医院成本精细化管理的探讨

医院成本精细化管理的探讨

摘 要: 成本会计工作是医院管理的一项重要的内容，优化医院成本会计工作不仅是适应社会发展、实现医院社会责任的需要，也是医院自身取得发展的至关重要的环节。当前随着新医改政策的逐步实施，使医院机构认识到了核算成本在医院内部经济管理中的重要性与关键性。目前，我国多数医院仍然未能构建起健全的内部会计成本控制体系，也同样只有少数医院对成本核算进行了相关详细的研究分析，但是由于传统管理工作的管理方式，也使管理职能在诸多会计工作管理环节中，不能有效发挥，受到严重制约，并且不可避免的存在着一些首要问题。而如何强化目前医院的成本经济控制执行力度，抑制无效医疗成本的过渡增长，已经成为目前医院所研究以及控制的重要话题。本文着重阐述了优化医院成本会计工作的重要性，分析了当前我国医院财务会计部门会计工作所存在的一些首要问题，进而展开阐述，并提出如何实现医院成本精细化管理的相关建设性实施对策。

关键词: 医院成本核算 成本会计 成本管理 精细化管理

近年来，医院经济体质改革迫使医院内部经济运行中投入产出的管理产生重大变革，成本管理成为医院内部经济管理和建立完善的分配制度必不可少的重要环节。成本管理既能满足宏观经济管理的需要，又能适应微观经营管理的要求，在经济方面发挥着重要的作用。

一、优化医院成本会计工作的重要性

在医疗市场竞争日趋激烈的今天，医院要想求得生存和发展，就必须不断增强经营意识，调整服务结构，其中最为重要的是降低服务成本，建立起医院成本会计工作不仅是简单的资金节约问题，更在于如何取得更好的经济效益，实现最大经济利益的管理机制。在日益激烈的医疗市场经济中，作为一个自主经营、自负盈亏的独立的经济实体，医院必须主动地在重视业务总收入提高的同时加强成本控制，才能达到收支节余提高的目的。成本会计工作在实施过程中真正执行者是广大医院员工，工作成效如何，在很大程度上取决于全体人员的协调工作程度，因此，应在完善内部各种原始记录，健全各个部门计量、验收等制度，以确保计量数据充分真实、准确无误的基础上，在医院内部各部门加大宣传力度，从医院主要领导、财会人员，到各个科室的主任甚至是广大医务工作人员，营造出一种全员参与、全员管理的浓厚氛围，使得每一位员工都能认识到成本会计工作在整个医院运行体系中的重要性，都能亲自参与到成本会计工作的各个环节中去。

第一，是顺应医疗机构内部管理改革的需要。虽然我国医疗卫生机构分为营利性和非营利性两大类，但经营目标是一致的，即以最小的投入获得最大的收益。优胜劣汰是市场的必然规律，无论是公立还是私立医院都逃脱不了。如何通过合理分配人力、物力和财力，以较低成本费用实现高质量的医疗服务，增强医院在医疗市场中的竞争力是最根本、最有效的举措。所以越来越多的医院开始根据自身的管理需要和实际情况，制定科学的、完善的、行之有效的会计成本核算制度和方法。

第二，是医院实现低耗、高效的经济管理的保障。在任何设定条件下，只要影响利润变化的其他因素不因成本的变动而发生变化，降低成本始终是管理的第一要务。医院也不例外。尤其是在新医改政策取消医院的药品加成收入后，抵消该部分缺失以维持医院的正常、稳定经营就需要从降低成本入手。无论是明确各成本项目发生的源流，降低成本的潜质，进行大刀阔斧的内部改革；还是在既定的限定条件下，通过改变成本发生的基础条件，购进新医疗设备、学习先进医疗技术等，改善影响成本的结构性因素，都是出于已最低的成本耗费、实现最优的经营管理的目的。

第三，是医院制定战略决策的重要依据。任何一个发展阶段的战略措施的制定，都需要客观、充足的成本信息的配合。只有在财务会计提供了决策所需要的信息之后，医院发展战略的制定才够科学与合理，医院承担的风险损失也会降低，才能在医院可利用的资源范围内实现预期发展目标。同时，实施发展战略的过程又引导医院走向成本最低化，通过使用成本信息提高资源的利用效率，创造出更多的价值。

