"新企业会计准则"规定的常用会计科目表

一、“新企业会计准则”规定的常用会计科目表

会计科目表（常用科目简表）

二 应付职工薪酬的核算

第一节 职工薪酬及其构成

职工薪酬是指企业为获得职业提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。换言之，职工薪酬就是企业在职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利，包括提供给职工本人的薪酬，以及提供给职工配偶、子女或其他赡养人的福利等。

根据我国《企业会计准则第9号——职工薪酬》（2006）的规定，职工薪酬包括以下内容：

1．职工工资、奖金、津贴和补贴； 2．职工福利费；

3．医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；

4．住房公积金；

5．工会经费和职工教育经费 6．非货币性福利

7．因解除与职工的劳动关系给予的补偿，即辞退福利； 8．其他与获得职工提供的服务相关的支出。 需要说明的是：

1．职工薪酬中的“职工”是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等；还包括在企业的计划和控制下，虽与企业未订立劳动合同或企业未正式任命，为企业提供与职工类似服务的人员。

2．职工薪酬中的“养老保险费”包括根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，以及根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费。企业按规定缴费后形成的企业年金基金的核算，应执行《企业会计准则第11号——企业年金基金》。

3．职工薪酬中的“非货币性福利”包括企业自产产品或外购产商品发放给职工作福利、将企业拥有的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等。

4．职工薪酬中的“辞退福利”包括两个方面的内容：（1）在职工劳动合同尚未到期时，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；（2）在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励员工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或受补偿离职。辞退福利通常采取在解除劳动关系时一次性支付补偿的方式，也有通过提高退休养老金或其他离职后福利标准的方式，或者将职工薪酬的资部分支付到辞退后未来一期间。

5．企业以购买商业保险形式提供给职工的各种保险待遇亦属于职工薪酬。 6．企业对职工的股份支付也属于职工薪酬，但由于其以权益工具的公允价值为基础进行计量，因此执行《企业会计准则第12号——股份支付》。

第二节 应付职工薪酬的确认和计量

一、企业职工薪酬的确认与计量原则

1．企业在职工为其提供服务的会计期间，除解除劳动关系补偿（也称辞退福利）全计入当期费用以外，其他职工薪酬均应根据职工提供服务的受益对象，将应确认的职工酬（包括货币性薪酬和非货币性福利）计入相关资产成本或当期费用，同时确认为应付工薪酬负债。其中：

（1）应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。 （2）应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。

（3）上述（1）和（2）之外的其他职工薪酬，计入当期损益。

2．企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、失育保险费等社会保险费和住房公积金，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算，并按照上述1的办法处理。

在企业应付给职工的各种薪酬中，国家有规定和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。比如，应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费（包括根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费）、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费，应向住房公积金管理机构缴存的住房公积金，以及工会经费和职工教育经费等。国家没有规定计提基础和

计提比例的，如职工福利费等，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期的应付职工薪酬。当期实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应付职工薪酬。在资产负债表日至财务报告批准报出日之间的期间，应当按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》处理。

对于在职工提供服务的会计期末以后1年以上到期的应付职工薪酬，企业应当选择合理的折现率，以应付职工薪酬折现后金额，计入相关资产成本或当期费用；应付职工薪酬金额与其折现后金额相差不大的，也可以以未折现金额计入相关资产成本或当期费用。

二 非货币性福利的确认和计量

1．企业以其自产产品或外购商品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品或商品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。

2．将企业拥有的住房等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或费用，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或费用，并确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入管理费用和应付职工薪酬。

第三节 应付职工薪酬的会计处理

企业应设置“应付职工薪酬”账户核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬，贷方登记本月实际发生的应付职工薪酬总额，即应付职工薪酬的分配数，借方登记本月实际支付的各种应付职工薪酬，期末贷方余额反映企业尚未支付的应付职工薪酬。该账户应当按照“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”、“辞退福利”、“股份支付”等应付职工薪酬项目进行明细核算。

一、企业支付应付职工薪酬的处理

企业按照有关规定向职工支付工资、奖金、津贴等，借记“应付职薪酬”账户，贷记“银行存款”、“库存现金”等账户。

企业从应付职薪酬中扣还的各种款项（代垫的家属药费、个人所得税等），借

记“应付职工薪酬”账户，贷记“其他应收款”、“应交税费——应交个人所得税”等账户。

企业向职工支付职工福利费，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款”、“库存现金”等账户。

企业支付工会经费和职工教育经费用于工会进行运作和职工培训，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款”等账户。

企业按照国家有关规定缴纳社会保险费和住房公积金，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款”账户。

企业因解除与职工的劳动关系向职工给予的补偿，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款”、“库存现金”等账户。

在行权日，企业以现金与职工结算股份支付，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款”、“库存现金”等账户。

二、企业分配职工薪酬的处理

企业应当根据职工提供服务的受益对象，对发生的职工薪酬分配的账务处理。其中，生 部门人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。管理部门人员的职工薪酬，借记“管理费用”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。销售人员的职工薪酬，借记“销售费用”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。

应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。因解除与职工的劳动关系给予的补偿，借记“管理费用”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。在等待期内每个资产负债表日，根据股份支付准则确定的金额，借记“管理费用”等账户，贷记“应付职工薪酬”账户。在可行权日之后，根据股份支付准则确定的金额，借记或贷记“公允价值变动损益”账户，贷记或借记“应付职工薪酬”账户。

外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，也在“应付职工薪酬”账户核算。外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，借记“利润分配——提取的职工奖励及福利基金”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。

【例12—1】某公司本月应付职工薪酬总额为205000元，其中，车间生产工人工资150000元，车间管理人员工资20000元，厂部行政管理人员工资15000元，从事专项工程人员工资10000元，离退休人员工资5000元，生产工人其他福利5000

元。该公司月末应进行如下的会计处理：

借：生产成本 155000 制造费用 20000 管理费用 20000 在建工程 10000

贷：应付职工薪酬 205000

该公司可以银行存款实际发放时，应编制如下会计分录： 借：应付职工薪酬 205000 贷：银行存款 205000

【例12—2】高强股份有限公司为一家家用电器制造企业，2006年9月，为了能够在一个年度顺利实施转产，公司管理层制定了一项辞退甲车间职工。辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于当年12月6日董事会正式批准，并将于下一个年度内实施完毕。计划的详细内容见表12—1。

表12—1 高强股份有限公司2007年辞退计划一览表

假定车间主任和副主任级别的工龄在10~20年的职工，接受辞退的各种数量发生概率如表12—2。 表12—2

根据上表可计算出车间主任副主任级别的工龄在10—20年的职工，接受辞退的人数的最佳估计数为5.67人，公司应确认该职级年龄段的辞退福利金额为5.67×20=113.4（万元），并作如下会计分录：

借：管理费用 1 134 000

贷：应付职工薪酬 1 134 000 三、非货币性福利账务处理

企业以其自产产品给职工作为职工薪酬的，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等账户，贷记“应付职工薪酬”账户。企业以其自产产品发放给职工的，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“主营业务收入”账户，同时，还应结转产成品的成本。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。

无偿向职工提供住房等资产使用的，按应计提的折旧额，借记“管理费用”等账户，贷记“应付职工薪酬”账户；同时，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“累计折旧”账户。租赁住房等资产供职工无偿使用的，每期应支付的租金，借记“管理费用”等账户，贷记“应付职工薪酬”账户。

企业支付租赁住宅区房等资产供职工无偿使用所发生的租金，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款”账户。

