企业所得税业务培训

某某国税

企业所得税业务培训讲义

2010年11月

2010年度企业所得税汇算清缴培训

第一部分 2010企业所得税汇算清缴应当注意的问题

一、有关企业所得税政策法律效率问题

对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关管理性、程序性文件，凡不违背新税法规定原则，在没有制定新的规定前，可以继续参照执行；对新税法实施以前财政部、国家税务总局发布的企业所得税有关的政策性文件，应以新税法以及新税法实施后发布的相关规章、规范性文件为准。（国家税务总局 国税函[2009]55号）

二、追补政策的法律责任问题

（一）因2010年5月31日后出台的个别企业所得税政策，涉及2009年度企业所得税纳税申报调整、需要补（退）企业所得税款的少数纳税人，可以在2010年12月31日前自行到税务机关补正申报企业所得税，相应所补企业所得税款不予加收滞纳金。

（二）各地税务机关对个别企业所得税政策出台、需要补正申报2009年企业所得税的企业，应按照规定程序和时间要求及时受理补正申报，补退企业所得税款。

（三）各地税务机关要认真做好其他企业2009年度企业所得税汇缴工作，按照《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则和和《国家税务总局关于印发〈企业所得税汇算清缴管理办法〉的通知》（国税发[2009]79号）和《国家税务总局关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2010]148号）有关规定，及时办理企业所得税汇算清缴事项，切实提高企业所得税汇算清缴质量。

三、关于企业所得税法若干税收问题

（一）关于租金收入确认问题

根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租

金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。 出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。

（二）关于债务重组收入确认问题

企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。

（三）关于股权转让所得确认和计算问题 企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

（四）关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题

企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。

被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

（五）关于固定资产投入使用后计税基础确定问题

企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月26内进行。

（六）关于免税收入所对应的费用扣除问题

根据《实施条例》第二十七条、第二十八条的规定，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。

（七）企业筹办期间不计算为亏损年度问题

企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）

第九条规定执行。

（八）从事股权投资业务的企业业务招待费计算问题

对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。

四、关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题

（一）根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）第五条的规定，税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。对检查调增的应纳税所得额应根据其情节，依照《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定进行处理或处罚。

（二）本规定自2010年12月1日开始执行。以前（含2008年度之前）没有处理的事项，按本规定执行。

五、关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告

企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。 2008年1月1日至本公告施行前，各地就上述收入计算的所得，已分5年平均计入各年度应纳税所得额计算纳税的，在本公告发布后，对尚未计算纳税的应纳税所得额，应一次性作为本年度应纳税所得额计算纳税。

六、关于企业股权投资损失所得税处理问题

（一）企业对外进行权益性（以下简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。

（二）本规定自2010年1月1日起执行。本规定发布以前，企业发生的尚未处理的股权投资损失，按照本规定，准予在2010年度一次性扣除。

七、国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知 （国税函[2009]202号）

（一）关于销售（营业）收入基数的确定问题

企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括《实施条例》第二十五条规定的视同销售（营业）收入额。

（二）2008年1月1日以前计提的各类准备金余额处理问题

根据《实施条例》第五十五条规定，除财政部和国家税务总局核准计提的准备金可以税前扣除外，其他行业、企业计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金均不得税前扣除。

2008年1月1日前按照原企业所得税法规定计提的各类准备金，2008年1月1日以后，未经财政部和国家税务总局核准的，企业以后年度实际发生的相应损失，应先冲减各项准备金余额。

（三）关于特定事项捐赠的税前扣除问题

企业发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博会等特定事项的捐赠，按照《财政部 海关总署 国家税务总局关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕104号）、《财政部 国家税务总局 海关总署关于29届奥运会税收政策问题的通知》（财税〔2003〕10号）、《财政部 国家税务总局关于2010年上海世博会有关税收政策问题的通知》（财税〔2005〕180号）等相关规定，可以据实全额扣除。企业发生的其他捐赠，应按《企业所得税法》第九条及《实施条例》第五十一、五十二、五十三条的规定计算扣除。