二、当前医院成本会计管理存在的问题

三、医院成本会计精细化管理对策

一、目前我国医院成本会计管理中所存在的问题

（一）医院经营成本意识相对匮乏

在我国的医疗体系中，相对来说公益性公立医院占绝大多数，主要由政府财政拨款对医院医疗设备与相关建设进行整调与改进，这与私立医院在经营本质上有很大的差别，尤其是在经营管理体制与行业竞争意识上的差异性就能体现出来。具体表现为：政府背景使得很多医院没有正确定位医院在市场经济中的身份，管理意识淡薄，尚未建立明确的职能机构负责成本管理工作，政府的有利支持，在很深程度上确立了多数医院的经常经济能用地位，但在一定程度上使其诸多方面的管理意识产生严重偏差，对管理局面的逐步僵化，以及管理职能范畴的片面化都尤为明显，尤其是体现在费用产出过程中，不顾及效益，盲目创收，这使得医院表象经济发展趋势看起来很充实、健康，但事实却是医疗成本、无效资产过渡增长的体现，进一步加剧了医院成本管理的工作压力与难度。

3.成本会计内容不全面，无法提供管理决策信息

意识决定行动，对成本会计工作重要性认识的偏差直接影响了成本控制各项工作的开展。当前医院成本会计存在的普遍问题是过多地关注医院或收益部门损益的计算，搁置医疗服务项目的成本，收益与成本的匹配管理名不符实，既造成了国家资源的浪费，又影响了医院的服务效率和质量。

（二）医院成本控制管理方式滞后，缺乏科学管理机制

随着时代经济的发展需求，现代医院也逐步迈向于国际化发展趋势，其所涉猎的经营服务业务类型也愈加广泛、多元，这就使得目前医院的各项科室的一切

有效财务支出的费用管理，以及成本管理的工作难度大幅度提升了。另外，由于业务的繁杂多样与复杂，使医院事业公益机构并不能像企业、工业那样形成一套行之有效的规范成本管理控制体系，对于医院个体而言，并不能像现代企业那样人才辈出，尤其是内部制定各会计科目审核与总结时，缺乏与之相应的核算规范方法，电算化应用程度相对匮乏，如果只以传统的人数、人次施行分摊工作，会使制度的施行缺乏实际客观性，限制着医院成本管理水准的提升。

一、现行医院成本会计核算存在的问题

（一）与新医改不相适应

医改新政核心内容之一就是建立政府主导的多元卫生投入机制，而现行医院成本会计核算制度主要是针对具有事业单位性质的公立医院而制定的。在医改新政下将助推民营医院的快速发展，民间医院执行什么样的成本会计制度，目前国家尚无明确规定。医改新政将积极稳妥开展公立医院改革，将更多的体现医院的公益性特征，这样就将有不少公益性质的医疗费用开支，而现行《医院会计制度》缺少必要的公益性会计科目，这样就容易导致经营性成本核算和公益性成本核算混淆，人为调节成本的现象难以避免。另一方面，医改新政将实行医药分开进行，现行医院成本会计科目设有“医疗支出”、“药品进销差价”、 “卫生材料”等科目分别进行医疗和药品收支核算，无法满足新医改的需要。

（二）卫生材料成本核算的不足

医院卫生材料品种多、数量大，而且处在不断的更新换代中，是流动资产的重要组成部分。按功能大致可分为一次性医用卫生耗材、化验试剂、骨科耗材、放射专用耗材以及口腔耗材，这类材料专业性强，质量要求高。由于医院只注重抓医院业务收入，疏于对医院卫生材料成本的管理，造成卫生材料的浪费。同时医院内部控制建立不全，没有将卫生材料的使用和科室的工作绩效挂钩。同时，后勤总务部门没有建立专门的成本考核制度，导致水、电、气的浪费严重，进而造成医院总成本上升。当前，医院信息系统建设滞后，虽然医院的内部信息网络对材料的消耗情况进行了登记，但由于信息系统建设滞后，当前无法满足管理上的需要，管理信息不能随着耗材的流转而流转，无法达到控制和考核卫生材料成本的目的。