【例12—3】甲公司为一家彩电生产企业，共有职工200名，2006年2月，公司以其生产的每台成本为1000元的电视机作为福利发放给公司每名职工。该型号电视机的售价为每台1400元，适用增值税税率为17%。假定公司职工中170名为直接参加生产的人员，30名为总部管理人员。该公司此项职工福利应作如下账务处理：

电视机的增值税销项税额=170×1400×17%+30×1400×17% =40460+7140=47600（元） 借：生产成本 278 460

管理费用 49 140 贷：应付职工薪酬 327 600 借：应付职工薪酬 327 600

贷：主营业务收入 280 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 47 600 借：主营业务成本 200 000

贷：库存商品尝 200 000

四、应付职工薪酬的信息披露

企业应当在附注中披露与职工薪酬有关的下列信息：

1．应当支付给职工的工资、奖金、津贴和补贴，及其期末应付未付金额。 2．应当为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，及其期末应付未付金额。

3．应当为职工缴存的住房公积金，及其期末应付未付金额。 4．为职工提供的非货币性福利，及其计算依据。

5．应当支付的因解除劳动关系给予的补偿，及其期末应付未付金额。 6．其他职工薪酬。

因自愿接受裁减建议的职工数量、补偿标准等不确定而产生的或有负债，应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》披露。

同步强化练习题

一、单项选择题

1．能够计入产品成本的职工薪酬是（ ） A ．车间管理人员的工资 B ．在建工程人员工资 C ．专设销售机构人员工资 D ．企业管理部门人员工资

2．企业向职工支付职工福利费，应借记的账户是（ ） A ．“应付职工薪酬” B ．“应付福利费” C ．“其他应付款” D ．“管理费用”

3．分配车间直接参加产品生产成本的职工薪酬时，应借记的账户是（ ） A ．生产成本 B ．制造费用 C ．管理费用 D ．应付职工薪酬

4．因解除与职工的劳动关系给予的补偿，应借记的账户是（ ）

A ．生产成本 B ．制造费用 C ．管理费用 D ．营业外支出 二、多项选择题

1．企业分配发生的职工薪酬，借记的账户可以是（ ） A ．生产成本 B ．制造费用 C ．管理费用 D ．研发支出

2．生产部门（如分厂）人员的职工薪酬，借记的账户可以是（ ） A ．生产成本 B ．制造费用 C ．管理费用 D ．劳务成本

3．企业以其自产产品发给职工作为职工薪酬的，可以借记的账户包括（ ）

A ．制造费用 B ．管理费用 C ．生产成本 D ．应交税费

4．确认辞退福利而产生的应付职工薪酬，应满足的条件包括（ ） A ．企业已制定正式的辞退计划或提出自愿裁减建议，并即将实施 B ．企业不能单方面撤回辞退计划或裁减肥建议

C ．对于自愿接受裁减的建议，接受裁减的职工数量可确定

D ．对于自愿接受裁减的建议，接受裁减的职工数量虽不确定，但可预计

三、判断题

1．有人说，住房公积金，不属于职工薪酬。（ ）

2．职工薪酬中的“职工”是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；但不包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。（ ）

3．职工薪酬中的“养老保险费”是企业根据国家规定的的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，不包括根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人员缴纳的补充养保险。（ ）

4．职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬及其他相关支出。（ ）

四、简答题

根据我国《企业会计准则第9号——职工薪酬》的规定，职工薪酬包括哪些内容？

五、业务核算题

1．某企业从银行提取库存现金6500元，当即发放工资并进行分配。基本生产人员工资4500元，其中A 产品工人工资3000元，生产B 产品工人工资1500元，车间管理人员工资800元，企业管理人员工资1200元。试编制相关会计分录。

2．A 公司为一家家用电器制造企业，2006年9月，为了能够在下一年度顺利实施转产，A 公司管理层制定了一项辞退计划，拟从2007年1月1日起，企业将以职工自愿方式，辞退其平面直角系列彩电生产车间职工。辞退计划的详细内容均已与职工沟通，并达成一致意见。辞退计划已于当年12月10日经董事会正式批准，并将于下一个年度内实施完毕。计划的详细内容如表1所示。

表1 A 公司2007年辞退计划一览表

金额单位：万元

假定在本例中，对于彩电车间主任和副主任级别、工龄在10—20年的职工，接受辞退的各种数量及发生概率如表2所示：

表2

试计算企业应确认该职级辞退福利金额，并编制相关会计分录。

【同步强化练习题参考答案及解答】

一、单项选择题

1．答案：A

解答：因为在建工程人员的职工薪酬计入“在建工程”、专设销售机构人员职工薪酬计入“”销售费用、企业管理人员的职工薪酬计入“管理费用”，只有车间管理人员的职工薪酬计入“制造费用”。制造费用计入产品成本。

2．答案：A

解答：企业向职工支付薪酬的分录为：借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款或库存现金”账户。

3．答案：A

解答：分配车间直接参加产品生产工人的职工薪酬时，应借记的账户是生产成本。

4．答案：C

解答：因解除与职工的劳动关系给予的补偿，应借记的账户是“管理费用”。

二、多项选择题

1．答案：ABCD

解答：企业分配发生的职工薪酬，借记的账户可以是：生产成本、制造费用、管理费用和研发支出等。

2．答案：ABD

解答：生产部门（如分厂）人员的职工薪酬，借记的账户可以是：生产成本、

制造费用和劳务成本。

3．答案：ABC

解答：企业以自产产品发给职工作为职工薪酬的，可以借记：制造费用、管理费用和生产成本等账户，但不包括应交税费。

4．答案：AB

解答：确认辞退福处而产生的应付职工薪酬，应满足的条件包括：企业已确定正式的辞退计划或提出自愿裁减建议，并即将实施；企业不能单方面撤回辞退计划或裁减建议。

三、判断题

1．答案：错

解答：住房公积金属于职工薪酬。

2．答案：错

职工薪酬中的“职工”是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。

3．答案：错

解答：职工薪酬中的“养老保险费”是企业根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，也包括根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费。

4．答案：对

解答：参见第十二章 第一节职工薪酬及构成

四、简答题

解答：我回《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定，职工薪酬包括以下内容：

1．职工工资、奖金、津贴和补贴；

2．职工福利费；

3．医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；

4．住房公积金；

5．工会经费和职工教育经费；

6．非货币性福利；

7．因解除与职工的劳动关系给予的补偿，即辞退福利；

8．其他与获得职工提供的服务相关的支出。

五、业务核算题

1．解答：

（1）提取库存现金时：

借：库存现金 6 500

贷：银行存款 6 500

（2）发放工资时：

借：应付职工薪酬 6 500

贷：库存现金 6 500

（3）分配工资时：

借：生产成本——基本生产成本（A 产品） 3 000

生产成本——基本生产成本（B 产品）尝 1 500

制造费用 800

管理费用 1 200

贷：应付职工薪酬 6 500

2．解答：

企业应确认该职级的辞退福利金额为56.7(5.67×10) 万元。应编制的会计分录为：

借：管理费用 56.7

贷：应付职工薪酬 56.7

三、 往来款项的核算

第一节 应收账款的核算

二、坏账损失的核算、

坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收账款。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。

（一）坏账损失的确认

企业确认坏账时，应遵循财务报告的目标和会计核算的基本原则，具体分析各应收账款的特性、金额的大小、信用期限、债务人的信誉和当时的经营情况等因素。一般 来讲，企业的应收账款符合下列条件之一的，应确认为坏账：