（四）软件生产企业职工教育经费的税前扣除问题

软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，根据《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）规定，可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照《实施条例》第四十二条规定的比例扣除。

八、企业所得税汇算清缴管理办法（国税发〔2009〕79号2009.04.16）

（1）汇算清缴的时间要求

企业所得税汇算清缴，是指纳税人自纳税年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起60日内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。

纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，应在纳税年度终了后15日内完成，预缴申报后进行当年企业所得税汇算清缴。

纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销等终止生产经营情形，需进行企业所得税清算的，应在清算前报告主管税务机关，并自实际经营终止之日起60日内进行汇算清缴，结清应缴应退企业所得税款；纳税人有其他情形依法终止纳税义务的，应当自停止生产、经营之日起60日内，向主管税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。

（2）亏损企业也应当纳税申报

凡在纳税年度内从事生产、经营（包括试生产、试经营），或在纳税年度中间终止经营活动的纳税人，无论是否在减税、免税期间，也无论盈利或亏损，均应按照企业所得税法及其实施条例和本办法的有关规定进行企业所得税汇算清缴。

实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。

（3）多交税款退还问题

纳税人人应当自纳税年度终了之日起5个月内，进行汇算清缴，结清应缴应退企业所得税税款。

纳税人在纳税年度内预缴企业所得税税款少于应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补缴的企业所得税税款；预缴税款超过应纳税款的，主管税务机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。

（4）审批事项要求及法律责任

纳税人需要报经税务机关审批、审核或备案的事项，应按有关程序、时限和要求报送材料等有关规定，在办理企业所得税年度纳税申报前及时办理。

纳税人应当按照企业所得税法及其实施条例和企业所得税的有关规定，正确计算应纳税所得额和应纳所得税额，如实、正确填写企业所得税年度纳税申报表及其附表，完整、及时报送相关资料，并对纳税申报的真实性、准确性和完整性负法律责任。

（5）汇算清缴应当报送的资料

纳税人办理企业所得税年度纳税申报时，应如实填写和报送下列有关资料：

（一）企业所得税年度纳税申报表及其附表；

（二）财务报表；

（三）备案事项相关资料；

（四）总机构及分支机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构的预缴税情况；

（五）委托中介机构代理纳税申报的，应出具双方签订的代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告；

（六）涉及关联方业务往来的，同时报送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》；

（七）主管税务机关要求报送的其他有关资料。

纳税人采用电子方式办理企业所得税年度纳税申报的，应按照有关规定保存有关资料或附报纸质纳税申报资料。

（6）延期办理纳税申报的要求

纳税人因不可抗力，不能在汇算清缴期内办理企业所得税年度纳税申报或备齐企业所得税年度纳税申报资料的，应按照税收征管法及其实施细则的规定，申请办理延期纳税申报。

纳税人因有特殊困难，不能在汇算清缴期内补缴企业所得税款的，应按照税收征管法及其实施细则的有关规定，办理申请延期缴纳税款手续。

（7） 自行修订申报资料的时间要求

纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报。

（8）总分机构汇总纳税的要求

实行跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，由统一计算应纳税所得额和应纳所得税额的总机构，按照上述规定，在汇算清缴期内向所在地主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报，进行汇算清缴。分支机构不进行汇算清缴，但应将分支机构的营业收支等情况在报总机构统一汇算清缴前报送分支机构所在地主管税务机关。总机构应将分支机构及其所属机构的营业收支纳入总机构汇算清缴等情况报送各分支机构所在地主管税务机关。

经批准实行合并缴纳企业所得税的企业集团，由集团母公司（以下简称汇缴企业）在汇算清缴期内，向汇缴企业所在地主管税务机关报送汇缴企业及各个成员企业合并计算填写的企业所得税年度纳税申报表，以及本办法第八条规定的有关资料及各个成员企业的企业所得税年度纳税申报表，统一办理汇缴企业及其成员企业的企业所得税汇算清缴。

