投资性房地产会计处理与税务处理的差异性分析

　　摘要：本文首先对投资性房地产会计处理和税务处理的概念进行了比较，并从扣除确认、初始与后续计量以及转换三个方面分析了两者的差异性，最后就协调投资性房地产会计处理与税务处理间的差异，促进两者衔接协作提出了几点建议。 　　关键词：投资性房地产；会计处理；税务处理；差异性 　　中图分类号：F23 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）12-0-01 　　一、投资性房地产会计处理与税务处理的概念比较 　　《企业会计准则第3号――投资性房地产》，目的是规范投资性房地产的计量、确认及其有关信息的披露。会计准则定义中的投资性房地产，指的是以赚取资本增值或者租金，或两者兼具的房地产。投资性房地产应可以单独出售与计量。投资性房地产包含已出租的建筑物、持有且准备增值后转让的土地使用权、已出租的土地使用权。自用房地产，是为提供劳务、生产商品或经营管理所拥有的房地产。存货的房地产，则不是投资性房地产。 　　投资性房地产的概念没有在《企业所得税法》中专门规定。按照税法区分，投资性房地产可分为建筑物、及土地使用权。其中，建筑物、房屋属于固定资产。计算纳税所得时，依据《企业所得税法》中的第11条，计算固定资产折旧且扣除；土地使用权应归入无形资产。计算纳税所得时，依据《企业所得税法》中的第12条，计算无形资产摊销费用且扣除。 　　二、投资性房地产会计处理与税务处理的差异性分析 　　（一）两者在确认扣除上的差异 　　在新的会计准则当中，规定性的投资性房地产须具备以下几个确认条件：投资性房地产所获得的经济利益要流入企业；投资性房地产的成本计量必须可靠。在税负的处理上，投资性房地产分成土地使用权和房屋建筑物两种形式，然而，在会计确认的处理方面，投资性房地产只有房屋建筑物一种形式。按照税法规定，若房屋建筑物出租，且采取的是经营的方式，就将其确认为固定资产，税前就扣除计提折旧；但若房屋建筑物在出租前就已完成了折旧，就不可以重复进行折旧。在会计的准则中已确认为投资性房地产的土地所有权，在税法中，对以经营的形式出租的土地使用权，应该确认为无形资产，在税前应扣除摊销，但若企业已获得增值之后才转让的土地使用权，就不属于无形资产的范围。 　　（二）两者在初始计量和后续计量上的差异 　　1.初始计量 　　在会计处理方面，投资性房地产应依据成本开始初始计量：外购的投资性房地产成本，包含了相关税费、购买价款及能够归属于该资产的其余支出；自行建造的投资性房地产成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成：以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。 　　在税务处理方面，投资性房地产包括在无形资产及固定资产中，初始成本是购入的价格及产生的相关税费的和或由归属于使该资产达到预定可使用状态产生的必要支出。所以，税法将投资性房地产作为固定资产或无形资产处理，其初始计量方法与会计相同。 　　2.后续计量 　　投资性房地产的后续计量在公允价值模式及成本模式处理上都体现出了不同的会计核算及税务处理特点。 　　（1）公允价值模式 　　在会计处理上，投资性房地产能够持续的取得公允价值，因此，投资性房地产的后续计量可以采用公允价值模式，以投资性房地产资产负债表日的公允价值为基础对账面价值进行调整，将公允价值和原先账面价值的差额计入到当期损益之中。税务处理方面，企业选取公允价值的模式对其实行后续计量法的，公允价值的变动损益在计算纳税额不给予确认，要对其实行纳税调整的办法，投资性房地产能够计提折旧或者摊销扣除。 　　（2）成本模式 　　会计处理方面，对成本和费用的核算对会计信息的谨慎性要求有较多体现，成本模式下，如果投资性房地产的期末出现减值迹象，可以做减值计提准备，作为备抵项目体现在资产负债表当中；将确认的资产减值计入到当期损益中，反映在利润表中。经过确认的资产减值，在后续会计过程中不得转回，对于计提减值准备的资产，要在新的账面价值的基础上对折旧与摊销金额重新进行计算分析。税务处理上，强调的是确定的成本、费用，而不是主观预测、判断的结果。因此并不认可会计核算中计提的减值准备，在发生实质性的减值损失前，不允许扣除计提了的减值准备，对于折旧与摊销费用，只能根据税法的确定标准在税前扣除。 　　（三）两者在转换方面的差异 　　在会计处理上，企业若有实证证明投资性房地产用途有变，同时具备了一定的必要条件就能够把投资性房地产和其他的资产进行转换。在成本模式下，转换前后的投资性房地产的账面价值与入账价值基本相同；在公允价值模式下，通过公允价值模式晋升存货转换或自用房产的计量时，按照转换当日的公允价值计价，若转换当日的公允价值小于账面价值，则将价值差额计入到当期损益之中；反之，计入到所有者权益之中。在税务处理上，分为以下几种：1.企业若把投资性房地产转换成无形或者固定资产，把持有且是增值之后转让的土地使用权转换成自用的形式，则能够把土地使用权认为是无形资产；2.企业把投资性房地产转换成无形或者固定资产，税务处理及会计处理有所差别，需要做相应的纳税调整；3.企业把投资性房地产转换成无形或者固定资产，税收的基础不变，根据会计处理的原账面价值和公允价值间的差额计入当期损益。 　　三、投资性房地产会计与税务处理差异进一步协调的建议 　　在会计处理的实务当中，投资性房地产会计与税务处理方式的差异性较大，实际操作起来很困难。实际上，会计准则与国际惯例一直保持着步伐的一致性。税法更新较慢，而会计准则修改后产生的差异须税法给予协调。所以，税法应该从调节收入、维护税基方面出发，在扣除项目确认时间方面坚持谨慎性的原则，在收入确认上坚持相关性原则，在步调上保持与新会计准则的一致性。 　　税法能够依据投资性房地产的会计准则，部分或者综合调整房产类的税收，特别是企业所得税，这样便于国家介入房产收益分配，协调产权持有者收入。在具体的操作过程中，要把投资性房地产与经营性房地产区分开来，对采用公允价值模式核算投资性房地产的企业，在初始计量、后续计量与转换的时候，因资产增值后计入当期损益金额的所得税相应的进行规定。公允价值可合理估计、市场信息完备的背景下，会计准则要在对投资性房地产采取房地产转换与后续计量时，用公允价值计量模式取代成本模式。相应的，税法要作出修改，把公允价值当作计税的基础，进行摊销或者不计提折旧，由于会计在确认公允价值的时候已经把折旧摊销、资产减值纳入考虑范围，对资产增值的部分全额征收企业所得税。这样以来能够渐渐缩小他们的差异，发挥税收在调节经济、组织财政收入中的作用，大大促进投资性房地产税务处理和会计处理的衔接及协作。 　　参考文献： 　　[1]王妍.浅谈长期股权投资会计与税务处理的差异[J].中国新技术新产品，2008（16）. 　　[2]杨懿丁.论投资性房地产的会计处理[J].民办高等教育研究，2009（02）.