（三）缺少成本的具体计算方法和成本报表列示

2010年国家颁布了新的《医院会计制度》，改变了旧《医院会计制度》没有编制医疗成本表的缺陷，但新的《医院会计制度》并没有规定医院成本计算的方法，这样就导致医院成本计算方法无章可循，只能采用统一归类的方法，这样对于跨年度重大病号或财政无法及时兑现的公益医疗项目无法进行成本核算，容易造成年末大额医药费挂帐现象发生。同时新的《医院会计制度》只要求编制医院各科室成本表和服务类科室全成本表，这样要求虽然使医院的成本核算变的简单，但也造成财务成本信息过粗，无法具体反映项目类成本信息，导致成本考核只能笼统的在科室进行包干，无法严格区分成本和费用的界限，无法正确评价医院的经营效益和效果，不利降低成本费用支出的经营决策，也不利于医院进行医疗收费的合理定价。这样不但导致医院药品收费价格和服务性收费依据性差，也无法为财政补助提供可靠

的信息基础，使“以药养医”的局面无法根本改变。

（三）成本会计制度不健全，缺乏相应监管约束机制

第一，如果从法律法规角度看起，我国在医院财务所开展会计类职能、效能的有利开发程度还有所匮乏，即使新出台的《医院会计制度》，也难以体现出医院自身会计职能体系所应用发挥的有利程度，其多数是借鉴与企业、工业的会计体系所构建、发布的。所以说，医院本身会计工作的性质体现异常重要，如果针对于医院普遍的进行事后核算，以及在经营结算中过渡耗费投入成本，这就使得制度与实践工作并不能两相协调与融合；虽然说，在一定程度上都是人为性质造就的，但是管理体系会计制度如果得不到结构配置优化，在本身就严重存在纰漏的会计工作中，就更难以体现出其问题的实质根本，也就更无法逐级递属追究其工作人员或相关领导的责任。因此，会计成本实施体系制度的创建条件，要满足评估风险、预测风险、以致达到规避风险，同时要增强可控成本的运用范畴，从而在有利制度的施行下，降低经营与财政支出的存在风险。

二、医院成本会计精细化管理实施对策

（一）医院领导提升管理意识，更新会计控制成本观念

医院领导是整个医院管理制度是否健全、管理是否有效的重要决定因素。医院领导所下发的命令与相关施行决策是奠定医院自身成本控制管理的重要决定要素。这就需要相关部署决策管理层的有关负责人首先端正态度，提高自己的管理责任意识，加强自身经济管理观念，树立积极先进的成本控制大局观，坚持成本与投资效益的合理匹配方针政策与原则，充分发挥出正确、科学的决策职能效用。另外，医院领导的人格威势、威望的能动发挥很重要，它可为约束环境的建设提供有力保障，在领导以自身为表率作用的带领下，充分调动每位员工的积极能动工作性质，从而逐步、有序的实现整体会计成本规划控制目标，并在实施的基础上，尽量降低能源的无效资产费用的耗费，从而提升医院会计成本控制的革新手段的执行力度。

二、新形势下医院成本会计核算的对策思考

（一）不断适应医改新政对医院成本会计核算的要求

医改新政条件下，医院的内外环境发生了明显变化，这就需要通过客观合理的成本会计核算来客观、真实的评价医院的经营成果，而医院现行的成本会计制度难以满足医院多元化经营发展的需要，改革迫在眉睫。要充分借鉴国际非营利性组织会计制度的成功经验，结合我国医改新政的实际情况，一是制定统一的成本核算制度，要细化经营性成本核算和公益性成本核算的边界，防止为了经营效益或虚领冒用国家财政资金现象发生。二是要在成本会计核算上增加公益性会计科目，如增设“公益性成本”、“ 公益性成本费用”会计科目，既能准确衡量其承担责任、义务，也有利于医院绩效考评和经营管理。

（二）完善卫生材料的核算和管理

在医院网络管理系统中建议设置一级卫生材料库，增加卫生材料的购入、拨出、领用、盘存、退货及月结等功能，以明确材料的流向，同时在使用上和科室的绩效挂钩，确保医院工作人员特别是后勤人员的责任意识和节约意识，从而减少跑、冒、滴、漏“现象。另一方面，要建立卫生材料内部控制制度，住院病人消耗的卫材由收费执行科室消耗库存，病区药房发送的卫材，由病区药房消耗库存，同时要坚持按月盘存制度，防止卫生材料的多度占用而影响到采购工作，进而造成了采购成本的上升，同时也可以通过盘存发现管理中的漏洞和成本”出血点“，进而通过管理上的完善来不断降低卫生材料的消耗成本。