汇缴企业应根据汇算清缴的期限要求，自行确定其成员企业向汇缴企业报送本办法第八条规定的有关资料的期限。成员企业向汇缴企业报送的上述资料，应经成员企业所在地的主管税务机关审核。

（9）汇算清缴业务税务机关主要审查的内容

主管税务机关受理纳税人年度纳税申报后，应对纳税人年度纳税申报表的逻辑性和有关资料的完整性、准确性进行审核。审核重点主要包括：

（一）纳税人企业所得税年度纳税申报表及其附表与企业财务报表有关项目的数字是否相符，各项目之间的逻辑关系是否对应，计算是否正确。

（二）纳税人是否按规定弥补以前年度亏损额和结转以后年度待弥补的亏损额。

（三）纳税人是否符合税收优惠条件、税收优惠的确认和申请是否符合规定程序。

（四）纳税人税前扣除的财产损失是否真实、是否符合有关规定程序。跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人，其分支机构税前扣除的财产损失是否由分支机构所在地主管税务机关出具证明。

（五）纳税人有无预缴企业所得税的完税凭证，完税凭证上填列的预缴数额是否真实。跨地区经营汇总缴纳企业所得税的纳税人及其所属分支机构预缴的税款是否与《中华人民共和国企业所得税汇总纳税分支机构分配表》中分配的数额一致。

（六）纳税人企业所得税和其他各税种之间的数据是否相符、逻辑关系是否吻合。

第二部分 企业所得税纳税申报表设置的法理依据与结构 1 企业所得税纳税申报表与企业所得税税法的关系

（1）企业所得税纳税申报表是企业所得税相关法律、法规实施的缩影

企业所得税申报表的功能及其填报的内容，具体反映和体现了企业所得税的相关法律规定和政策措施。每一项政策、每一项法律规定都会在纳税申报表上有合适的“位置”，以落实政府有关企业的税收政策，调整、约束、规范企业的纳税行为。从这一点也可以看出，企业所得税纳税申报表实际上就是政府税收政策、法规在实践中实施的具体反映和体现。

（2）企业所得税纳税申报表反映了企业涉税活动、纳税义务及其收支情况的全貌

税法是纳税申报表设计的法理依据。税法及其相关政策的所有要求都已通过纳税申报表体现出来。纳税人应当根据法律要求，通过纳税申报表全面、准确、及时地向税务机关列示和陈述过去所发生的所得税涉税事项和纳税义务。纳税申报表是纳税人向税务机关描述过去发生涉税行为的专有语言。纳税人出具的纳税申报表是纳税人向税务机关“表白”其过去发生的涉税行为的书面报告，纳税申报表填报得是否准确反映了纳税人经营活动承担相应税负的情况，是纳税人遵从税法正确与否的重要依据，是纳税人履行纳税义务，承担法律责任的主要凭据。

（3）企业所得税纳税申报表是《企业所得税法》具体实施的技术处理

纳税人的涉税行为是否征税、如何征税，税法作出了明确规定，但实现征税，具体税收政策、税收法律对应的经济行为的技术处理都体现在了报表的填制过程中，如纳入征税范围的所得项目与规模、税前扣除项目的计算基数和比例以及税法与会计法差异的具体处理等，都是在企业所得税纳税申报表的填列中完成技术性操作的。

（4）企业所得纳税申报表填报的结果体现税法实施的力度和深度

企业所得税纳税申报表是按照税法的基本规定来进行填列的，企业所得税纳税申报表的填列方式、方法，实际上就是政府的税收政策、法规的具体体现。从过去的实践中可以看到，企业所得税纳税申报表如何填列，各个项目填列的行次以及填列办法直接影响纳税人纳税的数额，因此，企业所得税纳税申报表填列方式、方法及其相关计算的结果直接影响着纳税人税负的轻重，决定了税收政策对纳税人的影响程度，实际上具体体现了《企业所得税法》实施的力度和深度。 2 企业所得税纳税申报表准确体现《企业所得税法》的特点

