整个年度内对其进行检验，有助于那些对交易进行加工处理的人理解他们在整个计划里的作用，结果使他们在履行其工作时变得更有效。自我评价也使得经营管理阶层，特别是每个过程中的组长更好的理解关键的控制和由小组中每个成员所发挥的作用之间的联系。

　　第四，降低内部控制的遵循成本。内部控制法律法规的遵循，常常要增加内部审计人员，从而提高了内部控制的成本。实施一个有效的自我评价，管理当局就能减少或消除对第三方的依赖，从而是内部审计的功能更加关注那些有压力的战略上的需要，从而减少了纯粹出于遵循而增加的成本。

　　第五，强化内部控制环境。有效的自我评价不只是提高了内部控制的效率，而且提高了公司总体上的控制意识。由于在管理当局和全体员工较宽的范围内执行，组织将更好的培训和激励员工。

　　

　　三、如何构建良好的内部控制自我评价体系

　　

　　(一)内部控制自我评价的方法

　　(1)传统的内部控制自我评价方法

　　传统的内部控制自我评价主要通过内部审计人员深入调查、了解被审计单位的情况采用抽样审计等方法，对其经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性进行测试。

　　传统的内部控制自我评价方法将内部控制的评价完全交给审计人员，主要依靠内部或外部审计人员来实施，传统内部审计方法适用于内部控制中，内部审计的主要作用表现在对会计控制的“再控制”作用，也就是对经济活动的测评功效。即对各个具体的内部控制环节的测评。但是，内部审计人员由于缺乏管理者的支持，企业员工对内部控制的认识不足，以及内部审计机构缺乏对立性等，使得审计工作不能有效开展，导致内部控制处于监控盲点。

　　(2)内部控制自我评价的新方法(CSA)的方法。CSA是一种新兴的审计技术和方法，国际内部审计师协会提出的是那种CSA分析方法是：协调小组会议、问卷调查、管理者进行的分析报告。

　　协调小组会议的基本方法是从组织的多个层次和多个部门集中一组人员，然后广泛收集关于选定流程的内部控制消息。其思想是，要在整个组织的利益相关者中选取具有代表性的利益相关者，将他们集中起来，讨论选定系统的的经营和控制情况并指派内部审计师或者其他沟通方面的专家负责领导这一小组，主持利益相关者的讨论，并得出结论。

　　问卷调查。问卷调查是一种有效的收集控制信息的方式。准备的问卷应当覆盖所感兴趣的流程或者系统，然后将问卷发给选定的利益相关者，从而了解该领域中的风险和控制情况。CSA的小组成员会将这些问卷调查传递给选定的利益相关者，对问卷的结果进行监控，以确保回收了一定数量的问卷，然后，需要对问卷的结果进行整理。问卷调查不能够产生探索发现型观点，但却能够对流程和内部控制的合理性给出一个整体的评价。这是一个收集基本的CSA背景资料的有效方式。

　　管理者进行的分析报告。利用这种方法，管理层能够对业务的流程进行一种参考研究――几乎可以说是一种调查研究。CSA的专家可以将这些研究的结果与其从其他管理人员和主要员工等渠道中收集到的信息相汇总。通过对这些信息进行分析综合，CSA的专家能够建 立起一种分析方式，流程的所有者可以再他们的CSA工作中应用这种分析方式。

　　

　　(二)实施内部控制自我评价的步骤

　　企业在进行内部控制自我评价时，为使评价有序的进行，主要经过确定评价范围、选择引导人员、组成评价小组、召开研讨会、形成评价报告、落实整改措施这几个步骤。

　　(1)确定评价范围。内部控制自我评价可以是整个内部控制系统进行的评价，也可以是就内部控制系统中五个构成要素中的某个要素进行评价，还可以是对具体内部控制制度的评价。在开始工作时，应当先由管理当局确定本次评价的范围，评价范围不同，评价小组的成员和具体使用方法也会有所不同。

　　(2)选择引导人员。引导人员在内部控制自我评价过程中非常重要，他主要负责主持开展研讨会，这不仅要求具备较高的专业素质，而且要求具有良好的沟通协调能力，使评价小组成员在其引导下能够就相关问题进行有效的探讨，达到召开研讨会的目的。

　　(3)组成评价小组。根据评价范围，选择与评价对象有关的控制关键点的管理人员和作业人员，与企业高层管理人员、内部审计人员、引导人员等一同组成评价小组。

　　(4)召开研讨会。确定评价范围，并组成评价小组后，引导者要与内部审计部门一起收集与评价内容相关的各种资料，并对这些资料加以整理，找出重要的评价关注点。然后召开研讨会，对其重要的评价关注点进行探讨。研讨会的开展是实施内部控制自我评价中极为重要的环节，研讨会能使不同的部门领导聚集起来，面对面的就问题进行讨论，也能使企业员工与高层领导者直接对话，形成良好的双向沟通机制。并且，经过研讨会讨论，由大家共同形成的改进意见，容易被各个相关部门接受并乐意推行和实施。