（三）明确具体成本计算方法和细化成本报表列示

一是要明确成本计算方法，对于正常的经营性质按照病种或科室进行具体的成本计算，对于医药费高的重病可以采用品种法或分类法进行成本核算，对于一般的小病或门诊可以采用分批法进行成本核算。二是要严格区分经营性质和公益性质以及成本类和费用类的医药费用的界限，防止互相挤占导致成本计算不实。三是要细化成本报表列示，在新的《医院会计制度》只要求编制医院各科室成本表和服务类科室全成本表的基础上，可以编制一些内部的成本报表，以反映项目性成本开支，正确评价医院的经营效益和效果，找出降低成本费用支出的的途径，为医院的医疗收费的合理定价提供客观依据，也为财政补助提供可靠的信息基础，以实现改变“以药养医”的工作目标。

（二）改进传统记账手段，推进成本会计电算化

加强成本会计电算化，是控制医院医疗成本管理的必要手段与重要方式，也是推进成本会计技术管理方法实行的前提。医院要购置适合的、先进的信息处理系统，逐渐替代手工核算，形成服务、人事、财会等众多子系统高度集成的管理信息系统，并加快会计电算化从核算型向管理型转变，为成本会计提供可靠的技术支持，保证财务信息的及时性和有用性。

2.完善成本会计职能机构，提高全院成本意识

顺利开展成本会计工作的前提是有科学的成本会计组织框架和健全的职能机构，并建立成本会计规章制度，推行责任负责制，明晰成本会计管理的权责利，实行全方位、全过程、全员成本管理。其次，为职能部门配备能够胜成本会计工作的管理和操作人员，严格成本会计人员选聘制度，实行公开竞争、择优聘用上岗。并完善工资分配激励机制，将绩效工资与医疗质量、医德医风、工作效率、经济效益挂钩，调动员工工作积极性。另外，对成本会计人员来说，不仅要懂会计和财务管理，还要熟悉并掌握现代成本会计的理论与方法，顺应时代发展需要，更新知识体系，学习新的业务操作技巧，发挥出成本会计应有的预测、决策和控制功能，推动全院成本会计管理工作。

（三）借鉴与吸纳行之有效的成本会计方法

医院成本会计可以借鉴企业长期实践中积累的一些行之有效的成本会计经验，如价值链分析、作业成本法和全面质量管理等。前两者的管理思路是通过减少非增值作业来降低成本，医院可以通过分析和考查各项工作的标准产出效率与实际值的差异，寻找解决对策，进一步完善服务程序，提高服务质量。全面质量管理就是从质量角度来探讨的成本降低，该思路的出发点是高质量产品所获得的收益远大于产品出现质量问题获得的收益，所以医院应根

据不同患者的需求设计服务产品，通过保证服务令患者满意，从而减少不必要的医患纠纷，将资源用在更有效率的地方，创造更多的经营价值。

三、医院的成本管理

(一)树立全成本经营管理理念

在市场经济条件下,医院提高效益的重点只能是降低各项耗费和提高工作效率,因此要把全成本核算看作是结合医院特点和需要开展的一种现代化管理方法。要广泛做好宣传工作,建立健全各项规章制度,形成“自上而下”自主进行成本管理与控制的完整体系,使成本核算逐级扩大和深入,实现从不完全成本核算到完全成本核算的过渡。

(二)医院成本核算理论体系的建设

卫生部门应尽快会同财政部门制定医院成本核算的具体办法,明确规定成本核算范围。同时,医院应根据国家统一的成本核算规定及自身的特点实施这项工作,并选派一定数量的专职成本会计人员负责成本的核算与控制。

(三)做好间接费用分摊,实行全成本核算

医院实施成本核算和管理的目的是为了降低医疗服务成本,减轻患者负担,增强医院的竞争能力,实现优质、高效、低耗运行。医院应将医疗服务过程中的全部成本费用都纳入成本核算范围,按照受益和配比原则,结合自身实际,因地制宜,采取按人头、按项目分别摊销,以及按工作量或其他合理方法进行分摊,尽量做到在正确反映成本耗费的同时,对相关科室效益的评估和利益分配的影响因素降至最小,最大限度地减少实施全成本核算过程中产生的负面效应。