企业所得税纳税申报表是《企业所得税法》具体实施的技术处理，纳税申报

表是否科学及其能否准确填列，影响着《企业所得税法》实施的效果。因此，要求企业所得税纳税申报表的设计，对于需要填列的项目之间的逻辑关系，各个项目的行次、计算方法、填列方式等都应当符合税法的基本要求，避免纳税申报表设计不当，偏离了税法的基本要求或实质。

因此，新的企业所得税纳税申报表的设计体现了以下几个特点：

（1）企业所得税纳税申报表对企业应税行为的概括性描述

纳税申报表与税收政策、法律相对应，在具体的技术处理时，也直接依据企业会计资料直接记入，没有进行过多的或复杂的计算后填入，避免了税法基本要点或政策的遗漏，填列项目和方法应易于理解和操作，全面准确反映企业涉税经营活动与纳税事务中的实质。

（2）企业所得税纳税申报表具有一定的前瞻性

新的企业所得税纳税申报表概括性地描述了各类情况，同时保持好收入、支出等各类项目之间科学稳定的逻辑关系、勾稽关系，兼顾了新的情况出现而发生的变化，在附表的设计上更多地采用了“其他” 栏目，来解决未来的新的问题。纳税申报表各个项目之间的逻辑关系、勾稽关系，明确地体现税法的目的与意图。也考虑到在信息自动化条件下，未来可以逐渐实现的在基础信息输入的情况下，某些数字信息的自动生成。

（3）纳税申报表中各个收支项目的行次设计科学合理

纳税申报表的项目处理、计算行次的确定决定了纳税人的税收待遇，应准确体现政策、法律的力度和基本要求。因此，新的企业所得税纳税申报表的设计避免了对政策、法律产生扭曲和对政策效应的截留或扩大。

（4）新企业所得税纳税申报表协调了税法与会计的关系

企业所得税纳税申报表的设计有直接法和间接法两种方法。间接法是直接利用企业的会计资料来进行纳税申报表的填报并完成纳税事宜，能够很好地与会计法衔接，减少企业的纳税遵从成本。鉴于目前会计准则与税收政策在许多事项的处理上日益趋同，税收与会计的差异日益减少，新的企业所得税纳税申报表也采用间接法设计，最大限度地方便纳税人，减少纳税人的遵从成本，提高税收征管质量与效率。

3 应纳所得税额计算的具体步骤

根据《国家税务总局关于〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表〉的补充通知》（国税函［2008］1081号）以及附列的企业所得税年度纳税申报表和填报说明，现行的所得税申报表采用间接法设计计算应纳所得税额，计算应纳税额，抵免减免税额，最后计算出实际应纳税额。具体步骤如下：

第一步，计算会计利润，分别按照企业会计制度或企业会计准则计算确定。 第二步，计算应纳税所得额，在企业会计利润总额的基础上，加减纳税调整额后计算出“纳税调整后所得”（应纳税所得额）。会计与税法的差异（包括收入类、扣除类、资产类等永久性和暂时性差异）通过附表三《纳税调整明细表》集中体现。即在会计利润的基础上对税法与会计的差异进行纳税调整增加和减少，其中纳税调整减少包含税基式减免的所得额。