1．债务人死亡，以其遗产清偿后仍无法收回；

2．债权人破产，以其破产财产清偿后仍无法收回；

3．债权人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小（如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务等，以及3年以上的应收款项）。

（二）坏账准备的提取方法

企业应当定期或至少于年度终了对应收账款进行检查，对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。按照企业会计准则规定，计提坏账准备的方法主要有应收账款余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法。

1．应收账款余额百分比法。这种方法是以会计期末应收账款的账面余额为基数，乘以估计的坏账率，计算当期估计的坏账损失，据此提取坏账准备。

2．账龄分析法。这种方法是根据应收账款持账时间的长短估计坏账损失，提取坏账准备。

3．销货百分比法。这种方法是根据赊销金额的一定百分比估计坏账损失，提取坏账准备。

根据企业会计准则的规定，采用哪种方法由企业自定。企业当制定计提坏账准备的政策，明确计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例，按照法律、行政法规的规定报有关各方备案，并备置于企业所在地。坏账准备提取方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应当在会计报表附注中予以说明。

企业无论采取哪种方法提取坏账准备，当期应提取的坏账准备应按以下公式计算：

当期应提取

的坏账准备 =

当期按应收账款计算 应计提的坏账准备金额 －（+） 本账户的贷方余 额（或借方余额）

当期按应收账款计算应计提的坏账准备金额大于本账户的贷方余额，应按其差额提取坏账准备；如果当期按应收账款计算应计提的坏账准备小于本账户的贷方余额，应按其差额冲减已计提的坏账准备；当期按应收账款计算应计提的坏账准备的金额为零，应将本账户的余额全部冲回。

应当指出，对已确认为坏账的应收账款，并不意味着企业放弃了追索权，一旦重新收回，应及时入账。

（三）坏账损失的会计处理

提取坏账准备时，借记“资产减值损失”账户，贷记“坏账准备”账户；发生坏账损失时，借记“坏账准略”账户，贷记“应收账款”账户。已确认并转销的坏账又收回时，借记“应收账款”账户，贷记“坏账准备”账户，同时借记“银行存款”账户，贷记“应收账款”账户。

【例13—3】甲公司采用应收款项余额百分比法计提坏账准略。2004—2006年发生下列经济业务：

1．甲公司2004年首次计提坏账准备。年末应收账款余额为400000元，坏账准备的提取比例为5%，2004年年末提取坏账准备的会计分录为：

借：资产减值损失 20 000

贷：坏账准备 20 000

2．甲公司2005年实际发生坏账损失28000元。确认坏账损失时，编制会计分录如下：

借：坏账准备 28 000

贷：应收账款 28 000

3．甲公司2005年年末应收账款余额为600000元，“坏账准备”账户应保持的贷方余额为30000元（600000×5%）；“坏账准备”账户年末的实际余额为借8000元（20000-28000），因此本年末应提38000元（8000+30000）。编制会计分录如下：

借：资产减值损失 38 000

贷：坏账准备 38 000

4．甲公司2006年5月28日收到2005年已转销的坏账15000元，已存入银行。2006年8月23日，又确认坏账损失24000元，编制会计分录如下：

收到已转销的坏账时：

借：应收账款 15 000

贷：坏账准备 15 000

借：银行存款 15 000

贷：应收账款 15 000

新确认坏账损失时：

借：坏账准备 24 000

贷：应收账款 24 000

5．甲公司2006年末应收账款余额为500000元。“坏账准备”账户应保持的

余额为25000元（500000×5%），现有贷方余额21000元（25000-21000）。编制会计分录如下：

借：资产减值损失 4 000

贷：坏账准备 4 000

四、 往来款项的核算

第二节 应收票据的核算

一、应收票据的含义与内容

《中华人民共和国票据法》规定，票据包括汇票、本票和支票。但在我国会计实务中，支票、银行本票及银行汇票均为见票即付的票据，无须将其列为应收票据予以处理。因此，应收票据仅指企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。商业汇票是出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或者持票人的票据。在银行开立存款账户的法人以及其他组织之间必须具有真实的交易关系或债权债务关系，才能使用商业汇票。根据我国现行法规制度的规定，商业汇票的付款期限由交易双方商定，但最长不得超过6个月。因此，企业持有的应收票据是一项短期债权，在资产负债表上列为一项流动资产。

企业可以将自己持有的商业汇票背书转让。背书是指持票人在票据转让他人时在票据背面或者粘单上记载有关事项并签章的票据行为。签章人称为背书人，接受票据转让的人称为被背书人。背书人对票据的到期付款负连带责任。符合条件的持票人还可持未到期的商业汇票向银行申请贴现。应收票据贴现是指持票人因急需资金，将未到期的商业汇票背书转让给银行，银行受理后，从票面金额中扣除按银行的贴现率计算确定的贴现息后，将票款余额付给贴现企业的业务活动。

二、应收票据的分类

1．商业汇票按承兑人不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。商业承兑汇票是指由付款人签发并承兑或由收款人签发交由付款人承兑的汇票。商业承兑汇票的付款人收到开户银行的付款通知，应在当日通知银行付款。付款人在接到通知日的次日起3日内（遇法定休假日顺延）未通知银行付款的，视同付款人承诺付款。银行在办理划款时，付款人存款账户不足支付的，银行应填制付款人未付票款通知书，连同商业承兑汇票邮寄持票人开户银行转交持票人；银行承兑汇票

是指由在承兑银行开立存款账户的存款人（出票人）签发，由承兑银行承兑的票据。企业申请使用银行承兑汇票时，应向其承兑银行按票面金额的万分之五交纳手续费。银行承兑汇票的出票人应于汇票到期前将票款足额交存其开户银行，承兑银行应在汇票到期日或到期日后的见票当日支付票款。银行承兑汇票的出票人于汇票到期前未能足额交存票款时，承兑银行作逾期贷款处理，并对出票人尚未支付的汇票金额按照每天万分之五计收利息。

2．商业汇票按其是否带息，可以分为带息票据和不带息票据两种。带息票据是指商业汇票是标明利率，汇票到期时，承兑人除向收款人或被背书人支付票面金额款外，还应按票面金额和规定的利息率计算支付自票据生效日起至票据到期日止的利息；不带息票据是指商业汇票到期时，承兑人只按票面金额向收款人或被背书人支付款项的票据。

三、应收票据的初始计量

根据我国《企业会计准则》的规定，企业收到开出、承兑的商业汇票时，按照商业汇票的票面金额入账，即应收票据按其面值计价。这是一种变通的做法，因为商业汇票的票面金额并不等于未来收到现金的价值，按照国际会计准则的规定，企业收到的商业汇票一旦实际上构成一项融资交易，该价款的公允价值应通过对未来收入进行折现后来确定，因此在资产负债表上商业汇票是以现值列示的。对应收票据按现值计价时，还应区分票据是否带息分别处理。如果是带息票据，且票面利率等于市场利率时，未来现金流量的现值就等于其票据的面值；如果是不带息票据、或带息票据的票面利率不等于市场利率时，该票据未来现金流量的现值就不等于其面值，两者差额即为票据的溢价或折价，应在票据存续期内，按实际利率进行摊销。由于商业汇票正常情况下，持有时间较短，利息金额不大，因此在我国会计实务中，为简化会计核算，企业收到的无论是带息票据还是不带息票据均按其票面金额入账，即应收票据反映的是票面价值。