　　(5)出具内部控制自我评价报告。自我评价报告是提供给企业管理当局的对内报告。在经过不断收集整理资料和召开研讨会后，评价小组最后要把讨论的获得的重要信息和讨论中得到的结论加以梳理和分析，对企业的内部控制状况做出恰当的评价。内部控制自我评价报告应包括：评价目的、评价范围、评价结论、评价中发现的问题、针对内部控制体系的不足提出整改意见。

　　(6)实施整改措施。落实整改措施是内部控制持续完善的关键一步，也是开展内部控制自我评价的最终落脚点。落实整改要靠企业管理者的大力推动，如果自我评价所形成的改进意见不能得到有效的落实，那开展内部控制自我评价就毫无意义。

　　

　　四、我国内部控制自我评价体系存在的问题及对策

　　

　　(一)我国内部控制自我评价体系存在的问题

　　(1)对内部控制的意义认识不足。企业成员缺乏对内部控制的正确认识普遍认为内部控制时企业管理当局和内部审计部门的责任，而与自己无关管理层对内部控制自我评价的认识不足，未能清楚认识到内部控制自我评价在提升控制环境，提高控制质量等方面的重要作用。

　　(2)内部审计评价的独立性较弱。我国企业普遍存在内部审计部门由高层管理人员领导或归财务部门管辖的情况，在某些企业管理人员的观念中，内部审计就是形式化、走过场的行为。在某些监督不可避免地危及企业内的有关部门或人员利益，甚至会涉及到企业的高层管理部门和高级管理人员时，内部审计人员的工作往往会受到限制或威胁，从而影响审计工作的展开，是内部审计失效。

　　(3)内部控制自我评价方法使用不当。企业生搬硬套国外一些内部控制评价办法，由于我国与西方国家存在经营环境、经济发展状况、企业文化等各个发面有很大不同，西方国家一些先进的内部控制评价方法不一定都适用于我国，不适合的方法不仅不能满足企业内部控制自我评价的需要，还会造成人力财力等资源的浪费。因此，我们反对拿来主义，应该在研究国外先进方法的基础上，根据我国企业的实际情况，加以改进运用。

　　(4)整改措施落实不到位，缺乏长效机制。落实整改是内部控制持续完善的关键，也是开展内部控制评价的最终目的。很多企业的管理层对评估过程中所发现的问题，不急于去纠正，问题集中体现在控制环境、信息沟通等“软”控制上，他们坚持按照自己的风格去管理企业，而这些行为却为企业的长期发展带来了巨大且隐藏的风险。还有很多企业没有制定详细整改计划，对整改措施的落实缺乏有效的监控，风险依然存在。

　　

　　(二)改进我国内部控制自我评价的措施

　　(1)管理者必须树立正确的内部控制意识。内部控制自我评价需要企业全体工作人员的广泛参与和支持，如果管理者本身不重视内部控制自我评价的重要性，则根本无法调动企业职工的积极性，实施过程也只是个形式，无法发挥其真正的作用。管理当局应当将内部控制作为促进企业经营管理的重要手段，在实施内部控制自我评价后要切实促进落实各个整改措施。

　　(2)慎重选择引导者。引导者在评价过程中发挥着非常重要的作用，引到工作是一项非常复杂的工作，引导者需要做大量的前期及后续的工作，组织、策划、号召、总结等，他需要向小组成员介绍本次内部控制自我评价的目标、范围等基本情况，让他们认识到在评价工作中所起的重要作用。策划是基础，组织是关键，对于引导者来讲，如何将工作组的成员组织起来是非常重要的。除了对内部控制非常了解，他还必须是一个好的协调者，选择恰当的引导者甚至关系到整个评估的成败。因此企业在进行内部控制自我评价时，特别是初次评价时，最好寻找具有此类项目经验的专业人员充当引导者。

　　(3)加强培训提高人员素质。内部控制自我评价要求企业员工的广泛参与，员工水平层次参差不齐，员工可能对企业的内部控制方法并不了解，有些企业初次实施内部控制自我评价，因此对员工进行内部控制及内部控制自我评价的相关培训非常重要。在实施内部控制自我评价之前，让员工详读企业有关内部控制的规章制度，了解内部控制自我评价的目标、方法及程序等，可以起到事倍功半的效果，也有利于促进内部控制政策的执行，推进企业内部环境的升华。企业在平时也要注意营造良好的企业文化氛围，引导企业的所有人员信奉一个理念，形成一个公司理念，使公司员工具有归属感，形成一种强大的向心力。

　　(4)遵循企业内部控制评价的原则。企业实施内部控制评价，至少应当遵循全面，性、重要性、和独立性原则，确保评价工作标准统一、客观公正。

　　(5)协调多层次内部控制自我评价工作。内部控制自我评价的成功与否，很重要的一个方面是要充分调动企业各个层次员工的积极参与，不仅需要管理层的高度重视，更需要底层管理人员及一般员工的积极配合，他们最熟悉业务的实施情况，可以提供大量的一线资料，反映审计部门不容易发现的问题，提出更符合实际的解决方法。同时各个层次员工的广泛参与，可以使他们了解到不同部门的业务情况，各部门可以在一起共同讨论各种跨部门问题，促进相互理解，加强部门间的协作。

　　

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