第三步，计算应纳税额，即在应纳税所得额的基础上计算应纳税额，包括税额式减免、已预缴税额等。

最后，填报附列资料，包括用于税源统计分析的以前年度税款在本年入库金额等。

第三部分 税收与会计差异调整的主要内容

1 应纳税所得额与会计利润的关系

（1）以会计利润为基础，通过纳税调整事项最终得出应纳税所得

（2）季度预缴一般按照会计利润为基础，将纳税调整事项递延到全年汇算清缴再予以考虑

（3）公益性捐赠的扣除限额按照会计利润计算，不考虑纳税调整事项。

2 权责发生制与合同约定时间的关系

收入的确认一般贯彻权责发生制原则，但考虑到纳税资金能力的需要，以下收入的确认贯彻合同约定的时间：

（1）租金和特许权使用费收入

（2）利息收入和股息收入

（3）分期收款销售收入等

3 权责发生制与预提所得税的关系

向境外支付部分款项，如果涉及预提所得税，预提所得税的纳税义务发生时间贯彻的是权责发生制与收付实现制孰先的原则

例如，《国家税务总局关于我国境内企业应付费用扣缴外国企业预提所得税问题的通知》（国税函【1998】757号）明确指出：国内支付单位与外国企业签订借贷、技术转让、财产租赁等合同或协议，按合同或协议规定支付的利息、租金、特许权使用费等款项，凡已计入本期国内支付单位的成本、费用的，无论是否实际支付上述款项，均认同为已支付，并应按照税法的规定代扣缴外国企业预提所得税。

4 不征税收入与免税收入

不征税收入和免税收入的共同点是收款时均不需要并入到当期应税所得（包括季度预缴和年度汇算清缴），但对应的支出的税收待遇是不一样的。

所得税法实施条例二十六条第四款：不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

第二十八条第二款：企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。

《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）：

一、对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

（一）企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；

（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；

（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

5 政府补助的种类

企业会计准则第 16 号——政府补助：

第二条 政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。

第三条 政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。 与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。

与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。

6 收益性补贴与资产性补贴

企业会计准则第 16 号——政府补助：

第七条 与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。

第八条 与收益相关的政府补助，应当分别下列情况处理：

（一）用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。

（二）用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。

7 股息红利确认的时间问题

实施条例十七条：股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。

股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

《关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税[2009]69号）

四、2008年1月1日以后，居民企业之间分配属于2007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、红利等权益性投资收益，均应按照企业所得税法第二十六条及实施条例第十七条、第八十三条的规定处理

注：贯彻从旧兼从轻的原则。

8 利息收入与利息支出的问题

实施条例第十八条：利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。

利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。

也就是说，利息收入的确认时间，贯彻的是合同约定的时间，体现纳税资金能力。与此对应的是，利息支出的扣除，贯彻的是权责发生制原则。

9 租金收入与其支出的问题

实施条例第十九条：租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。

租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

第四十七条 企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除： (一) 以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除；

也就是说，租金收入的确认时间，贯彻的是合同约定的时间，体现纳税资金能力。与此对应的是，租金支出的扣除，贯彻的是权责发生制原则。

10 公允价值计量资产税收问题

实施条例第五十六条：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。

前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。

企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

《关于执行《企业会计准则》有关企业所得税政策问题的通知》（财税

[2007]80号）：

三、企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。

11 视同销售的范围

实施条例第二十五条：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，

应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）

一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

（一）将资产用于生产、制造、加工另一产品；

（二）改变资产形状、结构或性能；

（三）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；

（四）将资产在总机构及其分支机构之间转移；

（五）上述两种或两种以上情形的混合；

（六）其他不改变资产所有权属的用途。

二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

（一）用于市场推广或销售；

（二）用于交际应酬；

（三）用于职工奖励或福利；

（四）用于股息分配；

（五）用于对外捐赠；

（六）其他改变资产所有权属的用途。

12 视同销售对税收的影响

实质是时间性差异，对总的应纳税所得没有影响，如果不考虑税率变动因素，影响的只是税款的入库时间

13 视同销售的价格确定依据

《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函

[2008]828号）：

二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

（一）用于市场推广或销售；

（二）用于交际应酬；

（三）用于职工奖励或福利；

（四）用于股息分配；

（五）用于对外捐赠；

（六）其他改变资产所有权属的用途。

三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。

14 几种特殊销售形式收入的确认（买一赠一、赠券销售等）

《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函【2008】875号）：

三、企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

《浙江省国家税务局关于纳税人销售购物卡（券）行为征收增值税问题的通知》（浙国税函[2009]75号）：

一、纳税人以销售购物卡（券）方式销售货物的，应界定为《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条第一款的销售结算方式，即属于直接收款方式销售货物，应在销售购物卡（券）并收取货款同时（不论是否开具销售发票）确认纳税义务发生时间。