四、商业汇票的利息计算

商业汇票的利息是出票人使用货币资金的成本，它是按照使用货币的时间和规定的利率来计算的。对付款人来讲，承担的利息是费用；对收款人来讲，收到的利息是收入。

商业汇票的利息计算公式如下：

商业汇票的

商业汇票的利息：

票面金额 × 票面 × 利率 票据 期限

上式中，“票面利率”一般指年利率；“票据期限”指自签发日起至到期日止的时间间隔。商业汇票的期限，有按月表示和按日表示两种。

票据期限按月表示，应以到期月份中与出票日相同的那天天为到期日。如4月1日签发的3个月票据，到期日为7月1日。月末签发的票据，不论月份大小，以到期月份的月末那一天为到期日。与此同时，计算利息使用的利率要换成月利率（年利率÷12）。

票据期限按月表示时，应从出票日起按实际经历天数计算。出票日和到期日只能计算其中的一天，即“算头不算尾”或“算尾不算头”。例如，4月1日签发的90天票据，其到期日应为6月30日［90天-4月份实有天数-5月份实有天数：90-30-31=29（天）］。同时，计算利息使用的利率，要换成日利率（年利率÷360）

五、应收票据的账务处理

为了核算应收票据的取得和回收情况，企业应设置“应收票据”账户。企业因销售商品、产品或提供劳务收到开出、承兑的商业汇票时，按商业汇票的票面金额，借记“应收票据”账户，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”账户，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。商业汇票到期，应按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，按商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”账户。商业承兑汇票到期，承兑人违约拒付或无力支付票款，企业收到银行退回的商业承兑汇票、委托收款凭证、未付票款通知书或拒绝付款证明等，将到期票据的票面金额转入“应收账款”账户。“应收账款”账户期末借方余额，反映企业持有的商业汇票的票面金额。

企业应当设置“应收票据备查薄”，逐步登记商业汇票的种类、号数和出票日期、票面金额、票面利率、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日期、贴现率和贴现净额、未计提的利息，以及收款日期和收回金额、退票情况等资料，商业汇票到期结算票款和退票后，应当在备查薄内逐笔注销。现举例说明应收票据的核算。

1．不带息应收票据的核算。

【例13—4】甲公司销售一批产品给B 公司，货已发出，货款10000元，增值税额为1700元。按合同约定3个月以后付款，B 公司交给甲公司一张3个月到期

的商业承兑汇票，票面金额11700元。其账务处理方法如下：

（1）甲公司收到该票据时，作会计分录如下：

借：应收票据 11 700

贷：主营业务收入 10 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 1700

（2）3个月后，该应收票据到期，甲公司收回款项11700元，存入银行。作会计分录如下：

借：银行存款 11 700

贷：应收票据 11 700

（3）如果该票据到期，B 公司无力偿还票款，甲公司应将到期票据的票面金额转入“应收账款”账户。作会计分录如下：

借：应收账款 11 700

贷：应收票据 11 700

2．带息应收票据的核算。企业收到的带息商业汇票，应于资产负债表日按商业汇票的票面金额和确定的利率计提票据利息，计提的利息一方面增加应收票据的账面余额，另一方面冲减“财务费用”。

带息的商业汇票到期收回款项时，应按收到的本息，借记“银行存款”账户，按账面余额，贷记“应收票据”账户，按其差额（未计提利息部分），贷记“财务费用”账户。到期不能收回的带息应收票据，转入“应收账款”账户核算后，期末不再计提利息，其所包含的利息，在有关备查薄中进行登记，待实际收到时再冲减收到当期的财务费用。现举例说明带息应收票据的账务处理方法。

【例13—5】B 企业2005年9月1日销售一批产品给甲公司，货已发出，专用发票上注明的销售收入为200000元，增值税额34000元。收到甲公司交来的商业承兑对汇票一张，期限为6个月，票面利率为5%。其账务处理方法如下：

（1）收到票据时，作会计分录如下：

借：应收票据 234 000

贷：主营业务收入 200 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000

（2）年度终T （2005年12月31日）计提票据利息时，作会计分录如下： 票据利息=234000×5%÷12×4=3900（元）

借：应收票据 3 900

贷：财务费用 3 900

（3）票据到期收回款项时，作会计分录如下：

收回金额=234000×（1+5%÷12×6）=239850（元）

2006年2月末发生的票据利息=234000×5%÷12×2=1950（元）

借：银行存款 239 850

贷：应收票据 237 900

财务费用 1 950

（4）如果票据到期甲公司无力付款，B 企业将带息应收票据的金额转入“应收账款”账户。作会计分录如下：

借：应收账款 237 900

贷：应收票据 237 900

其余的利息在备查薄中登记，待实际收到时再冲减到当期的财务费用。

3．收到抵付应收账款的商业汇票。

【例13—6】甲公司收到乙公司寄来一张2个月的商业承兑汇票，面值为117000元，抵偿前欠的产品货款。甲公司应作如下会计分录：

借：应收票据 117 000

贷：应收账款 117 000

4．商业汇票背书转让的账务处理。企业为取得所需物资而将持有的应收票据背书转让时，按应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等账户，按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”账户，按商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”账户，如有差额，借记或贷记“银行存款”账户。

【例13—7】假设乙公司将持有的尚未到期的银行承兑汇票背书转让给某钢铁厂，用于购买钢材一批，取得的增值税专用发票上注明价款为6200元，增值税额为10540元，并签发转账支票一张，补付货款与票据面值之间的差额2340元，材料已到货并验收入库。作会计分录如下：

借：材料采购 62 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 10 540

贷：应收票据 70 200

银行存款 2 340

五 往来款项的核算

第四节 应付账款和应付票据的核算

二、应付票据的核算

（1）应付票据的概念

应付票据是由出票人出票，委托付款人在指定日期无条件支付确定的金额给收款人或持票人的票据。应付票据也是委托付款人允诺在一定时期内支付一下款额的书面证明。应付票据与应付账款不同，虽然都是由于交易而引起的流动负债，但应付账款是尚未结清的债务，而应付票据是一种期票，是延期付款的证明，有承诺付款的票据为凭据。应付票据分为带息和不带息两种。理论上，应付票据的记账可以以票据的面值或现值作为入账金额。在我国，由于应付票据不论是否带息，其期限较短，实务中通常按票据面值记账。

（二）应付票的核算

为了反映企业购买材料、商品和接受劳务供应等而开出承兑商业汇票的情况，企业应设置“应付票据”账户。该账户贷方登记开出的商业汇票面值和应计利息，借方登记支付票据的款项，期末贷方余额反映企业开出的尚未到期的应付票据本息。

1．企业开出的承兑商业汇票或以承兑商业汇票抵付货款、应付账款时，借记“材料采购”、“在途物资”、“库存商品”、“应付账款”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”等账户，贷记“应付票据”账户。

2．支付银行承兑汇票的手续费，借记“财务费用”账户，贷记“银行存款”账户。收到银行支付到期票据的付款通知，借记“应付票据”账户，贷记“银行存款”账户。

3．企业开出的商业汇票，如为带息票据，应于期末计算应付利息，借记“财务费用”账户，贷记“应付票据”账户。票据到期支付本息时，按票据账面余额，借记“应付票据”账户，按未计的利息，借记“财务费用”账户，按实际支付的金额，贷记“银行存款”账户。

4．应付票据到期，如企业无力支付票款，按应付票据的账面余额，借记“应付票据”账户，贷记“应付账款”账户（如为银行承兑汇票，则贷记“短期借款”

