成本费用粘性水平与管理层评价初探
成本费用粘性水平与管理层评价初探
【摘 要】 对成本粘性的研究不仅能更好地认识企业成本的真实情况，同时其所反映出的会计信息也能传递管理层成本控制绩效和企业盈余走势。文章首先回顾了企业成本费用粘性的成因及经济后果，然后在理论上对经理层考核体系引入成本费用粘性水平进行了探讨，并指出其后续研究的主要难点。
【关键词】 成本粘性； 代理问题； 管理层能力； 管理层考核
一、引言
在传统的管理会计中，成本按其性态即成本总额的变动与其业务量之间的依存关系，划分为固定成本和变动成本，主要模型为y=a+bx。其认为在既定的范围内，固定成本和单位变动成本是保持不变的，企业的成本只是机械地与业务量呈正比例变动关系，而管理者的决策不能发挥明显的作用，使得管理者往往更注重销售而不积极进行成本管理。
然而，近十年来有不少国内外学者进行了相关经验研究，发现成本的边际变动与业务量变动的方向有关，并不是完全服从线性模型。Anderson、Banker和Janakiraman（2003）借用经济学中价格粘性的概念（Hamermesh和Pfann，1996），将成本在企业业务量上升时增加的幅度大于业务量下降时减少的幅度这一现象称为成本（费用）粘性（cost stickiness）。此外，孙铮（2004）、孔玉生（2007）等一批中国学者也通过对我国上市公司数据进行分析，证明了我国上市公司存在着成本费用粘性。
关于成本费用粘性的成因，江伟、胡玉明（2011）在其综述中归纳为调整成本、管理者乐观预期以及代理问题；孙铮（2004）则总结为“契约观”、“效率观”和“机会主义观”这三大学说。比较来看，其区别主要在对于管理者能力的认可。一方面，前者认为在业务量下降的情况下，存在较高的成本费用粘性是由于管理者对未来销量存在乐观预期，因此此时较高的成本费用粘性传递的是管理者预期未来会计盈余增加的正面信息，Anderson et al.（2007）以及万寿义等（2011）的研究结果也支持了这一观点；而另一方面，成本费用粘性的产生与管理者的个人能力有关，如果企业管理水平低下，经理人员并非不愿意，而是没有能力根据情况的变化对费用做出及时的调整。因此成本费用的“粘性”将随着计算跨期的延长而降低，孙铮（2004）、孔玉生（2007）等人的研究结果也支持了这一观点。
既然解释成本费用粘性特性存在的理论很多都是在管理者考虑因素上建立起来的，那么成本费用粘性究竟是体现了管理者的积极性还是管理者能力的不足；究竟是管理行为的积极面还是负面效应，仍存在不统一的看法。本文就这一问题，从成本粘性的成因及经济后果入手，探讨成本费用粘性所传达的会计信息与管理层业绩评价之间的关系。
二、成本粘性成因及其经济后果概述
（一）成本费用粘性的成因
关于成本费用粘性的成因，江伟、胡玉明（2011）在其综述中归纳为调整成本、管理者乐观预期以及代理问题；而孙铮（2004）则总结为“契约观”、“效率观”和“机会主义观”这三大学说。笔者认为，这些均可以划分为两类原因，一方面是由于按性态及经济用途细分的成本费用的各构成部分的客观属性导致的，另一方面则是管理者行为的主观因素导致的。
1.客观因素——成本费用的构成分析。在管理会计的研究中往往是不严格区