二、一般纳税人销售购物卡（券）应在纳税义务发生时按17%增值税税率计算销项税额，购物卡（券）在本单位消费购买商品的，可对卡消费部分按17%增值税税率冲减销项税额，同时对其实际所售商品按其增值税适用税率计算销项税额；小规模纳税人销售购物卡（券）应在纳税义务发生时直接按其适用的征收率征收增值税，购物卡（券）在本单位消费购买商品的，不再征收增值税。

《河北省国家税务局关于企业若干销售行为征收增值税问题的通知》（冀国税函[2009]247号）：

一、企业以销售购物卡方式销售货物的，属于直接收款方式销售货物，应在销售购物卡并收取货款的同时确认纳税义务发生。

二、企业在促销中，以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的，对于主货物和赠品（返券商品、积分商品，下同）不开发票的，就其实际收到的货款征收增值税。对于主货物与赠品开在同一张发票的，或者分别开具发票的，应按发票注明的合计金额征收增值税。纳税义务发生时间均为收到货款的当天。

企业应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

三、对于企业采取进店有礼等活动无偿赠送的礼品，应按《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，视同销售货物，缴纳增值税。 15 税前扣除项目的基本原则应用

16 工资福利费税前扣除应当注意的问题

实施条例第三十四条 企业发生的合理的工资、薪金支出，准予扣除。 前款所称工资、薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。

《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函

[2009]3号）：

一、关于合理工资薪金问题

《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：

(一) 企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；

(二) 企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；

(三) 企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；

(四) 企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。

(五) 有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；

二、关于工资薪金总额问题

《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。

属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

三、关于职工福利费扣除问题

《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：

(一) 尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

(二) 为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

(三) 按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。

四、关于职工福利费核算问题

企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。

17. 职工教育经费与转会费的关系

实施条例第四十二条 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》（财建[2006]317号）：

（五）企业职工教育培训经费列支范围包括：

1、上岗和转岗培训；

2、各类岗位适应性培训；

3、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训；

4、专业技术人员继续教育；

5、特种作业人员培训；

6、企业组织的职工外送培训的经费支出；

7、职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出；

8、购置教学设备与设施；

9、职工岗位自学成才奖励费用；

10、职工教育培训管理费用；

11、有关职工教育的其他开支。

（六）经单位批准或按国家和省、市规定必须到本单位之外接受培训的职工，与培训有关的费用由职工所在单位按规定承担。

（七）经单位批准参加继续教育以及政府有关部门集中举办的专业技术、岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训所需经费，可从职工所在企业职工教育培训经费中列支。

（九）企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费

18. 广告费税前扣除的政策变化

实施条例第四十四条 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业) 收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

《关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税[2009]72号）：

1. 对化妆品制造、医药制造和饮料制造(不含酒类制造，下同) 企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售(营业) 收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

2. 对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的不超过当年销售(营业) 收入30%的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税前扣除。

饮料品牌持有方或管理方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将饮料品牌使用方归集至本企业的广告费和业务宣传费剔除。饮料品牌持有方或管理方应当将上述广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售(营业) 收入数据资料以及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查。

前款所称饮料企业特许经营模式指由饮料品牌持有方或管理方授权品牌使用方在指定地区生产及销售其产成品，并将可以由双方共同为该品牌产品承担的广告费及业务宣传费用统一归集至品牌持有方或管理方承担的营业模式。

3. 烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

4. 本通知自2008年1月1日起至2010年12月31日止执行。

19 业务招待费税前扣除的政策应用

实施条例第四十三条 企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业) 收入的5‰。

增值税暂行条例第十条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；

增值税暂行条例实施细则第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

第二十二条 条例第十条第（一）项所称个人消费包括纳税人的交际应酬消费。

20 借款费用与关联交易的确认

所得税法第四十六条 企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。

实施细则第一百一十九条 企业所得税法第四十六条所称债权性投资，是指企业直接或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。

企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：

(一) 关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；

(二) 无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；

(三) 其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。

企业所得税法第四十六条所称权益性投资，是指企业接受的不需要偿还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。

企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。 《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税【2008】121号）