账户。）到期不能支付的带息应付票据，先计提应付利息，再转入“应付账款”账户；转入“应付账款”账户核算后，期末不再计提利息。

企业应当设置“应付票据备查薄”，详细登记每一应付票据的种类、号数、签发日期、到期日、票面金额、票面利率、合同交易号、收款人姓名和单位名称，以及付款日期和金额等资料。应付账款到期结清时，应当在备查薄内逐笔注销。

【例13—12】某公司（系一般纳税企业）2007年2月1日购入一批价格为300000元的商品（尚未验收入库），收到增值税专用发票一张，注明增值税额5100元；同时出具了一张期限为3个月的带息商业汇票，年利率为4%。根据上述材料，该公司应作如下会计处理：

（1）2007年2月1日购入商品时：

借：在途物资 300 000

应交税费——应交增值税（进项税额） 51 000

贷：应付票据 351 00

（2）2007年3月31日，计算2个月的应付利息2340元（35000×4%×2÷

12）：

借：财务费用 2 340

贷：应付票据 2 340

（3）2007年5月1日到期付款时：

借：应付票据 353 340

财务费用 1 170

贷：银行存款 354 510

（4）2007年5月1日到期无力付款时：

借：财务费用 1 170

贷：应付票据 1 170

同时将该商业汇票的账面余额结转，如为商业承兑汇票时：

借：应付票据 354 510

贷：应付账款 354 510

如为银行承兑汇票时：

借：应付票据 354 510

贷：短期借款 354 510

应付票据结转后，不再计提应付利息。

六、长短期借款的核算

第一节 短期借款的核算

（一）账户的设置

短期借款的核算设置“短期借款”账户，贷方登记借人的短期借款，借方登记归还的短期借款，期末余额在贷方，反映尚未归还的短期借款。该账户按债仅人设置明细账，并按借款的种类进行明细分类核算。

企业借入各种短期借款时，应借记“银行存款”账户，贷记“短期借款”账户；归还借款时，借记“短期借款”账户。贷记“银行存款”账户。

（二）利息的处理

短期借款的利息，通过“财务费用”、“应付利息”等账户核算。短期借款利息一律计人财务费，预提利息时，借记“财务费用”账户，贷记“应付利息”账户；支付已预提的利息时，借记“预提费用”账户，贷记“银行存款”账户；利息直接支付、不预提的，于付款时借记“财务费用”账户，贷记“银行存款”账户。

（三）账务处理

【例14－1】高强股份有限公司于2007年1月1日取得银行借款20 000元，期限半年，年利率5%。利息直接支付，不预提。

借：银行存款 20 000

贷：短期借款 20 000

【例14-2】高强股份有限公司于2007年7月1日将【例14-1】中的借款还本付息。

借：短期借款 20 000

财务费用 （20 000×5%×0.5）500

贷:银行存款 20 500

【例14-3】某企业于2007年1月1日取得银行借款100 000 元, 期限9个月, 年利率6%,该借款到期后按期如数偿还, 利息分月预提, 按季支付。

1．1月1日取得借款时，编制会计分录如下：

借：银行存款 100 000

贷：短期借款 100 000

2．1月末计提当月借款利息时，编制会计分录如下：

借：财务费用 500

贷：应付利息 （100 000×6%÷12）500

（2月末预提当月利息的处理相同）

3．3月末支付本季度借款利息时，编制会计分录如下：

借：应付利息 1 500

贷：银行存款 1 500

（第二、三季度的会计处理同上）

4．10月1日到期偿还本金时，编制会计分录如下：

借：短期借款 100 000

贷：银行存款 100 000

七、所有者权益

第一节所有者权益概述

所有者权益是指企业投资者对企业净资产的所有权、包括企业投资者对企业的投入资本以及形成的资本公积、盈余公积和未分配利润等。在资产负债表上，作为所人者权益列示的金额，是指全部资产扣除全部负债的余额。正因为如此，有人说所有者权益是个平衡数。股份有限公司的所有者权益又称为股东权益。

一、 所有者权益含义与性质

所有者权益既可从定量的角度定义，也可以定性的角度予以界定。我国2006年《企业会计准则——基本准则》第二十六条规定：“所有者权益是指企业资产扣除负责后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益”。第二十七条规定：“所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等”。

1．所有者权益实质上是所有者在某个企业所享有的一种财产权利，包括所有

者对投入资产的所有权、使用权、处置权和收益分配权。但是，所有者权益只是一种剩余权益。因为虽然所有者和债权人都是企业财产的提供者，者对企业的财产享有要求权，但是从法律的角度来看，负责的要求权要比所有权益的要求权先实现。只是负责的要求权得到清偿后，所有者权益才能够被清偿。在企业清算时更是如此。

2．所有者权益是一种权利，但这种权利来自于投资者投入的可供企业长期使用的资源。任何企业的设立，都需要有一定的由所有投入的资本金。根据多数国家公司法的规定，投入资本在企业终止经营前不得抽回，因此，所有者投入的资本构成了企业长期性（在持续经营假设的前提下，甚至可以假定资本金具有永久性）的资本来源。

3．所有者权益具有长期性。投资者投入的资本，通常是不能抽回的，而是供企业长期使用。尽管在现实经济生活中，也有一些企业，由于经营不当或者其他原因，致使企业解散。即便是这些企业，何时解散在事发之前也是难以预料的。由此可见，所有者权益作为剩余权益，并不存在确切的、约定的偿付期限。

4．从构成要素看，所有者权益包括所有者的投入资本、企业的资产增值及经营利润。所有者的投入资本既是企业实收资本的惟一来源，也是企业资本公积（溢价或超面值投入的资本）的最主要来源。作为企业的终极所有者，所有者还是企业资产增值的当然受益者。至于企业的经营利润，根据风险和报酬对应原则，这是所有者作为承担全部经营风险和投资风险的一种回报。

5．所有者权益计量的间接性，所有者权益在数量上，除了投资者投入资本时能够直接计量外，在企业存续期内任一时点，都不是直接计量的，而是通过计量资产和负责来间接计量的结果。

6．所有者权益的核算与企业组织形式有密切的关系。所有者权益是一个涵盖了任何企业组织形式的净资产的广义概念，具体到某一特定形式的企业组织，所有者权益便以不同形式出现。在独资企业的合伙企业，所有者权益以“业主资本”的形式出现；在有限责任公司，所有者权益表现为“实收资本”；而在股份有限公司，所有者权益则主要以“投入资本”（股本、资本公积）的“留存收益”（盈余分积、未分配利润）的形式出现。股份有限公司和有限责任公司与独资企业和合伙企业之间的最主要差异体现在所有者权益方面。在独资企业和合伙企业，只须为主或各个合伙人设置一个资本账户和提款账户，用于记录资本和损益的增减变动情况。法律法规并没有要求独资企业和合伙企业把资本与盈利区别开来，但对

于股份有限公司和有限责任公司，情况则有所不同：在这两类公司中，股东权益（即公司的所人者权益）的会计处理受公司法等法律法规的限制，公司必须对所有者投入的资本和赚取的利润严格区分。此外，为了保护债权人的合法权益，多数国家的公司立法往往还对股份有限公司和有限责任公司的利润分配和歇业清算以及股份有限公司买回自己发行的股份（库存股份）等有关事宜做出了严格的限制。