(四)做好全成本管理的预测和效益分析

医院在实施全成本管理时,要在细化、深化科室成本核算的基础上,建立成本核算指标体系、成本分析评价体系和成本信息体系,做好成本的分析、控制以及效益的分析工作。要根据成本分析评价的结果和标准,对人员工资、各种材料消耗、水电消耗、公务费及设备购置费实现事前控制。要通过对医疗服务质量、服务态度、病人费用水平的考核,强化成本质量的考核管理,实现对医疗服务全过程、全员、全方位的成本控制。同时,还要选择若干医疗服务项目或病种开展项目、病种成本核算,为公立医院进行价格决策提供依据,为开展单病种收费管理,降低病人医疗费用提供相关数据。

(五)建立健全成本核算组织

医院成本核算是医院经济管理的重要内容,它涉及医院各部门、各科室和每个职工的切身利益,保证成本核算工作的顺利进行,医院要建立成本核算组织。医院成本核算工作应实行院长负责制,以财会部门为中心,由成本会计人员负责,相关部门分工协作,形成从领导到职工、从行政后勤到临床医技部门,全院全员互相配合的成本核算系统。

(六)做好成本核算的基础工作

1.实行招标采购和定额管理,降低物资成本。在市场经济条件下,医疗卫生行业也被推向市场。对物资成本实施全方位的控制和管理、充分利用各种物资资源,以有效发挥有限资金的使用效率、降低医院的物资成本。要加强对物资供应的审计、监督,控制、把握物资采购费用,坚持完善物资定额管理。

2.加快人事和分配制度改革,降低人力成本。在医院成本构成中,人员经费占30%左右。因此,加快医院人事和分配制度改革,减少人员经费支出,是降低医院成本的重要途径之—。为此,笔者认为可以采取以下几种措施:(1)展开竞争,择优聘用上岗;(2)优化人力资源,合理配置人力资源;(3)完善工资的分配激励机制。

3.积极筹集和有效运用资金,降低资金成本。随着医院的不断发展,如何筹集和运用资金,

合理降低资金成本,已成为医院经营管理工作的重要内容。要严格控制资金投资方向,把资金投入到风险较低、收益率较高的项目上,切实增强资金运用的效果,保持合理的医院负债结构(应控制在35%以内)。

4.强化现金管理,及时分析现金流量动态。在成本管理中应及时掌握医院现金流量信息,分析医院投资、融资、筹资对经济运行情况产生的影响,评价医院的偿债能力、支付能力以及资金的需求量。

(七)提高医院经营和管理水平,降低管理成本

降低管理成本应主要做好以下工作:一是真正减少坏账损失;二是提高医院管理效益,推进医院管理的规范化、网络化和科学化,提高工作质量和效率,完成尽可能多的工作指标;三是深化后勤部门改革,本着对内搞好保障、对外开放经营的原则,对医院食堂、幼儿园、洗衣房、水电维修等后勤部门,实行单独核算、自主经营、自负盈亏,推进后勤服务社会化,使后勤部门由管理型服务转向经营型服务,以减少非生产性成本。

(八)推行“目标成本”管理,做好成本控制分析

目标成本的控制是从投入到产出的完整的成本控制体系。因此,推行“目标成本”管理必须让医院的员工参与管理,把成本确定的目标变为员工的自觉行动。这种内在激励机制对医疗质量和工作效率的提高具有保障和促进作用,所以能有效地降低成本。搞好目标成本管理先要建立目标成本管理组织体系,把目标成本管理纳入医院日常工作范畴,分析目标成本执行情况,定期考核目标成本,根据成本管理指标,结合工作量和相应的固定费用、变动等情况,将指标落实到人,并采取奖罚措施。

三、结语

总之，现代医院会计工作的有利建设有着它的特殊性质，所以在对其成本进行控制管理时，一定要权衡好控制体系的执行的可行性与可操作性，全面依据医院自身特点对其进行有序管理。另外，在当今新形势下，实现医院成本的精细化管理需要医院各科室、各部门单位的积极协调，共同努力配合，从而有效提升医院财会成本控制管理水准。

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