一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。

企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：

(一) 金融企业，为5：1；

(二) 其他企业，为2：1。

二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。

四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。

21 长期待摊费用的确认

长期待摊费用

一、本科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1 年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。

二、本科目可按费用项目进行明细核算。

三、企业发生的长期待摊费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“原材料”等科目。摊销长期待摊费用，借记“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记本科目。

四、本科目期末借方余额，反映企业尚未摊销完毕的长期待摊费用。

实施条例第七十条 其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。

《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）

九、关于开（筹）办费的处理

新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。 22 资产减值准备税收政策的变化

实施条例第五十六条 企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。

前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。

企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

23 资产损失税前扣除应当注意的问题

《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）

一、本通知所称资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

二、企业清查出的现金短缺减除责任人赔偿后的余额，作为现金损失在计算应纳税所得额时扣除。

三、企业将货币性资金存入法定具有吸收存款职能的机构，因该机构依法破产、清算，或者政府责令停业、关闭等原因，确实不能收回的部分，作为存款损失在计算应纳税所得额时扣除。

四、企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：

（一）债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；

（二）债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；

（三）债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；

（四）与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；

（五）因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；

（六）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

六、企业的股权投资符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除：

（一）被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的；

（二）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经营改组计划的；

（三）对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，

且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的；

（四）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的；

（五）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

七、对企业盘亏的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货盘亏损失在计算应纳税所得额时扣除。

八、对企业毁损、报废的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。

九、对企业被盗的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货被盗损失在计算应纳税所得额时扣除。

十、企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。

十一、企业在计算应纳税所得额时已经扣除的资产损失，在以后纳税年度全部或者部分收回时，其收回部分应当作为收入计入收回当期的应纳税所得额。 十二、企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。 十三、企业对其扣除的各项资产损失，应当提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括具有法律效力的外部证据、具有法定资质的中介机构的经济鉴证证明、具有法定资质的专业机构的技术鉴定证明等。

第四部分 问题解答

一、房地产税收政策

结合国家税务总局国税发[2009]31号文件、企业所得税申报表，讲解房地产企业的相关税收政策，申报表的填报。重点讲解房地产企业成本核算、房地产开发清算业务、《办法》中重点条款的把握及注意事项。

二、企业重组政策

对财政部、国家税务总局下发的财税[2009]59号文件和2010年第4号公告进行解读。重点讲解债务重组、股权转让等业务的相关政策及注意事项；股权投资转让所得与损失的确认；对于企业合并享受特殊重组政策，其条款中“同一控制”“最终控制 ”的理解是否与会计准则有关规定一致。

三、企业清算业务

清算业务所得税政策及申报表的填报。

四、收入与扣除的税收政策

结合工作实际，有些政策在执行中不是很清晰或经常存在争议，比如：

1．流转税和所得税收入确认的差异。

2．福利费范围的把握。

3．职工教育经费范围的把握。

4. 企业购买使用过的固定资产，折旧如何提取。

5. 视同销售的税务处理。将货物用于样品、捐赠、广告等用途后，应确认视同销售收入，结转视同销售成本，同时已发生的捐赠、广告支出可在税前扣除。这样，是否相当于一笔收入对应两项扣除。在基层人员执行政策中，经常存在争议。

如：买一赠一、买商品赠现金券、买商品达到一定额度赠其他商品等等，类似问题的税务处理如何掌握。

实例：一家药店搞促销，累计消费达到一定额度赠洗发水或油等日用品，企业将赠品做销售费用处理，请问该赠品是否需要视同销售？若视同销售，确认收入结转成本后，是否还可在税前扣除销售费用？在实际操作中存在争议，税务处理应如何掌握。

6．企业对外进行股权投资，被投资企业取得投资方多投资的部分税务上应如何处理。是否涉税。

7. 企业无法取得发票或取得虚假、代开发票时，所得税处理应如何掌握？

8. 开办费中列支业务招待费，开业当年未取得收入，第二年取得了营业收入，则开办费中列支的业务招待费能否在税前扣除？如何掌握？