二、所有者权益和负债的联系和区别

所有者权益和负债同属“权益”。“权益”是指对企业资产的求偿权。它包括投资人的求偿权和债权人的求偿权两种。但二者又有区别，主要表现在以下几个方面：

1．性质不同，表现为负债是债权人对企业资产的求偿权，是债权人的权益，债权人与企业只有债权债务关系，到期可以收回本息；而所有者权益则是企业所有者对企业净资产的求偿权，包括所有者对企业投入的资本及其对投入资本的运作所产生的盈余的要求权，没有明确的偿还期限。

2．偿还责任不同，表现为企业的负债要求企业按规定的时间和利率支付利息，到期偿还本金；而所有者权益则与企业共存亡，在企业经营期间内无需偿还，国有企业按照国家规定分配收益，股份制企业按照董事会的决定支付股利，其他企业按照企业最高层管理机构的决定分配利润。

3．享受的权利不同，债权人通常只有享受收回本金和按事先约定的利息率收回利息的权利，既没有参与企业经营管理的权利，也没有参与企业收益分配的权利；而企业的所有者通常既具有参与企业管理的权利，也具有参与收益分配的权利。企业的所有者不仅享有法定的自己管理企业的权利，而且还享有委托他人管理企业的权利。

4．计量特性不同，负债通常可以单独直接地进行计量，而所有者权益除了投资者投资时以外，一般不能直接计量，而是通过资产和负债的计量来进行间接的计量。

5．风险和收益的大小不同，负债由于具有明确的偿还期限，约定的收益率，而且一旦到期就可以收回本金与相应的利息，因而风险较小，因为债权人承担的风险小，因此债权人所获得的收益一般也要小些；而所有者的投入资本，一旦投入被投资企业，一般情况下，无论企业未来经营的状况如何，都不能抽回投资，因而承担的风险较大，相应地也就有可能获得较高的收益，当然，也有可能要承担更大的损失。

第二节 投入资本的种类、出资方式和会计核算

投入资本是企业的所有者向企业投入的无需偿还、可长期使用的资本。按照企业的组织形式，投入资本可以分为独资企业投入资本、合伙企业投入资本、国有独资企业投入资本、有限责任公司投入资本、股份有限公司投入资本等。

投入资本的会计处理，不仅与企业组织形式有关，而且还与投资者的出资方式紧密相联，不论是国家投入资本、单位投入资本，还是个人投入资本、莫不如此。投资者即可以以货币性资产出资，也可以以非货币性资产出资，如以实物、无形资产和其他资产等方式出资，而出资方式不同，其会计处理不尽相同。现主要结合有限责任公司这种企业组织形式来阐述不同出资方式的核算如下：

企业接受投资者投入的资本，借记“银行存款”、“其他应收款”、“固定资产”、“无形资产”、“长期股权投资”等账户，按其注册资本或股本中所占份额，贷记“实收资本”账户，按其差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”账户。

股东大会批准的利润分配方案中分配的股票股利，应在办理增资手续后，借记“利润分配”账户，贷记“实收资本”账户。经股东大会或类似机构决议，用资本公积转增资本，借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”账户，贷记“实收资本”账户。

企业按法定程序报经批准减少注册资本的，借记“实收资本”账户，贷记“库存现金”、“银行存款”等账户。股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注册股数计算股票面值总额，借记“实收资本”账户，按所注销库存股的账面余额，贷记“库存股”账户，按其差额，借记“资本公积——股本溢价”账户，股本溢价不足充减的，应借记“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”账户；购回股票支付的价款低于面值总额的应按股票面值总额，借记“实收资本”账户，按所注销库存股的账面余额，贷记“库存股”账户，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”账户。

企业（中外合作经营）根据合同规定在合作期间归还投资者的投资，借记“实收资本”账户（已归还投资），贷记“银行存款”等账户；同时，借记“利润分配——利润归还投资”账户，贷记“盈余公积——利润归还投资”账户。中外合作经营清算，借记“实收资本”账户、“资本公积”、“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”等账户，贷记“实收资本”账户（已归还投资）、“银行存款”等账户。

无形资产作为没有实物形态可供企业长期使用的可辨认资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等，投资者可以以无形资产向企业投

资。接受投资企业按确认价值借记“无形资产”账户，贷记“实收资本”账户。如接受投资企业为股份有限公司，则应贷记“股本”账户。应该指出，企业接受无形资产投资，就其占企业总资本的比例而言，通常会有一定的限制（土地使用权除外）。如股份制企业接受无形资产投资的额度以不超过注册资本总额20%为限，特殊情况需超过者需报请有关部门批准。另外，为首次发行股标而接受投资者投入的无形资产，应该按该项无形资产在投资方的账面价值入账。

第三节资本分积

资本公积是所有者权益的组成部分。它主要包括资本（或股本）溢价、财产评估增值、直接计入所有者权益的利得和损失、其他资本公积等。企业应设置“资本公积”账户核算企业收到投资者出资额超出其在注册资本或股本中所占份额的部分以及直接计入所有者权益的利得和损失。“资本公积”账户应当分别“资本溢价（股本溢价）”、“其他资本公积”进行明细核算。

资本公只的主要账务处理如下：

资本（或股本）溢价指投资者实际缴付的出资额超出其在接受投资企业确认的注册资本中所占的份额的部分。在企业创立之初，投资所认缴的出资额应全部作为实收资本，记入“实收资本”账户。在企业创立之后，如有新的投资者加入，其出资额未必全部作为实收资本处理。这是因为一方面在企业正常经营过程中投入与企业创立之时同样数额的资本，其获利能力未必相同。因为企业创立时要经过筹建、试营业、这产品寻觅市场、开辟市场第一系列艰幸的创立过程，从资本投入，到取得投资回报，需要许多时间，昌着较大的风险，其间的资本利润率又远低于正常营业期间的资本利润率，而正常营业期间的资本利润又源于企业创办之初必要的垫支资本，企业的创办者为此付出了代价。由此可见，同样数额的资本，因出资时间不同，对企业的影响程度也不同，出资时间越早，对企业的影响越大，相应地，投资者享有的权力也大些，因此新加入的投资者为了取得一定的投资比例，往往需要付出大于按这一投资比例计算实资本额。另一方面，企业经营过程中因盈利而形成的留存收益，是企业所有者的权益，但未转入实收资本。新加入的投资者如要分享这部分留存收益，也应该付出大于按一定投资比例计算的实收资本额。投资者投入的资本大于按其投资比例计算的实收资本额部分，企业应记人“资本分积”账户。

企业接受投资者投入的资本、可转换公司债券持有人行使转换权利、将债务

转为资本等形成的资本公积，借记有关账户，贷记“实收资本”或“股本”账户、“资本公积”账户（资本溢价或股本溢价）等。与发行权益性证券直接相关的手续费、佣金等交易费用，借记“资本公积”账户（股本溢价）等，贷记“银行存款”等账户。经股东大会或类似机构决议，用资本公积转增资本，借记“资本公积”账户（资本溢价或股本溢价），贷记“实收资本”或“股本”账户。

应当指出，根据2006年《企业会计准则第19号——外币折算》及其指南的规定，企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。

第四节 留存收益

留存收益是所有者（股东）权益的重要组成部分，它是指企业在历年生产经营活动中取得净利润的留存额。企业存在的目的是为了生产经营赚取利润，并发展壮大。而企业净资产的增加，可以通过两个途径：一部分是由股东投资及其他资本性交易而来；另一部分即由经营活动赚取的利润而来。企业经营活动的好坏直接影响到留存收益的大小，企业经营情况好，利润表会反映盈利，同时导致资产负债表的股东权益部分增大；而企业经营情况差，利润表会反映亏损，同时导致资产负债表的股东权益部分减少。因此留存收益是资产负债表与利润表的纽带。留存收益是国际会计界常用的提法。在我国，留存收益主要包括盈余公积和未分配利润两部分。

一、 盈余公积的核算

（一）盈余公积的形式

盈余公积是指自业按规定从净利润中提取的积累资金。盈余公积根据其用途不同分为两类：一是法定盈余公积；二是任意盈余公积。

一般企业的股份有限公司盈余公积包括的具体内容如下：

1．法定盈余公积。法定盈公积是指定企业按照规定的经例从净利润中提取的盈余公积。公司制企业的法定盈余公积按照税后利润的10%提取，计提的法定盈余公积累计金额已达到注册资本的50%时，可以不再提取；非公司制的企业也可以按照超过10%的比例提取。

2．任意盈余公积。任意盈余公积是公司制企业经股东大会或类似机构批准按照规定的比例从净利润中提取的盈余公积。法定盈余公积和任意盈余公积的区别

就在于其各自计提的依据不同，法定盈余公积是以国家的法律或法规为依据提取的，而任意盈余公积则是由企业自行决定提取的。

需要说明的是，外商投资企业盈余公积包括的内容与一般企业和股份有限公司有所不同，这是因为我国的法律法规中对外商投资企业有特别的规定。外商投资企业盈余公积包括的内容如下：（1）储备基金。储备基金是指法律、法规定从净利润中提取的，经批准用于弥补亏损和转增资本的储备基金。（2）企业发展基金。企业发展基金是指按照法律、行政法规规定人净利润中提取的、用于企业生产发展和经批准用于增加资本的企业发展基金。（3）利润归还投资。利润归还投资是指中外合作经营企业按照规定在合作期内以利润归还投资者的投资。

（二）盈余公积的用途

根据有关规定、企业提取的盈余公积主要可以用于以下几个方面：

1．弥补亏损。企业发生亏损时，应由企业自行弥补。弥补亏损的渠道主要有三条：一是用以后年度税前利润弥补。按照企业会计准则的有关法规的规定，企业发生亏损面时，可以用以后五年内实现的税前利润来弥补，也就是说，企业用税前利润弥补亏损的期限为五年。二是以后年度税后利润弥补。企业发生的亏损经过五年期限仍不足弥补的，应使用随后所实现的所得税后利润弥补。三是用盈余公积弥补。当企业发生的确亏损在所得税后利润仍不足弥补的，可以用所提取的盈余公积加以弥补。但是，用盈余公积弥补亏损时，应当由公司董事会提供，并经股东大会批准，或由类似的机构批准后方可实施。

2、转增资本或股本。当企业提取的盈余公积累计比较多时，可以将盈余公积转增资本或股本，但是必须经过股东大会或类似机构的批准。用盈余公积转增资本或股本后，留存的盈余公积不得少于注册资本的25%。当将盈余公积将增资本或股本时，要按照东的原持投比例进行结转。

3．发放现金股利或利润。根据有关规定，在特殊情况下，当股份有限公司累积的盈余公积比较多，而未分配利润又比较少时，为了维护企业的形象，给投资者以合理的回报，对于符合规定条件的企业，可以用盈余公积分派现金股利或利润。提取盈余公积是属于利润分配的一部分，盈余公积的提取实际上是企业当期实现的净利润向投资者分配利润的一种限制。企业提取盈余分积相对应的资金，一经提取形成盈余公积后，在一般情况下不得用于向投资者分配利润或股利。企业提取的盈余公积，无论是用于弥补亏损，还是用于转增资本或股本，都是在企业所有者权益内部结构的转换、并不引起企业所有者权益总额的变化。

（三）盈余公积的会计处理

为了核算的监理盈余分积的形成和使用情况，企业应设置“盈余公积”账户，“盈余分积”账户核算企业从净利润中提取的盈余分积。“盈余公积”账户应当分别“法定盈余分积”、“任意盈余公积”进行明细核算。外商投资企业还应分别“储备基金”、“企业发展基金”进行明细核算。中外合作出了营在合作期间归还投资者的投资，应在“盈余公积”账户设置“利润归还投资”明细账户进行核算。“盈余公积”账户期末贷方余额，反映企业的盈余公积。

盈余公积的主要账务处理如下：

企业按规定提取的盈余公积，借记“利润分配——提取法定盈余公积、提取任意盈余公积”账户，贷记“盈余公积”账户（法定盈余公积、任意盈余公积）。外商投资企业按规定提取的储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金，借记“利润分配——提取储备基金、提取企业发展基金、提取职工奖励及福利基金”账户，贷记“盈余公积”账户（储备基金、企业发展基金）、“应付职工薪酬”账户。

经股东大会或类似机构决不议，用盈余公积弥补亏损或转增资本，借记“盈余公积”账户，贷记“利润分配——盈余公积补亏”、“实收资本”或“股本”账户。经股东大会决议，用盈余公积派送新股，按派送新股计算的金额，借记“盈余公积”账户，按股标面值和派送新股总数计算的股票面值总额，贷记“股本”账户。

【例15-1】长江股份公司2007年的税后利润20 450 000 元，根据公司法的规定，按10%提取法定盈余公积。同时分公司章程规定，按50%计提任意盈余公积金。其余利润用于派发现金股利。

借：利润分配——未分配利润 20 450 000

贷：盈余公积——法定盈余公积金 2 045 000

盈余公积——一般任意盈余公积金 10 225 000

应付股利 8 180 000

二、未分配利润

（一）未分配利润的形成

未分配利润是企业留待以后年度进行分配的结存利润，也是企业力有者权益的组成部分。未分配利润是企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和投资者分配利润后留存企业的、历年结存的利润。未分配利润通常留待以后向投资

者进行分配。未分配利润相对于盈余公积来讲，属于未确定用途的留存收益，企业在使用未分配利润上有较大的自主权，爱国家法律法规的限制较少。

未分配利润从数量上来说，是企业期初未分配利润，加上本期实现的净利润，减去提取的盈余公积和分出去的利润后的余额。未分配利润有两层含义：一是留待以后年度处理的利泣润；二是未指定特定用途的利润。

（二）未分配利润形成的会计处理

企业的未分配利润是通过“利润分配——未分配利润”账户进行核算的。 “利润分配”账户核算企业利润的分配（或亏损的弥补）和历年分配（或弥补）后的余额。“利润分配”账户应当分别“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公积补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。

利润分配的主要账务处理如下：

企业按规定提取的盈余公积，借记“利润分配”账户（提取法定盈余公积、提取任意盈余公积），贷记“盈余公积——法定盈余公积、任意盈余公积”账户。

经股东大会或类似机构决议，分配给股东或投资者的现金股利或利润，借记“处润分配”账户（应付现金股利或利润），贷记“应付股利”账户。经股东大会或类似机构决议，分配给股东的股票股利，应在办理增资手续后，借记“利润分配”账户（转作股本的股利），贷记“股本”账户。用盈余公积弥补亏损，借记“盈余公积——法定盈余公积或任意盈余公积”账户，贷记“利润分配”账户（盈余公积补亏）。

年度终了，企业应将本年实现的净利润，自“本年利润”账户转入“利润分配”账户，借记“本年利润”账户，贷记“利润分配”账户（未分配利润），为净亏损的做还反的会计分录；同时，将“利润分配”账户所属其他明细账户的余额转入“利润分配”账户“未分配利润”明细账户。结转后，“利润分配”账户除“未分配利润”明细账户外，其他明细账户应无余额。

“利润分配”账户年末余额，反映企业的未分配利润（或未弥补亏损）；如出现借方余额，则表示累计尚未弥补的亏损数额。

八、所有者权益

新增习题中

一、名词解释

1．留存收益：留存收益是所有者（股东）权益的重要组成部分，它是指企业在历年生产经营活动中取得净利润的留存额。

2．资本公积：资本公积是来源于非经营积累的公积金，是所有者权益的重要组成部分，主要包括资本（或股本）溢价、财产评估增值、直接计入所有者权益的利得和损失、其他资本公积等。

3．盈余公积：盈余公积是指企业按规定从净利润中提取的积累资金。盈余公积根据其用途不同分为两类：一是法定盈余公积；二是任意盈余公积。

4．库存股：股份有限公司有时会收回发行在外的股票，但并没有注销，该部分股票称为库存股。

二、简答题

简述所有者权益和负债的区别与联系。

解答：所有者权益和负债同属“权益”。“权益”是指对企业资产的求偿权。它包括投资人的求偿权和债权人的求偿权两种。但二者又有区别，主要表现在以下几个方面：（1）性质不同，表现为负债是债权人对企业资产的求偿权，是债权人的权益，债权人与企业只有债权债务关系，到期可以收回本息；而所有者权益则是企业所有者对企业净资产的求偿权，包括所有者对企业投入的资本以及其对投入资本的运作所产生的盈余的要求权，没有明确的偿还期限。（2）偿还责任不同，表现为企业的负债要求企业按规定的时间和利率支付利息，到期偿还本金；而所有者权益则与企业共存亡，在企业经营期内无需偿还，国有企业按照国家规定分配收益，股份制企业按照董事会的决定支付股利，其他企业按照企业最高层管理机构的决定分配利润。（3）享受的权利不同，债权人通常只有享受收回本金和按事先约定的利息率收回利息的权利，既没有参与企业经营管理的权利，也没有参与企业收益分配的权利；而企业的所有者通常既具有参与企业管理的权利，也具有参与收益分配的权利。企业的所有者不仅享有法定的自己管理企业的权利，而且还享有委托他人管理企业的权利。（4）计量特性不同，负债通常可以单独直接地进行计量，而所有者权益除了投资者投资时以外，一般不能直接计量，而是通过资产和负债的计量来进行间接的计量。（5）风险和收益的大小不同，负债由于具有明确的偿还期限，约定的收益率，而且一旦到期就可以收回本金与相应的

利息，因为债权人承担的风险小，因此，债权人所获得的收益一般也要小些；而所有者的投入资本，一旦投入被投资企业，一般情况下，无论企业未来经营的状况如何，都不能抽回投资，因而承担的风险较大，相应地也就有可能获得较高的收益，当然，也有可能要承担更大的损失。

三、计算与业务处理题

解答：

（1）由于该公司溢价发行20万股，溢价收入为1000000元［20万×（15-10）］，因此收购该股票超面值支付80万元应从原股票溢价收入中列支。应编制的会计分录如下：

借：股本——普通股 1 000 000

资本公积——股本溢价 800 000

贷：银行存款 1 800 000

（2）假定该公司以每股28元价格收购本公司股票，公司收购股票价格高出面值18元，共计180万元。此时应先后冲减资本公积、盈余公积、未分配利润，编制会计分录如下：

借：股本——普通股 1000 000

资本公积——股本溢价 1 000 000

盈余公积 500 000

利润分配——未分配利润 300 000

贷：银行存款 2 800 000

2．解答：

分析：有20万元亏损要用税后净利润弥补；有44万元的亏损可在税前弥补。 故2007年应计提的盈余公积可计算如下：

应交所得税额=（100-44）×33%=18.48（万元）

净利润=100-18.48=81.52（万元）

应提取盈余公积=（81.52-44-20）×15%=2.628(万元)

∴可向投资本配的利润=81.52-44-20-2.68

=14.892（万元）

（“利润分配——未分配利润”2007年年初余额为节余64万元）

九、第十六章 第三节 利润的核算

一、利润的构成

利润是企业在一定会计期间的经营成果，是企业的收入减去有关的成本与费用后的差额。企业只有最大限度地获取利润，才能保证生产经营的发展，获利能力的高低，是衡量企业优劣的一个重要标志。利润是收入与成本费用相抵后的差额，如果收入大于成本费用为利润；反之为亏损。它是衡量企业经济效益高低的一项重要指标。利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括营业利润、利润总额和净利润。根据我国《企业会计准则》规定，企业的利润一般分为营业利润、利润总额和净利润三个部分。

1． 利润总额 = 营业利润 + 营业外收支净额

2． 营业利润 = 营业收入 – 营业成本 – 营业税金及附加 – 销售费用

– 管理费用 – 财务费用 + 投资净收益 + 公允价值变动损益 – 资产减值损失

3． 净利润 = 利润总额 – 所得税费用

净利润是企业当期利润总额减去所得税费用以后的余额，即企业的税后利

润。

二、账户设置

为核算和监督企业经营成果的情况，应设置如下账户：

1．“营业外收入”账户。核算企业发生的与生产经营无直接关系的各项收入，贷方登记已确认发生的营业外收入，借方登记期末结转“本年利润”的本期营业外收入，结转“本年利润”后，该账户无余额。本账户应按收入项目设置明细账。

2．“营业外支出”账户。核算企业发生的与本企业生产经营无直接关系的各项支出，借方登记本期发生的营业外支出，贷方登记期末结转“本年利润”的本期营业外支出，结转“本年利润”后，该账户无余额。本账户应按支出项目设置明细账。

3．“所得税费用”账户。核算企业按规定从当期损益中扣除的所得税费用，

借方登记本期确认的所得税费用，贷方登记期末结转“本年利润”的本期所得税费用，结转“本年利润”后，该账户无余额。

4．“投资收益”账户，核算企业确认的投资收益或投资损失。

5．“资产减值损失”账户。企业根据资产减值等准则确定资产发生的减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”账户，贷记“坏账准备”等账户。企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备等后，相关资产的价值又得恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“坏账准备”等账户，贷记“资产减值损失”账户。期末，应将本账户余额转入“本年利润”账户，结转后本账户无余额。

6．“本年利润”账户。核算企业本年度实现的净利润。贷方登记期末各收益类账户的转入数额，借记登记期末成本费用或支出类账户的转入数额，结转后，本账户如为贷方余额，表示利润；如为借方余额，表示亏损。年和度终了，企业还应将“本年利润”账户的累计余额转入“利润分配——未分配利润”账户，结转后“本年利润”账户应无余额。

7．“利润分配”账户。核算企业利润分配的各个项目的具体数额以及利润分配后的余额。年度终了，企业应将全年实现的净利润，自“本年利润”账户转入本账户，即借记“本年利润”账户，贷记本账户（未分配利润），如为净亏损，作相反会计分录。同时，将“利润分配”账户下的其他明细账户的余额转入本账户的“未分配利润”明细账户。结转后，除“未分配利润”明细账户外，本账户的其他明细账户应无余额。本账户年末余额，反映企业历年积存的未分配利润（或未弥补亏损）。

十、利润表基本格式

利 润 表 会企02表

编制单位： 年 月 单位： 元

备注：2007年会计证《会计基础》删除部分P423(产品成本核算) ——P431（期间费用的核算上半部分）